III SA/Wa 149/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant ref. staż. Patrycja Młynarczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2020 r. sprawy ze skargi M. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ustalającej łączne zobowiązanie pieniężne za 2015 r. i ustalenia wymiaru zobowiązania w tym podatku 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza R. z dnia [...] czerwca 2019 r. o nr [...] 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M. R. kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. Burmistrz R. ("Organ I instancji", "Burmistrz") uchylił własną decyzję z dnia [...] stycznia 2015 r. i ustalił M. R. ("Skarżąca", "Strona") wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. w wysokości [...] zł. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji podnosząc, iż żądania pieniężne określone w decyzji są bezpodstawne i bezprawne. Decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. ("SKO", "Kolegium", "Organ II instancji") utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu SKO wskazało, że dla organów podatkowych wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Z danych tych wynika, iż działka oznaczona nr ewid. [...] jest zabudowana budynkiem mieszkalnym. Oznaczenia gruntów przedmiotowej działki z gruntów oznaczone symbolem "RV" - grunty orne, "B-RV" użytki rolne zabudowane zostały zmienione w ramach modernizacji ewidencji gruntów i budynków (zawiadomienie Starostwa Powiatowego w W. o zmianach w ewidencji gruntów i budynków nr [...] z [...] sierpnia 2013 r.) na oznaczenie symbolem "B" - tereny mieszkaniowe. Potwierdza to też pismo ww. Powiatu skierowane w dniu [...] kwietnia 2015 r. do Burmistrza Miasta i Gminy R. W tych okolicznościach zaistniały podstawy do zmiany wymiaru podatku za 2015 r. Wysokość tego podatku została ustalona przez organ podatkowy I instancji prawidłowo, w oparciu o właściwe stawki. Pismem z dnia 19 grudnia 2019 r. Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Kolegium z dnia [...] listopada 2019 r. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że wydana decyzja jest sprzeczna z wydaną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją [...] z dnia [...] maja 2019 roku, która nie została usunięta z obrotu prawnego. Zdaniem Skarżącej zmiana zobowiązania podatkowego za rok 2015 wynikająca z modernizacji ewidencji gruntów jest bezpodstawna i nie ma jakichkolwiek przesłanek aby stwierdzić, że nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych po 2015 roku, co mogło by zmienić wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2015. Strona wskazała ponadto, że wydana decyzja jest sprzeczna z wydaną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją [...] z dnia [...] maja 2019 roku. W ocenie Skarżącej w obrocie prawnym funkcjonują dwie wzajemnie wykluczające się decyzje, a w decyzji z dnia [...] listopada 2019 r. podważa się ustalenia wymienione w uzasadnieniu co do tego, że zmiana okoliczności faktycznych nie nastąpiła po wydaniu decyzji podatkowej pierwotnej. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, zwanej dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w art. 247 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd, rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie, stwierdza, że w sprawie zaistniały uchybienia skutkujące koniecznością uchylenia zaskarżonego aktu oraz poprzedzającej go decyzji Burmistrza R. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza R. z dnia [...] czerwca 2019 roku uchylającą własną decyzję z dnia [...] stycznia 2015 roku i ustalił Skarżącej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. w wysokości [...] zł. Jako podstawę prawną swojej decyzji z dnia [...] czerwca 2019 roku Burmistrz R. wskazał art. 245 § 1 pkt 1 O.p., co wskazuje, że decyzja ta została wydana w postępowaniu wznowieniowym, natomiast organ nie wskazał, która z przesłanek wznowienia postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 240 § 1 O.p. zaistniała w przedmiotowej sprawie. Podkreślenia wymaga, że instytucja wznowienia postępowania podatkowego ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 O.p. Przedmiotem postępowania o wznowienie nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 O.p. (por. wyrok Naczelnego z 22 maja 2003 r., sygn. akt III SA 2367/01 LEX nr 145008). Z uzasadnienia decyzji organu podatkowego I instancji wynika, że wznowienie postępowania w przedmiotowej sprawie zostało oparte na regulacji zawartej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zgodnie z którą w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Jeśli chodzi o "okoliczności faktyczne", z samego już tylko określenia tych okoliczności ("faktyczne") wynika, że są nimi wydarzenia lub fakty towarzyszące jakiejś sytuacji lub zdarzeniu. Odnosząc się do warunku "nowości" dowodu lub okoliczności, brzmienie analizowanego przepisu jasno wskazuje, że dotyczy on wiedzy organu, jaką posiadał na czas wydawania decyzji ostatecznej. Innymi słowy, dowody lub okoliczności w zasadzie nie mogą być jako takie nowe, bowiem musiały istnieć w dacie wydawania decyzji, lecz powinny być one "nowe dla organu" rozstrzygającego sprawę. "Istotność" oznacza cechę, która sprawia, że nowe dowody lub okoliczności mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, czyli doprowadzić do wydania orzeczenia innego, niż wydane w postępowaniu toczącym się w zwykłym trybie. Innymi słowy o "istotności" decyduje ich waga, doniosłość, wartość dla końcowego załatwienia sprawy. To, czy dowody i okoliczności są istotne, ocenia się nie według subiektywnego przekonania strony, tylko w powiązaniu z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 583/18, LEX nr 2507437). W uzasadnieniu decyzji Burmistrz R. wskazał, że Wydział Geodezji Starostwa Powiatu W. zawiadomieniem o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] sierpnia 2013 roku poinformował organ podatkowy o zmianie oznaczenia gruntów dla działki [...] położonej w S. gm. R. z gruntów oznaczonych symbolem "RV" – grunty orne, "B-RV" użytki rolne zabudowane na grunty oznaczone symbolem "B" – tereny mieszkaniowe. Zdaniem organu powyższa zmiana stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania podatkowego w celu prawidłowego ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości. Przychylić się należy do stanowiska organu podatkowego, że zmiana oznaczenia gruntu w ewidencji gruntów i budynków jest istotną dla sprawy okolicznością faktyczną. Zgodnie z art. 2 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: Dz. U. z 2018 r" poz. 1445 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. Z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie organy podatkowe, ustalając podatki, nie są uprawnione do dokonywania odmiennych ustaleń, niż te wynikające z ewidencji gruntów. Nie mogą również dokonywać zmian w operacie ewidencyjnym. Skoro z urzędowego rejestru gruntów wynika, że skarżący jest we władaniu konkretnych działek, to organy podatkowe zobowiązane są do uwzględnienia tych zapisów przy wymiarze podatku. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniu administracyjnym, w tym i postępowaniu podatkowym. Jeżeli skarżący kwestionuje zawarte tam dane, najpierw powinien wystąpić o ich korektę w trybie przewidzianym w ustawie z 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji może wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych" (por. postanowienie WSA we Wrocławiu z dnia 30 maja 2011 r. sygn. akt I SA/We 111/11, LEX nr 921462). Tym samym zmiana dokonana w ewidencji gruntu jest istotną okolicznością faktyczną, wpływającą na opodatkowanie gruntu objętego tą zmianą. Burmistrz R. w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie wykazał natomiast, by te istotne okoliczności były dla organu nowe, w tym znaczeniu, że nie posiadał o nich wiedzy w chwili wydawania uchylanej decyzji tj. w dniu [...] stycznia 2015 roku. W aktach administracyjnych znajduje się kserokopia zawiadomienia o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, datowana na dzień [...] października 2013 r. Dokument ten był załącznikiem do pisma Starostwa Powiatowego w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r., kierowanego do Burmistrza R., z którego wynika, że w odpowiedzi na pismo z dnia [...] lutego 2015 r. Wydział Ewidencji Gruntów i Budynków Starostwa Powiatowego w W. przesłał zawiadomienie o zmianach w operacie ewidencji gminy R. W aktach administracyjnych nie ma natomiast wzmiankowanego w powyższym piśmie pisma Burmistrza R. z dnia [...] lutego 2015 r. Natomiast z samego zawiadomienia opatrzonego datą [...] października 2013 r. wynika, że zostało ono skierowane do organu podatkowego – Urzędu Miasta (Gminy) miejscowo właściwego. Ze zgromadzonego materiału nie wynika, że Burmistrz R. powziął informację o treści zawiadomienia o zmianach z dnia [...] sierpnia 2013 r. dopiero na skutek pisma Starostwa Powiatowego w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. Przeciwnie, wymiana korespondencji między Starostwem, a Burmistrzem oraz data widniejąca na zawiadomieniu o zmianach w ewidencji ([...] października 2013 r.) pozwala domniemywać, że Burmistrz wcześniej powziął informację o zmianach w ewidencji gruntów i budynków, skoro wystąpił do Starostwa Powiatowego w W. o przesłanie zawiadomienia o tych zmianach. Akta postępowania administracyjnego nie dowodzą, że okoliczności wynikające z zawiadomienia o zmianach w rejestrze gruntów były Burmistrzowi R. nieznane w dniu [...] stycznia 2015 r. Do tego, czy okoliczności będące podstawą decyzji wznowieniowej, były dla organu "nowe" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., nie odniósł się Burmistrz R. w uzasadnieniu wydanej przez siebie decyzji wznowieniowej z dnia [...] czerwca 2019 roku, ani Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzji z dnia [...] listopada 2019 r., utrzymującej wskazaną decyzję Burmistrza R. w mocy. Jak słusznie wskazano w orzecznictwie zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, wynikająca z art. 210 § 4 O.p. oznacza, że uzasadnienie powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Na organie podatkowym ciąży obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi nie tylko samej stronie zapoznanie się ze stanowiskiem organu, ale także pozwoli na przeprowadzenie kontroli sądowej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda tego, poprzez wniesienie skargi do sądu. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie powinno zawierać nie tylko opis stanu faktycznego, ustalonego przez organ, ale także wskazanie, w jakim stopniu został on przyjęty przez organ i dlaczego. Uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego, przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie przed tym organem. Jeżeli ocena zawarta w uzasadnieniu jest niespójna, a przedstawiony stan faktyczny nieczytelny, uzasadnienie nie może spełnić wskazanych wcześniej funkcji, co również musi skutkować uchyleniem takiej decyzji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 października 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 665/16, LEX nr 2154149). Powyższe wymogi dotyczące uzasadnienia powiązane są z ogólnymi zasadami postępowania podatkowego, w szczególności zasadą prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.) Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie zasada prawdy obiektywnej polega na tym, że organ podatkowy ma obowiązek podjęcia z urzędu wszelkich działań, które doprowadzą do dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy podatkowej, aby w ten sposób odtworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2013 roku sygn. akt II FSK 1630/12). Organy podatkowe naruszyły art. 122 O.p. przez nieustalenie, czy okoliczność dokonania zmian w ewidencji gruntu była dla Burmistrza R. nowa w czasie wydawania decyzji w postępowaniu, które zostało następnie wznowione, a także naruszyły art. 210 § 4 O.p. przez zaniechanie odniesienia się do tej okoliczności w uzasadnieniach decyzji wydanych w postępowaniu wznowieniowym. Powyższe uchybienia skutkowały koniecznością uchylenia decyzji organów podatkowych obu instancji na mocy art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy I instancji ustali, kiedy powziął informację o treści wynikającej z zawiadomienia o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z dnia [...] sierpnia 2013 r., a w wypadku ustalenia, że okoliczności te były organowi nieznane w dniu wydania decyzji podatkowej, do której odnosi się postępowanie wznowieniowe, uchyli decyzję z dnia [...] stycznia 2015 r. i orzeknie co do istoty sprawy, wskazując jako podstawę prawną wznowienia postępowania art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i opatrzy tę decyzję uzasadnieniem spełniającym kryteria wynikające z art. 210 § 4 O.p., w szczególności odniesie się do tego, na jakiej podstawie uznał, że w sprawie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie jest natomiast zasadny zarzut skargi, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2019 r. jest sprzeczna z wydaną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 roku (skarżąca omyłkowo napisała – [...] maja), która nie została usunięta z obrotu prawnego. Decyzja z dnia [...] kwietnia 2019 r. stwierdzała nieważność decyzji Burmistrza R. z dnia [...] grudnia 2017 roku uchylającej jego poprzednią decyzję z dnia [...] stycznia 2015 r. Konsekwencją tej decyzji było pozostawienie w obrocie prawnym decyzji Burmistrza R. z dnia [...] stycznia 2015 r. Tym samym postępowanie zakończone decyzją pozostającą w obrocie prawnym – decyzji Burmistrza R. z dnia [...] stycznia 2015 r. – może zostać wznowione pod warunkiem zaistnienia przesłanek wyszczególnionych w Ordynacji podatkowej. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na kwotę zasądzoną od organu na rzecz Skarżącej składa się: wpis sądowy uiszczony od skargi (200 zł).