II FSK 890/08

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 785/07 w sprawie ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 czerwca 2007 r., nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu 1) oddala skargę kasacyjną, 2) postanawia odmówić Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. przyznania zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 6 lutego 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 czerwca 2007 r. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 18 grudnia 2003 r w sprawie ustalenia kwoty przychodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 1997 oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 62.082,80 zł. Powyższy wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym ustalonym w toku postępowania podatkowego i przyjętym przez sąd I instancji. Pismem z dnia 31 sierpnia 2006 r., podatniczka wskazując na przepis art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania z powodu ujawnienia nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który tę decyzję wydał. Wskazała, że nowe dowody potwierdzają posiadanie przez nią środków pieniężnych na zakup nieruchomości w J. za kwotę 151.500 zł, a są nimi dokumenty oraz zeznania świadków, o których przesłuchanie wniosła na okoliczność zgromadzenia przez nią zasobów majątkowych niezbędnych na zakup nieruchomości. Jako nowe dokumenty wskazano: 1) potwierdzenie przekazania środków w walutach obcych z dnia 9 grudnia 1966 r., 2) wniosek o stwierdzenie nabycia spadku z dnia 7 czerwca 1976 r., 3) umowę kupna-sprzedaży z dnia 14 marca 1967 r. oraz 4) wniosek o stwierdzenie zasiedzenia z dnia 25 maja 1977 r. sygn. I Ns 243/77. Dyrektor Izby Skarbowej w K., powołując się na podstawę prawną z art. 243 § 3 w związku z art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odmówił wznowienia postępowania, gdyż nie zachodziły przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 tej ustawy. Wskazał na ugruntowany pogląd orzecznictwa, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, co do której sąd administracyjny oddalił skargę, wznowienie postępowania administracyjnego jest dopuszczalne, jeżeli po wyroku sądowym zostaną ujawnione lub wystąpią okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania. Uwzględniając powyższe stanowisko organ stwierdził, iż bezspornie dokumenty, mające stanowić obecnie podstawę wznowienia postępowania podatkowego były znane sądowi, który wyrokiem z dnia 1 lutego 2005 r. o sygn. akt I SA/Gl 123/04 oddalił skargę M. G. (wyrok uprawomocnił się z dniem 1 sierpnia 2005 r.) i zostały poddane jego ocenie, co wynika z treści uzasadnienia wyroku. Zaprezentowane zostały w toku ówczesnego postępowania sądowego przy piśmie syna skarżącej z dnia 18 stycznia 2005 roku. Organ podatkowy nie jest uprawniony do wznowienia postępowania i rozpoznania sprawy na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jeśli sprawę tę rozpoznawał Wojewódzki Sąd Administracyjny, któremu przy oddalaniu skargi znane były dokumenty powołane następnie we wniosku o wznowienie postępowania. Odwołał się ponadto do związania oceną prawną, wyrażoną przez ten Sąd (art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Odnośnie natomiast żądania przesłuchania świadków: L. L., J. K. i J. R., wskazał, że wniosek ten sprowadza się w istocie do żądania przeprowadzenia nowych dowodów, które nie istniały w dniu wydania decyzji. Po rozpoznaniu odwołania strony skarżącej organ podatkowy podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji z dnia 29 czerwca 2007 r.. Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, że wszystkie dokumenty wskazane we wniosku o wznowienie postępowania były wcześniej przedłożone Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu (łącznie z wnioskiem o nabycie spadku po J. G. z dnia 7 czerwca 1976 r.). Sąd zapoznał się z nimi przed wydaniem wyroku, a ponadto - przedłożył je do zapoznania się i zajęcia stanowiska - organowi odwoławczemu, co ten uczynił pismem procesowym z dnia 31 stycznia 2005 r. Na powyższe rozstrzygnięcie M. G. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podnosząc zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Ord. pod., na skutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania tego przepisu poprzez uznanie, że zgłoszenie w toku postępowania przed sądem administracyjnym nowych okoliczności faktycznych i dowodów wyklucza wznowienie postępowania administracyjnego w oparciu o te okoliczności i dowody oraz przyjęcie, że dowody z przesłuchania świadków jak i dowód z dokumentu w postaci wniosku o stwierdzenie nabycia spadku po J. G. nie stanowią nowych dowodów uzasadniających wznowienie postępowania w sytuacji, gdy dowody z przesłuchania świadków istniały już w dacie wydania decyzji ale nie były znane stronie skarżącej, zaś dowód z powyższego dokumentu został ujawniony już po wydaniu wyroku przez WSA w Gliwicach. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko. Wyrokiem z dnia 6 lutego 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę podatniczki uznając, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 czerwca 2007 odpowiada prawu. W uzasadnieniu sąd I instancji wskazał, że wbrew twierdzeniu strony skarżącej wszystkie dokumenty, wskazane przez nią jako nowe dowody we wniosku o wznowienie postępowania z dnia 31 sierpnia 2006 r., były przedstawione przez pełnomocnika skarżącej w postępowaniu sądowym prowadzonym na skutek skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 18 grudnia 2003 r., które to postępowanie zakończyło się wyrokiem z dnia 1 lutego 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 123/04. W świetle ustaleń dokonanych w oparciu o akta sądowe o sygn.. akt I SA/Gl 123/04 nie ma wątpliwości, że Wojewódzki Sąd Administracyjny, wydając wyrok w dniu 1 lutego 2005 r. dysponował zarówno kompletem dokumentów, przedstawionych przez stronę skarżącą, jak i stanowiskiem organu odwoławczego wobec tych dokumentów. Z treści uzasadnienia wyroku wynika z kolei, że sąd de facto dopuścił te dokumenty jako dowody w rozpoznawanej przez siebie sprawie, dokonał bowiem ich oceny w ramach sprawowanej sądowej kontroli zaskarżonej decyzji podatkowej. W uzasadnieniu Sąd stwierdził w tym zakresie, że: "dokumenty przedstawione przez syna skarżącej w toku postępowania sądowego również nie mogą wpłynąć na odmienną ocenę materiału dowodowego. Potwierdzenie przekazania pieniędzy (opisane datą 9 grudnia 1966 r.) dotyczy przecież darowizny na rzecz L. G. (a nie podatniczki) i trudno zweryfikować jego twierdzenie o przekazaniu otrzymanego majątku właśnie matce. Natomiast umowa kupna-sprzedaży gruntu zawarta z K. G. ma jedynie nieformalny charakter, a co istotne - stoi w oczywistej sprzeczności z późniejszym wnioskiem rodziny G. o stwierdzenie nabycia własności tej samej działki przez zasiedzenie (k.65)". Powyższa ocena dowodów przedłożonych sądowi, dokonana została w kontekście art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej:" p.p.s.a."), który to przepis w § 1 pkt 1 lit. b przewiduje uchylenie zaskarżonej decyzji w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Gdyby zatem sąd, rozstrzygający sprawę o sygn. akt I SA/Gl 123/04 uznał, że przedstawione mu dowody mogą stanowić podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w tej sprawie, uchyliłby zaskarżoną decyzję i nakazał uzupełnienie materiału dowodowego w powyższym zakresie. Ewentualnym alternatywnym rozwiązaniem mogłoby być oddalenie skargi, przy jednoczesnym wyraźnym wskazaniu, że pismo strony skarżącej z dnia 18 stycznia 2005 r. wraz z załącznikami winno zostać rozpoznane przez organ odwoławczy jako wniosek o wznowienie postępowania. Sąd jednakże zdecydował się na dokonanie samodzielnej oceny powyższych dokumentów i uznał, że nie mogą one stanowić podstawy wznowienia postępowania podatkowego. Taką też ocenę prawną wyraził w swym wyroku. Wyrok ten stał się prawomocny, a na mocy art. 153 p.p.s.a. ocena prawna w nim zawarta wiąże organy podatkowe i sąd orzekający w niniejszej sprawie. Dlatego WSA w Gliwicach uznał za prawidłowe stanowisko organu podatkowego, że wszystkie wskazane we wniosku o wznowienie postępowania dokumenty były przedmiotem sądowej kontroli i nie mogą być uznane za nowe dowody, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Przechodząc do oceny wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków sąd I instancji zgodził się z oceną organu, że strona we wniosku o wznowienie postępowania nie wskazała na dowody istniejące w dacie wydania decyzji lecz nieznane organowi, ale wnioskowała o przeprowadzenie nowych, dalszych dowodów, domagając się tym samym kontynuowania postępowania podatkowego, mimo iż zostało ono zakończone ostateczną decyzją podatkową. We wniesionej 17 kwietnia 2008 roku skardze kasacyjnej podatniczka zaskarżyła powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej – polegające na uznaniu, że zgłoszenie w toku postępowania sądowoadministracyjnego toczącego się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach nowych okoliczności faktycznych i dowodów wyklucza wznowienie postępowania administracyjnego w oparciu o wskazane okoliczności faktyczne i dowody, ze względu na brak elementu nowości. Z literalnego brzmienia w/w przepisu wynika, że organ wznawia postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję, a nie sądowi administracyjnemu, który rozpoznawał skargę na decyzję podatkową jako organ sądowy, a nie administracyjny. Ponadto strona nie zgodziła się ze stanowiskiem, że zgłoszone we wniosku o wznowienie postępowania dowody z przesłuchania świadków L. L., J. K. oraz J. R., jak również dowód z dokumentu w postaci wniosku o stwierdzenie nabycia spadku po J. G. nie stanowią nowych dowodów uzasadniających wznowienie postępowania, w sytuacji, gdy dowody z przesłuchania świadków istniały już w chwili wydawania decyzji, tyle tylko że nie były skarżącej znane, a dowód z dokumentu tj. wniosku o stwierdzenie nabycia spadku został ujawniony po wydaniu wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi podatniczka zarzuciła także naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy t.j. art. 141 § 4 p.p.s.a. - poprzez przedstawienie sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, w szczególności bezkrytyczne przyjęcie przez WSA stanu faktycznego, który organ podatkowy ustalił bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a - poprzez oddalenie skargi, mimo rażącego naruszenia przez organy podatkowe art. 240 § 1 pkt 5 i art. 243 §3 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Na wstępie rozważań w sprawie niniejszej przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., poza uregulowanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. A zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Skarga kasacyjna w sprawie niniejszej oparta została na zarzucie naruszenia prawa materialnego art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez błędną jego wykładnię oraz w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie. Przepis zakwalifikowany przez autora skargi kasacyjnej do kategorii prawa materialnego tj. art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie ma takiego charakteru, gdyż jest to przepis proceduralny. Instytucja wznowienia postępowania, stanowiąca jedno z dopuszczalnych odstępstw od zasady trwałości decyzji ostatecznych, uregulowana została w rozdziale 17 działu IV Ordynacji podatkowej "Postępowanie podatkowe". Stwarza ona prawną możliwość ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia nowego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art.240 Ordynacji podatkowej (Ordynacja podatkowa – Komentarz Lexis Nexis Warszawa 2007). Nie oznacza to jednak możliwości pełnej merytorycznej kontroli decyzji podatkowej wydanej w postępowaniu zwykłym. W dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, co do której sąd administracyjny oddalił skargę, wznowienie postępowania jest dopuszczalne, jeżeli po wyroku sądowym zostaną ujawnione lub wystąpią okoliczności z art. 240 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 1986 r. sygn. akt SA/Wr 137/86 opubl.w ONSA 1986, nr 1, poz. 29; wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r. sygn. akt III SA 2411/01 opubl. w Lex nr 146088; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/GL – Lex 512814). Dotyczy to w szczególności takiej sytuacji jaka miała miejsce w rozpoznawanej sprawie, gdy sąd administracyjny przed oddaleniem skargi przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe z dokumentów przedłożonych przez stronę skarżącą (art.106 § 3 p.p.s.a.), a podatkowy organ odwoławczy zajął merytoryczne stanowisko w tym zakresie. Powołany w skardze kasacyjnej art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej dopuszcza jako przesłankę wznowienia postępowania ujawnienie się istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji i nieznanych organowi, który wydał decyzję. Oznacza to, że dla skutecznego powołania się na tą podstawę prawną muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki: - powołane okoliczności i dowody muszą być nowe; - musiały istnieć w dacie wydania decyzji; - są istotne dla sprawy; - nie były znane organowi, który wydał decyzję. W zaskarżonym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podkreślił, że wszystkie dowody wskazane jako nowe we wniosku o wznowienie postępowania z dnia 31 sierpnia 2006 roku były już przedkładane w postępowaniu sądowym prowadzonym na skutek skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 18 grudnia 2003 roku w przedmiocie podatku dochodowego za 1997 rok z nieujawnionych źródeł przychodu. W piśmie procesowym z dnia 18 stycznia 2005 roku, złożonym w toku postępowania sądowego, pełnomocnik skarżącej syn L. G. powołał się na "zagospodarowanie przez matkę majątku przywiezionego z N.". Do pisma dołączył też kserokopie dokumentów (które znalazł tydzień wcześniej), mających uzasadnić posiadanie przez podatniczkę większych zasobów pieniężnych. Były to: potwierdzenie przekazania środków w walutach obcych z dnia 9 grudnia 1966 roku, umowę kupna – sprzedaży z 14 marca 1967 roku, pismo A. L. dla potwierdzenia autentyczności podpisu na dokumencie z 9 grudnia 1966 roku będące kopią wniosku z 7 czerwca 1976 roku o stwierdzenie nabycia spadku po J. G., kopie wniosku o stwierdzenie zasiedzenia w sprawie o sygn. I Ns 242/77. Ponadto na rozprawie w dniu 1 lutego 2005 roku ten sam pełnomocnik oświadczył, że przekazał matce pieniądze otrzymane od rodziny ojca w 1966 roku oraz zarzucił organom podatkowym nieuwzględnienie dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości K. G. oraz środków uzyskanych z obrotu drewnem. Pismo z dnia 18 stycznia 2005 roku wraz z załącznikami pełnomocnik skarżącej przesłał bezpośrednio Dyrektorowi Izby Skarbowej w K., który udzielił pisemnej odpowiedzi w dniu 31 stycznia 2005 roku. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego orzekającego w sprawie wznowienia postępowania sąd I instancji rozpoznając sprawę wymiaru podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodu za 1997 rok w istocie dopuścił złożone przez syna skarżącej dokumenty jako dowody w sprawie. W dacie wyrokowania tj. w dniu 1 lutego 2005 roku znał bowiem zarówno stanowisko podatnika jak i organu odwoławczego, który wypowiedział się merytorycznie w zakresie przedstawionych dokumentów. Sąd w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia dokonał oceny przedłożonych dowodów, między innymi w kontekście art. 145 p.p.s.a.. Jak słusznie wywiódł sąd w zaskarżonym wyroku, gdyby wówczas sąd I instancji uznał, że przedstawione dowody mogłyby stanowić podstawę do wznowienia postępowania, uchyliłby zaskarżoną decyzję i nakazał uzupełnienie materiału dowodowego. Skoro tego nie uczynił i dokonał samodzielnie uzupełnienia postępowania dowodowego w zakresie dowodu z dokumentów, to dokonana ocena po uprawomocnieniu się tego wyroku stała się wiążąca, zarówno dla organów podatkowych jak i dla Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach rozpoznającego skargę na decyzję "wznowieniową". Jak wynika z treści art. 153 p.p.s.a. orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, a jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie. Ocena prawna wynikająca z uzasadnienia wyroku sądu dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Ewentualne naruszenie przez organy administracyjne postanowień art. 153 powodowałoby konieczność, w razie złożenia skargi, uchylenia zaskarżonej decyzji. Z kolei związanie samego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r., sygn. akt IV SA 527/97, wyrok NSA z 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 506/05 opubl. w Lex nr 187499). W zaistniałej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach był w pełni upoważniony do dokonania takiej oceny decyzji o odmowie wznowienia postępowania jaką zaprezentowały organy podatkowe. Zasadnie zatem uznał, że dołączone do wniosku skarżącej dokumenty nie mogą być uznane za nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Były one znane zarówno stronom postępowania jak i sądowi orzekającemu w sprawie o sygn. akt I SA/Gl123/04. Ponadto w uzasadnieniu wyroku wydanego w tej sprawie sąd ocenił je jako nieistotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym brak było przesłanek wskazanych w art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto należy zważyć, że nawet w przypadku uchylenia zaskarżonej decyzji organu odwoławczego, wobec wiążącej treści wyroku z dnia 1 lutego 2005 roku sygn. akt I SA/Gl orzeczenie Izby Skarbowej w K. nie mogłoby ulec zmianie. Prawidłowo także oceniono wniosek skarżącej o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków dla potwierdzenia wiarygodności przedłożonych dokumentów. Strona nie odwołała się bowiem do treści zeznań istniejących w dacie wydawania decyzji, a wnioskowała o przeprowadzenie nowych dowodów, a zatem dalsze prowadzenie postępowania podatkowego. Tymczasem, kiedy w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jest mowa o nowych dowodach chodzi o dowody w znaczeniu środków dowodowych, czyli w ujęciu przedmiotowym, a więc o już istniejące zeznania świadków, a nie o same źródła dowodowe, czyli istnienie takich świadków, którzy potencjalnie mogliby dopiero złożyć zeznania (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r. sygn. akt I FSK 745/07 opubl. w LEX nr 468867). Za niezasadny uznać należało także zarzut naruszenia przez sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a.. Ten przepis określa warunki jakim odpowiadać powinno prawidłowe uzasadnienie wyroku, zgodnie z którym uzasadnienie to powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Zawarty w przedmiotowej skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez sąd I instancji powołanego przepisu sprowadza się do tezy, że sąd ten przyjął błędne ustalenia faktyczne będące wynikiem bezkrytycznego powielenia stanu faktycznego, który organ podatkowy ustalił bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego i bez jego właściwej oceny. W tym miejscu przypomnieć należy, iż w sprawie niniejszej sąd I instancji nie dokonywał ustaleń faktycznych, orzekając na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego przed organami administracji. Uzasadnienie wyroku sądu I instancji zawiera wszystkie niezbędne elementy takie jak: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a więc nie może być mowy o jego naruszeniu. Jeżeli autor skargi kasacyjnej zamierzał wykazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął stan faktyczny, ustalony przez organy podatkowe niezgodnie z obowiązującą je procedurą, bądź nie odniósł się do określonych uchybień organów wskazanych przez stronę, to powinien powołać w podstawach kasacyjnych odpowiednie przepisy postępowania podatkowego i następnie powiązać je ze stosownymi przepisami procedury sądowoadministracyjnej (w szczególności art. 145 § 1 pkt 1 lit. c .p.p.s.a. w związku z art. 122, 187 § 1 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa) czego jednak nie zrobił. Reasumując, wskazać należy, że przedmiotowa skarga kasacyjna niezasadnie zarzuca nieuwzględnienie przez organy podatkowe i sąd I instancji nowych okoliczności faktycznych i dowodów istotnych dla sprawy, bowiem nie miały one takiego charakteru. Jej uzasadnienie zaś stanowi niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. Powołany w skardze przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. obligował sąd administracyjny do uchylenia kontrolowanej decyzji podatkowej w wypadku stwierdzenia innego, iż wymienione w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a., naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skoro w rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach takiego naruszenia nie stwierdził miał obowiązek, wynikający z art. 151 p.p.s.a., oddalenia skargi - co też zasadnie uczynił.