I SA/Po 269/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi S.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym za lata 2016-2018 oddala skargę. UZASADNIENIE Podatnik S.S. (dalej: "skarżący") zwrócił się do Wójta Gminy [...] z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku rolnym za lata 2016-2018 wraz z odsetkami za zwłokę. Skarżący podniósł, że jest bezrobotny i bez prawa do zasiłku. W oświadczeniu o stanie majątkowym podał, że prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe, posiada dom jednorodzinny na który ponosi wydatki w kwocie [...] zł miesięcznie, jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego o pow. [...] ha fizycznych w udziale [...], utrzymuje się ze świadczeń z pomocy społecznej i z rocznych dopłat bezpośrednich do gruntów rolnych w kwocie [...] zł. Wójt Gminy [...] decyzją z [...] marca 2019 r., nr [...] odmówił skarżącemu umorzenia zaległości podatkowych. W ocenie Wójta argumenty skarżącego nie stanowią wystarczających przesłanek do zastosowania żądanej ulgi. W wyniku odwołania skarżącego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z [...] lipca 2019 r., nr [...] uchyliło wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia wskazując na konieczność zebrania a następnie także oceny całego materiału dowodowego. W wyniku ponownego postępowania podatkowego Wójt Gminy K. decyzją z [...] września 2019 r., nr [...] powtórnie odmówił skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W toku powtórnego postępowania Wójt pismem z [...] lipca 2019 r. wezwał skarżącego do złożenia wypełnionego druku oświadczenia o stanie majątkowym, rodzinnym i o sytuacji materialnej. Wezwał również do wskazania dochodów własnych skarżącego, comiesięcznych wydatków oraz przedłożenia innych dokumentów mających wpływ na wydanie decyzji. Skarżący nie złożył jednak żądanych dokumentów. Pismem ze wskazanej ostatnio daty Wójt zwrócił się również do Powiatowego Urzędu Pracy w K. o wydanie zaświadczenia czy skarżący jest zarejestrowany jako bezrobotny bez prawa do zasiłku. W odpowiedzi Urząd Pracy poinformował, że skarżący od [...] listopada 2018 r. nie figuruje w rejestrze bezrobotnych i poszukujących pracy. Wójt w kontekście art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej: "O.p.") wyjaśnił, że o przesłance "uzasadnionego ważnego interesu" można mówić np. w przypadku znacznego obniżenia zdolności płatniczych zobowiązanego, spowodowanych zdarzeniem losowym. Chodzi tu między innymi o okoliczności o charakterze nadzwyczajnym, na które podatnik nie miał wpływu i które były spowodowane zdarzeniami noszącymi cechy czynników niezależnych od postępowania wnioskodawcy. Z "ważnym interesem" możemy mieć do czynienia również wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec. Pod pojęciem "interesu publicznego" należy rozumieć pewną potrzebę (dobro), które powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu. Interes publiczny powinien być rozumiany jako dyrektywa nakazującą mieć na uwadze wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak sprawiedliwość, słuszność, równość wobec prawa. Wójt na podstawie danych z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej ustalił, że skarżący prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe, nie korzysta ze świadczeń z pomocy społecznej. Nie korzysta z porad lekarskich. Zajmuje dom jednorodzinny pozbawiony dopływu energii elektrycznej. Nie reguluje zobowiązań za dostawę wody, nie posiada kuchni gazowej. Nieuregulowana jest kwestia własności zajmowanego domu, gdyż nie zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po jego właścicielach . Skarżący jest w [...] współwłaścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha fizycznych i [...] ha przeliczeniowych. Z tego tytułu miesięczny dochód skarżącego liczony dla celów pomocy społecznej wynosi [...] zł. Skarżący utrzymuje, że chce pracować jedynie jako kierowca autobusu, choć nie podejmuje w tym celu żadnych starań, jednocześnie odmawia zatrudnienia w innym zawodzie i odmawiając możliwości przekwalifikowania zawodowego. Nie współpracuje z pracownikiem socjalnym w kierunku wyjścia z trudnej sytuacji bytowej. W oparciu o posiadane przez organ podatkowy pierwszej instancji dokumenty ustalono, że skarżący jest osobą samotną, nie ma nikogo na utrzymaniu. Skarżący uzyskał dochód z gospodarstwa rolnego w wysokości [...] zł, co daje miesięczny dochód w wysokości [...] zł. Dochód ten stanowi dopłata bezpośrednia do gruntów rolnych. Dochód uzyskany przez podatnika z gospodarstwa rolnego jest niższy od przeciętnego dochodu z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych. Skarżący ponosi wydatki na utrzymanie w kwocie [...] zł. Skarżący dysponował miesięcznie kwotą [...] zł . Wójt dostrzegł trudną sytuację skarżącego, jednak ocenił, że nie jest na tyle szczególna, by wskazywała na całkowitą niemożność zapłaty zaległego zobowiązania. Sytuacji tej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. Ważny interes podatnika występuje, gdy jego trudna sytuacja powstała z przyczyn losowych lub z powodu okoliczności, na które nie miał wpływu. W niniejszej sprawie nie wystąpiły takie okoliczności. Ponadto nie można zasadnie stwierdzić, że podatnik znalazł się w sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć albo zapobiec. Podatnik doskonale wiedział od wielu lat jakie zobowiązania podatkowe na nim ciążą, a poza złożeniem wniosku o umorzenie zaległości podatkowej nie podjął żadnych działań umożliwiających spłatę zaległości. Wójt stwierdził, że organy podatkowe mają prawo do stwierdzenia, że podatnik ma możliwości osiągnięcia dochodu i w przyszłości może spłacić zaległości. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uprzywilejowania osób, które nie podejmują żadnego zatrudnienia, choć mają taką możliwość w stosunków do osób, które pomimo trudnej sytuacji materialnej, wywiązują się z obowiązków podatkowych. Jedyną formą aktywności podatnika było wielokrotne składanie wniosków o udzielenie ulg w formie umorzenia zaległości podatkowych, które zostały rozpoznane po myśli skarżącego. Łącznie organ pierwszej instancji już umorzył skarżącemu zaległy podatek na kwotę [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. Obecnie Wójt stwierdza , że interes publiczny nie przemawia za udzielaniem ulg osobom, które nadal nie wykonują swych wymagalnych zobowiązań pomimo wcześniejszego umarzania zaległości. Malejące bezrobocie uzasadnia pogląd, że w chwili obecnej uzyskanie zatrudnienia nie stanowi problemu, nawet jeśli nie będzie to praca satysfakcjonująca i adekwatna do aspiracji pracownika. Pismem z [...] października 2019 r. skarżący wniósł odwołanie od decyzji Wójta z [...] września 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koninie decyzją z [...] lutego 2020 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji z [...] września 2019 r. W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny przesłanek umorzenia, po uprzednim wyczerpującym zebraniu całego materiału dowodowego, wnikliwym jego rozważeniu oraz dokładnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych. Podkreślono również, że z brzmienia art. 67a § 1 O.p. wynika, że w zależności od wyników oceny, organ może, lecz nie musi, nawet jeśli zaistnieje sytuacja wskazująca na ważny interes podatnika lub interes publiczny, skorzystać z przyznanego mu uprawnienia do umorzenia należności podatkowych. Kolegium w ślad za organem pierwszej instancji wskazało, że skarżący w zasadzie nie wskazuje żadnych ważnych okoliczności, które obiektywnie uzasadniałyby uwzględnienie wniosku. Powoływania się jedynie ogólnie na pozostawanie od lat bez pracy nie można uznać za okoliczność uzasadniającą przyznanie wnioskowanej ulgi. Nie jest to okoliczność wyjątkowa w sytuacji, w której skarżący utracił status osoby bezrobotnej. Wskazało również, że skarżący na przestrzeni długiego okresu czasu nie podjął żadnych aktywnych działań w kierunku znalezienia zatrudnienia, w tym żadnych działań w kierunku przekwalifikowania się oczekując jedynie na podjęcie pracy w jednym ściśle określonym charakterze. Skarżący nie wykazał również, że jego budżet domowy jest obciążony jakimiś nadzwyczajnymi wydatkami. Pismem z [...] marca 2020 r. skarżący wniósł skargę na omówioną powyżej decyzję SKO w K. z [...] lutego 2020 r. W uzasadnieniu skargi podniósł, że zaskarżona decyzja przeczy wcześniejszej decyzji Kolegium, tj. decyzji z [...] lipca 2019 r. W odpowiedzi na skargę SKO w K. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania oceny legalności zaskarżonej decyzji SKO w K. z [...] lutego 2020 r., nr [...] . Mocą tej decyzji została utrzymana w mocy decyzja Wójta Gminy K. z [...] września 2019 r., nr [...] odmawiającą umorzenia skarżącemu zaległości podatkowych wraz odsetkami za zwłokę. W ocenie organów skarżący nie wskazuje żadnych ważnych, niezależnych od niego okoliczności, które obiektywnie uzasadniałyby udzielenie wnioskowanej ulgi. Kwestionując zaskarżoną decyzję skarżący podnosi, że decyzja ta jest niezgodna z wcześniejszą decyzją SKO w K. z [...] lipca 2019 r. Racje w sporze sąd przyznaje organom podatkowym. Podstawę wydania zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji stanowił m. in. art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzje w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych zapadają w ramach tzw. uznania administracyjnego. Uznanie to nie wyraża się jednak w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu [por.: wyrok NSA z 5 października 2017 r., II FSK 1169/17, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Sąd podkreśla, że legalność decyzji uznaniowych (a takową jest kwestionowana przez skarżącego decyzja) podlega ograniczonej kontroli bowiem sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej, nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygniecie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Sąd wskazuje przy tym, że decyzja "uznaniowa" podlega jednak w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych graniach zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Na tle regulacji art. 67a § 1 O.p. sąd wyjaśnia, że w jego brzmieniu ustawodawca odwołuje się do pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Jedynie w razie wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego możliwe staje się skorzystanie z prawa do wydania decyzji przyznającej ulgę w spłacie zobowiązania podatkowego. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. [B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa". Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282]. Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Z kolei pojęcie ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji rodzinnej podatnika [tak: wyrok NSA z 10 marca 2009 r., I FSK 31/08]. W opinii sądu w zaskarżonej decyzji zasadnie organ stwierdził, że brak jest okoliczności uzasadniających przyznanie skarżącemu wnioskowanej ulgi. W stanie faktycznym sprawy na akceptację zasługuje pogląd Kolegium, że powoływanie się jedynie ogólnie na pozostawanie od lat bez pracy nie może zostać uznane za okoliczność uzasadniającą umorzenie zaległości podatkowej. Nie jest to okoliczność wyjątkowa w sytuacji gdy podatnik po utracie zatrudnienia na przestrzeni długiego okresu czasu nie podjął żadnych aktywnych działań w kierunku znalezienia nowego zatrudnienia bądź ewentualnie przekwalifikowania się. Podatnik oczekując na podjęcie pracy jedynie w jednym wybranym przez siebie zawodzie winien liczyć się z ryzykiem nieznalezienia zatrudnienia. Tego rodzaju postawa nie może zwalniać z konieczności pokrywania zobowiązań publicznoprawnych. Kolegium zasadnie wskazało, że udzielenie skarżącemu wnioskowanej ulgi stawiałoby go w uprzywilejowanej sytuacji w odniesieniu do innych podatników, którzy znajdując się w trudnej sytuacji wywiązują się ze swoich zobowiązań podatkowych. Wójt zasadnie dostrzegł, że jedyna aktywnością podatnika zmierzającą do likwidacji zadłużenia podatkowego jest wielokrotne składanie wniosków o umorzenia zaległości. Na dzień wydawania kwestionowanej decyzji organu pierwszej instancji została łącznie umorzona zaległości w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. Trafna jest ocena organów podatkowych, że interes publiczny nie przemawia za umarzaniem zaległości osobą, które mimo wcześniejszego otrzymania ulg tego rodzaju nadal nie wykonują własnych wymagalnych zobowiązań podatkowych. W opinii sądu zarówno zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów Ordynacji podatkowej. Postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób wyczerpujący, w rezultacie którego wszechstronnie została ustalona sytuacja finansową skarżącego jak również okoliczności związane z niepodejmowaniem przez niego zatrudnienia i utratą statusu osoby bezrobotnej. Sąd podkreśla, że twierdzeniom skarżącego zaskarżona decyzja Kolegium nie pozostaje w sprzeczności z wcześniejszą decyzją tego organu z [...] lipca 2019 r. We wskazanej ostatnio decyzji uchylając pierwotne rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji Kolegium wskazało na konieczność zebrania a także oceny całego materiału dowodowego. W toku powtórnego postępowania organ pierwszej instancji wywiązał się z zaleceń Kolegium w sposób wyczerpujący ustalając stan faktyczny sprawy. W tego rodzaju okolicznościach utrzymanie zaskarżoną decyzją w mocy powtórnego rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji nie może być w żadnej mierze poczytywane za naruszenie prawa. Konkludując całokształt powyższych rozważań sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), orzekł , jak w sentencji.