I GSK 812/17

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz (spr.), Sędzia NSA Dariusz Dudra, Sędzia WSA (del.) Piotr Kraczowski, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "O." Sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Po 150/17 w sprawie ze skargi "O." Sp. z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 25 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Po 150/17 oddalił skargę "O." Spółki z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Dyrektor Izby Celnej w P. postanowieniem z [...] grudnia 2016 r., nr [...] odmówił skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. z [...] lipca 2016 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. W toku postępowania ustalono, że decyzją z [...] lipca 2016 r., nr [...] określono skarżącej zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW. Decyzję doręczono w trybie zastępczym i uznano ją za doręczoną w dniu 26 lipca 2016 r. W dniu 13 listopada 2016 r. strona otrzymała zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w dniu 9 listopada 2016 r. członek zarządu spółki M. odebrał skan decyzji z [...] lipca 2016 r. W dniu 14 listopada 2016 r. z aktami sprawy zapoznał się pełnomocnik spółki adwokat P. wykonując jednocześnie fotokopie wybranych kart. W dniu 14 listopada 2016 r. pełnomocnik skarżącej spółki złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania podnosząc, że spółka od 30 grudnia 2015 r. zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej i do momentu złożenia wniosku nie wznowiła działalności. Korespondencję kierowaną do spółki odebrała osoba nieuprawniona, a wejście do siedziby spółki zostało okratowane. Zdaniem wnioskodawcy powyższe uprawdopodabniało okoliczność, że ewentualne pozostawianie przez operatora pocztowego zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki mogło być nieskuteczne, bo mogło zaginąć. W postanowieniu o odmowie przywrócenia terminu organ wyjaśnił, że strona nie uprawdopodobniła braku zawinienia w uchybieniu terminu. Podniesiono, że korespondencja do strony kierowana była na adres wskazany przez stronę w KRS jako siedziba przedsiębiorstwa. Zdaniem organu zawieszenie działalności gospodarczej nie oznacza jej zaprzestania, a zatem w tym czasie przedsiębiorca pozostaje nadal osobą prowadzącą działalność gospodarczą, choć w zakresie ograniczonym do czynności wskazanych w art. 14 a ust. 4 ustawy z dnia 22 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm., dalej: ustawa swobodzie działalności gospodarczej). Także w tym okresie przedsiębiorca ma obowiązek właściwego zorganizowania odbioru korespondencji. Załączone do wniosku zdjęcia zakratowanego wejścia do siedziby firmy nie są wystarczającym dowodem na okoliczność zaginięcia zawiadomienia o przechowywaniu korespondencji, bowiem nie dowiodło ono, że wejście było zakratowane w momencie doręczenia korespondencji. Ponadto skoro korespondencja była odbierana bezpośrednio przez członków zarządu, to tym bardziej winni oni być zorientowani, czy spółka ma oddawczą skrzynkę odbiorczą i czy ewentualny jej brak może powodować zakłócenia w odbiorze korespondencji. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość postanowienia wydanego przez Dyrektora Izby Celnej w P., którym odmówiono stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] lipca 2016 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Sąd stwierdził, że z treści art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm., dalej: O.p.) wynika, że w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na prośbę zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, dopełniając jednocześnie czynności, dla której termin był określony (§ 2 powołanego art. 162). W tym miejscu zauważyć trzeba, iż niespornym w sprawie jest to, iż strony dotrzymały 7 dniowego terminu do wniesienia podania o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Przesłanką zastosowania instytucji przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez zainteresowaną osobę braku swojej winy. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku procesowego można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie tego obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Innymi słowy, brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Następnie Sąd przypomniał, że jako przyczynę uchybienia terminu do wniesienia odwołania we wniosku o jego przywrócenie wskazano brak wiedzy o toczącym się postępowaniu, w wyniku czego spółka nie brała w nim czynnego udziału. To zaś było następstwem zawieszenia działalności gospodarczej i w jej wyniku braku pracowników oraz osób uprawnionych do odbioru korespondencji. W ocenie Sądu powołane okoliczności nie mogą wyłączać zawinienia spółki w uchybieniu terminu. W skardze do sądu strona podała adres przy ul. [...], który był adresem zawieszonego w grudniu 2015 r. przedsiębiorstwa twierdząc jednocześnie, że firma jest zamknięta, ale korespondencja odbierana jest przez członków zarządu na podstawie zawiadomień o pozostawieniu pism pozostawianych przez operatora pocztowego. Powyższe dowodzi jedynie tego, że strona korespondencję odbierała wybiórczo. I tak: identyczny sposób doręczania, tj. doręczenia zastępczego organ zobligowany był zastosować dla pism wcześniejszych z dnia 9 maja 2016 r. i 8 kwietnia 2016 r.; strona bowiem także nie odebrała korespondencji pomimo dwukrotnego jej awizowania, a na adnotacji doręczyciela nie widnieje informacja, że "adresat wyprowadził się" bądź, że "pod wskazanym adresem jest nieznany". Natomiast pismo o parę dni wcześniejsze, tj. z dnia 22 marca 2016 r. zostało pod tym samym adresem odebrane osobiście przez osobę uprawnioną. Strona, ani w skardze, ani w piśmie o przywrócenie terminu nie wskazała, że kraty zamontowane zostały pomiędzy 22 marca, a 8 kwietnia, jak również, aby uniemożliwiły pozostawienie zawiadomienia, np. na drzwiach. Zdjęcie jest niewyraźne, nie wskazuje, by grodziło dostęp, np. do drzwi. Strona nie wskazała także, że kraty zamontowała po 9 maja 2016 r., a przed 13 listopada 2016 r., gdy znów odebrano korespondencję pod wskazanym adresem. Skoro strona wiedziała o toczącym się postępowaniu, skoro wybiórczo korespondencję tę odbierała i nie zgłaszała uwag co do sposobu doręczenia w Urzędzie Pocztowym, to fakt doręczania stronie korespondencji organów podatkowych nie powinien stanowić dla niej okoliczności nagłej i nieprzewidywalnej, a wiedza o toczącym się postępowaniu winna skłonić podatnika do podjęcia wszelkich możliwych działań zabezpieczających go przed ewentualnymi, niekorzystnymi następstwami czynności organów, w szczególności do zapewnienia odbioru korespondencji. Zdaniem Sądu rację miał organ przywołując treść art. 14a ust. 4 ustawy o swobodzie gospodarczej, z którego wynika, że przedsiębiorca ma prawo do: wykonywania wszelkich czynności, które pozwolą na zachowanie lub zabezpieczenie źródła dochodów; przyjmowania należności, zbywania własnych środków trwałych i wyposażenia, osiągnięcia przychodów finansowych także z okresu sprzed zawieszenia prowadzonej działalności. Ma też obowiązki polegające na regulowaniu zobowiązań, które powstały przed datą zawieszenia działalności, uczestniczenia w postępowaniach sądowych, podatkowych i administracyjnych, związanych z działalnością gospodarczą, poddanie się kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. W konsekwencji przyjąć należało, że zawieszenie działalności gospodarczej to nadal formalne istnienie przedsiębiorstwa, czyli wypełnianie obowiązków związanych z w/w postępowaniami. W świetle powyższego nie jest więc wystarczającym argument, że skoro zawieszono działalność 30 grudnia 2015 r., to na zarządzie Spółki nie ciążą żadne obowiązki. W tym zakresie strona jest też niekonsekwentna. Z jednej strony bowiem pełnomocnik twierdzi, że strona nie prowadziła działalności, bo ją zawiesiła, z drugiej zaś dwukrotnie w ciągu tego okresu jest odbierana korespondencja, pomimo rzekomo zakratowanych drzwi. Sąd wskazał także, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że organ odwoławczy wydał w tym samym dniu, tj. [...] listopada 2016 r. dwa postanowienia. Jedno z nich dotyczyło odmowy przywrócenia terminu, zaś drugie stwierdzenia uchybienia terminu. Chociaż oba postanowienia zostały wydane w tym samym dniu i postanowienie stwierdzające uchybienie terminu odwołuje się w swej treści do postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu, to analiza tego postanowienia i akt sprawy dowodzi, że organ prawidłowo ustalił stan faktyczny w obu sprawach i w konsekwencji zasadnie uznał, że strona uchybiła terminowi. Obowiązujące przepisy nie pozostawiają bowiem wątpliwości, że uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną i do jego stwierdzenia upoważnia zestawienie terminów zdarzeń prawnie znaczących, tj. daty doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej i daty wniesienia środka odwoławczego. Natomiast złożenie wniosku o przywrócenie uchybionego terminu ma to znaczenie, że dopiero uwzględnienie takiego wniosku przez organ pozwala na zniwelowanie skutków spóźnienia, przywracając stan w którym dopuszczalne będzie merytoryczne rozpoznanie środka odwoławczego. Taka sytuacja nie miała jednak miejsca w rozpatrywanej sprawie, albowiem wniosek skarżącej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, nie został przez organ odwoławczy uwzględniony, co wyrażono w postanowieniu o stwierdzeniu uchybienia terminu. "O." Spółka z o.o. w P. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. 2019 poz. 2325; dalej: p.p.s.a.) wyrokowi Sądu I instancji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez naruszenie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 p.p.s.a poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organ art. 162 § 1 oraz art. 223 § 2 w zw. z art, 228 § 1 pkt 2 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przez: a) ich nieprawidłowe zastosowanie, a to poprzez wydanie w pierwszej kolejności postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a dopiero w konsekwencji tej odmowy - wydanie jako wtórnego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, podczas gdy organ w pierwszej kolejności powinien rozpoznać kwestię zachowania terminu do wniesienia odwołania i w razie stwierdzenia uchybienia tego terminu, najpierw winien wydać postanowienia stwierdzające to uchybienie, a dopiero po takim stwierdzeniu winien rozpoznać wniosek o przywrócenie terminu; b) odmowę przywrócenia terminu pomimo, że zostało uprawdopodobnione, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy Skarżącej co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż powinno prowadzić do uchylenia przez Sąd zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w P.; 2. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w wyniku sporządzenia uzasadnienia niezawierającego odniesienia się do wszystkich zarzutów zawartych w skardze oraz zawarcie w uzasadnieniu okoliczności przypisywanych skarżącej, pomimo tego, że nie wynikają one z treści skargi bądź ze zgromadzonego materiału dowodowego, co uniemożliwia ocenę prawidłowości toku rozumowania oraz rozstrzygnięcia Sądu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie p.p.s.a. – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia. Wnosząca skargę kasacyjną podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. oraz art. 162 § 1 i art. 223 § 2 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. (pkt 1. petitum skargi kasacyjnej), a także naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. (pkt 2. petitum skargi kasacyjnej). Zarzut ten nie znajduje oparcia w stanie prawnym i faktycznym sprawy. Odnosząc się do pierwszej z poruszonych w pkt 1. petitum skargi kasacyjnej kwestii, dotyczącej relacji, jakie zachodzą między postanowieniem w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania a postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, trzeba stwierdzić, że są to dwa różne akty administracyjne, dotyczące dwóch różnych zagadnień, które oparte są na różnych przesłankach. Co wyraźnie wynika z treści art. 162 § 1 O.p. (w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy) oraz art. 228 § 1 O.p. (organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania). Dlatego też należy zgodzić się z twierdzeniem wnoszącej skargę kasacyjną, wzmocnionym poglądem wyrażonym w wyroku NSA z 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1445/11 oraz w wyroku WSA z 22 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1361/16, że wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony. Skoro punktem wyjścia do złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest jego niedotrzymanie, to właśnie stwierdzenie tegoż uchybienia powinno być tym, co w pierwszej kolejności następuje. Przepisy art. 162 § 1 i 2 O.p. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony. Z tej perspektywy pierwszeństwo powinno mieć zatem rozstrzygnięcie w postaci postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Tego rodzaju postanowienie otwiera bowiem drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu jako w ogóle mogącego osiągnąć cel, dla którego ten rodzaj wniosku został przewidziany. Umożliwia zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu. Ocena taka jest możliwa tylko i wyłącznie wtedy, gdy termin odwoławczy został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie okoliczności przekroczenia terminu jako "załatwionej" postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminowi. Takie postanowienie nie stoi też w żaden sposób na przeszkodzie w załatwieniu wniosku o przywrócenie terminu, także w sposób pozytywny (por. Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany; pub. LEX/el. 2020; komentarz do art. 162 O.p. i podane tam wyroki). Jednakże wbrew ocenie wnoszącej skargę kasacyjną wcześniejsze rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (przed wydanie postanowienia o niedopuszczalności odwołania) nie musi prowadzić do wycofania tego postanowienia z obrotu prawnego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 715/13 wprost stwierdził, że ostateczny charakter postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania w toku postępowania administracyjnego (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.) nie stoi na przeszkodzie wydania tegoż postanowienia w przypadku wydania postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, nawet bezpośrednio po wydaniu ostatnio powołanego postanowienia. Nadto w przywołanym wcześniej Komentarzu do Ordynacji podatkowej, za prawidłowe uznaje się także stanowisko, w myśl którego za dopuszczalne uznaje się rozstrzygnięcie kwestii przywrócenia uchybionego terminu oraz stwierdzenie jego uchybienia w jednym postanowieniu, ponieważ w niczym nie narusza to interesów i praw strony, a to z uwagi na ostateczny charakter obu rozstrzygnięć i możliwość ich zaskarżenia do sądu administracyjnego. Z powyższych względów należy więc przyjąć, że wydanie i doręczenie obydwu postanowień w tej samej dacie – jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie – jest dopuszczalne i nie narusza przepisów prawa w sposób mogący skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się natomiast do drugiej z poruszonych w pkt 1. petitum skargi kasacyjnej kwestii należy stwierdzić, że spór między organem a stroną dotyczy oceny okoliczności, które doprowadziły do niezachowania terminu do wniesienia odwołania. Wypada więc przypomnieć, że warunkiem przywrócenia terminu do dokonania czynności (tu: odwołania) jest uprawdopodobnienie że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego (art. 162 § 1 O.p.). Badanie braku winy w niezachowaniu terminu do dokonania czynności procesowej następuje według obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od podmiotu dbającego należycie o własne interesy i obejmuje wszystkie okoliczności sprawy. Stąd, przywrócenie terminu jest możliwe jedynie wówczas, gdy uchybienie to nastąpiło wskutek przeszkody, której zainteresowany podmiot nie mógł usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że podstawą przywrócenia terminu może być nagłe, nieprzewidywalne zdarzenie, a nie zdarzenie, które można lub należy przewidzieć. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wnosząca skargę kasacyjną podniosła, że z dniem 31 grudnia 2015 r. zawiesiła działalność gospodarczą. Kierowana do spółki korespondencja była odbierana przez członków zarządu spółki na podstawie zawiadomień pozostawionych przez operatora pocztowego. Jednakże zawiadomienie zawierające postanowienie o wszczęciu postępowania oraz decyzję z [...] lipca 2015 r. mogło zaginąć, o czym spółka nie miała świadomości, co z kolei zdaniem spółki wyklucza możliwość doręczenia tej przesyłki w trybie art. 151 w zw. z art. 150 O.p., a w konsekwencji – uznanie, że przyczyniła się do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Strona przedłożyła też wydruk fotografii okratowanych drzwi wejściowych do lokalu, wskazując na brak dostępu do skrzynki odbiorczej oraz do drzwi wejściowych do tego lokalu. Zdaniem organu wskazane przez stronę przyczyny niezachowania terminu do wniesienia odwołania nie stanowią wystarczającego uzasadnienia dla jego przywrócenia. Za bezsporne organ uznał to, że decyzja organu I instancji z [...] lipca 2016 r. została stronie doręczona w dniu 27 lipca 2016 r. (w trybie art. 150 O.p.), a wobec tego termin do wniesienia odwołania upływał w dniu [...] sierpnia 2016 r., natomiast odwołanie zostało nadane w placówce operatora pocztowego w dniu 14 listopada 2016 r., a więc po upływie ustawowego terminu. Również bezsporne w ocenie organ jest to, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został złożony w terminie i przy dopełnieniu wymaganej czynności. Organ wskazał też, że korespondencja kierowana do spółki była doręczana na adres ujawniony w KRS jako siedziba spółki, a tym samym zdaniem organu zostały dochowane warunki zastępczego doręczenia określone w art. 150 O.p., a mianowicie, że w razie braku skrzynki odbiorczej lub umieszczenia jej w miejscu niedostępnym dla listonosza zawiadomienie o przesyłce powinno być pozostawione w miejscu widocznym dla adresata przy wejściu na posesję. Organ poddał także pod wątpliwość brak dostępności do lokalu, ponieważ w jego ocenie przedstawiona fotografia nie pozwala na identyfikację ani adresu, ani czasu, w jakim doszło do zakratowania widniejących na zdjęciu drzwi, a nadto z adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wynika, że zawiadomienie o przesyłce zostało pozostawione w skrzynce odbiorczej pod wskazanym adresem. Naczelny Sąd Administracyjny dokonując oceny obu stanowisk podzielił stanowisko wyrażone przez organ, uznając tym samym, że zaskarżony wyrok Sądu I instancji odpowiada prawu. Wskazane przez wnoszącą skargę kasacyjną okoliczności nie uprawdopodobniły bowiem braku winy strony w niezachowaniu terminu do wniesienia odwołania. Jak zostało wcześniej wskazane ciężar uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminowi spoczywa na zainteresowanym podmiocie. Nie wystarczy jednak powołać się na prawdopodobne przyczyny niezachowania terminu do wniesienia odwołania, ale trzeba też wykazać, że mimo zachowania szczególnej staranności nie udało się dotrzymać terminu oraz że zachowanie to nie było obarczone co najmniej lekkim niedbalstwem. W tym względzie dokonana przez organ ocena jest prawidłowa. Jak wynika z wyjaśnień wnoszącej skargę kasacyjną nie zatrudniała ona pracowników ani też nie ustanowiła pełnomocnika do doręczeń, a odbiór korespondencji był dokonywany przez członków zarządu spółki, na których de facto ciążył ustawowy obowiązek zapewnienia właściwego odbioru korespondencji. W okresie zwieszenia działalności gospodarczej spółka nie traci podmiotowości, a w związku z tym jest zobowiązana do uczestniczenia w obrocie prawnym, w granicach dopuszczalnych przez prawo. Stosowanie do art. 14a ust. 4 pkt 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorstwo ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowym, postępowaniu podatkowym i administracyjnym związanych z działalnością wykonywaną przed zawieszeniem działalności gospodarczej. Do takiej kategorii spraw należała sprawa objęta tym postępowaniem – wszczęte przez organ postępowanie dotyczyło określenia zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przez spółkę samochodu osobowego marki BMW X6. Wbrew twierdzeniom wnoszącej skargę kasacyjną nie było podstaw do zobowiązania organu do przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego na okoliczność sposobu doręczania spółce przesyłek. Z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika bowiem, że korespondencja do spółki była pozostawiana przez doręczyciela w różnych miejscach znajdujących się na posesji, a nie w skrzynce pocztowej, co wskazuje, że ewentualny problem z nieprawidłowym doręczaniem korespondencji występował już wcześniej, przed doręczeniem przedmiotowej przesyłki, a więc zdarzeniom tym nie można przypisach charakteru nagłego, nieprzewidywalnego. Poza tym pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym, w rozumieniu art. 194 § 2 O.p., co oznacza, że stanowi on dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Jest wprawdzie możliwe przeprowadzenie dowodu przeciwko treści dokumentu urzędowego (art. 194 § 3 O.p.), jednakże wnosząca skargę kasacyjną nie podważyła wiarygodności zwrotnego potwierdzenia odbioru i nie wykazała, że dane wynikające z dowodu doręczenia nie są zgodne z rzeczywistością. Z powyższych względów należało więc przyjąć, że wnosząca skargę kasacyjną nie uprawdopodobniła, że niezachowanie terminu do wniesienia odwołania było niezawinione. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. ujętego w pkt 2. petitum skargi kasacyjnej należy wskazać, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie ma wyjaśnić powody wydania określonej treści rozstrzygnięcia w sferze prawnej oraz faktycznej i umożliwiać stronom postępowania oraz sądowi odwoławczemu, na wypadek wniesienia skargi kasacyjnej, prześledzenie toku rozumowania sądu, które do takiego rozstrzygnięcia doprowadziło. Należy jednak zaznaczyć, że nierozprawienie się przez sąd ze wszystkimi zarzutami skargi nie może, a limine prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej z powodu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., jeśli nie ma wątpliwości, co do motywów podjęcia określonej treści rozstrzygnięcia, a pozostawione bez omówienia argumenty skargi nie mogłyby wpłynąć na zmianę orzeczenia. W uchwale w składzie siedmiu sędziów z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09 NSA przesądził też, że przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia. Odnosząc powyższe do stanu sprawy należy stwierdzić, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom formalnym określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd wskazał, jaki stan faktyczny przyjął za podstawę do wydania wyroku. Przedstawił jasną motywację na oddalenie skargi. Odniósł się też do zarzutów skargi mających znaczenie dla rozpoznania niniejszej sprawy. Wskazał i omówił podstawę prawną rozstrzygnięcia, odwołując się do konkretnych elementów stanu faktycznego, które zdaniem Sądu nie pozwalały na odmienną ocenę. Należy też stwierdzić, mając na względzie dokonane w sprawie ustalenia faktyczne, które notabene nie zostały podważone (brak w skardze kasacyjnej właściwego zarzutu), że bez wpływu na wynik sprawy jest ewentualne podzielenie poglądu strony, co do nietrafności rozważań Sądu I instancji na temat wybiórczego odbioru korespondencji. Tym bardziej, że sama strona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniosła, że doręczyciel umieszczał zawiadomienia o nadejściu przesyłek w różnych miejscach posesji, przez co, jak należy rozumieć, strona chciała zasygnalizować utrudnienia w odbiorze korespondencji, a jednocześnie wykazać brak zawinienia w niezachowaniu terminu do wniesienia odwołania. Oznacza to, że zakwestionowane przez stronę rozważania Sądu nie były pozbawione racji. Wobec faktu nie podważenia ustalonego w sprawie stanu faktycznego, bez wpływu na wynik sprawy pozostaje także kwestionowana przez stronę wypowiedź Sądu I instancji, z której wynika, że spółka z uwagi na zawieszenie działalności gospodarczej nie poczuwała się do obowiązku powiadomienia organu o zmianie swojego statusu w celu umożliwienia doręczania korespondencji. Sama świadomość członków zarządu spółki o konieczności zabezpieczenia interesów spółki, w tym zadbania o prawidłowy odbiór korespondencji nie pozawala przyjąć, że obowiązek ten został prawidłowo zrealizowany. Trzeba wyraźnie podkreślić, że zawieszenie działalności gospodarczej nie zwalnia spółki z obowiązku rozwiązania problemu odbioru korespondencji i nie może stanowić usprawiedliwienia dla niezachowania terminu do dokonania czynności procesowych (tu: odwołania), bez względu na to czy spółka miała świadomość o toczącym się postępowaniu czy też nie. Podsumowując, skarga kasacyjna została oparta na nieusprawiedliwionych podstawach kasacyjnych. Mając na względzie powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (jt. Dz.U. z 2020 r., poz. 1842), orzekł jak w sentencji.