III SA/Wa 1920/19

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 września 2020 r. sprawy ze skargi D. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 czerwca 2019 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.152.2019.2.MP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę UZASADNIENIE 1. Do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS") wpłynęło pismo D. S. (dalej: "Skarżąca", "Wnioskodawczyni") z 6 marca 2019 r. w zakresie opodatkowania zwrotu poniesionych kosztów w związku z naprawieniem szkody, przekazane zgodnie z właściwością rzeczową pismem z 28 marca 2019 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 15, art. 16 i art. 170 § 1 w związku z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm., dalej: "O.p.") 2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: P. SA Oddział W. wystawił Wnioskodawczym PIT-11 za rok 2018, w którym wskazał przychód jaki otrzymała Wnioskodawczyni w 2018 r. w związku z przyznanym przez P. SA jednorazowym odszkodowaniem, zakwalifikowanym do przychodów z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."). W styczniu 2018 r. w związku z przepięciami na słupie energetycznym Wnioskodawczyni doznała szkody w postaci przepalenia urządzeń elektrycznych w domu w postaci: przepalenia sterownika do kotła CO - naprawy kotła CO (faktura VAT nr [...] z dnia [...] stycznia 2018 r.), spalenia dwóch napędów do bram garażowych (faktura nr [...] z dnia [...] stycznia 2018 r.), uszkodzenia napędu bramy wjazdowej (faktura VAT [...] z dnia [...] stycznia 2018 r.), naprawa alarmu (faktura VAT nr [...] z dnia [...] stycznia 2018 r.). P. SA jako zobowiązany do naprawienia szkody uznał swoją odpowiedzialność i zrefundował Wnioskodawczyni koszty poniesione wcześniej w związku z przedmiotową szkodą w łącznej kwocie 3.174,91 zł. 3. W związku z powyższym opisem Skarżąca zadała następujące pytania: 1) Czy Zakład Energetyczny prawidłowo wystawił Wnioskodawczyni jako poszkodowanemu PIT-11, kwalifikując kwotę odszkodowania w wysokości 3.174,91 zł jako przychód? 2) Czy Wnioskodawczyni zobowiązana jest do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z przyznanym i wypłaconym odszkodowaniem przez Zakład Energetyczny? 3) Czy w związku z zaistniałą sytuacją i wypłaconym odszkodowaniem przez Zakład Energetyczny, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do zapłaty jakiegokolwiek podatku? 4. Wnioskodawczyni przedstawiła własne stanowisko zgodnie z którym, P. SA błędnie zakwalifikował powyższe odszkodowanie jako przychód uzyskany w 2018 r. Naprawienie szkody w całości pokryło wydatki związane z naprawieniem urządzeń elektrycznych uszkodzonych bądź też zniszczonych w wyniku zdarzenia, za które w całości ponosi odpowiedzialność P. SA. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., odszkodowanie wypłacone Wnioskodawczyni przez P. SA zwolnione jest od podatku dochodowego. 5. W interpretacji indywidualnej z 17 czerwca 2019 r. DKIS uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Organ wskazał, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w styczniu 2018 r. w związku z przepięciami na słupie energetycznym Wnioskodawczym doznała szkody w postaci przepalenia urządzeń elektrycznych w domu w postaci: przepalenia sterownika do kotła CO, spalenia dwóch napędów do bram garażowych, uszkodzenia napędu bramy wjazdowej, naprawa alarmu. P. SA jako zobowiązany do naprawienia szkody uznał swoją odpowiedzialność i zrefundował Wnioskodawczyni koszty poniesione wcześniej w związku z przedmiotową szkodą. P. SA wystawił Wnioskodawczyni P1T-U za rok 2018, w którym wskazał przychód jaki otrzymała Wnioskodawczyni w 2018 r. w związku z przyznanym jednorazowym odszkodowaniem, zakwalifikowanym do przychodów z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Organ podkreślił, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji odszkodowania, należy jej więc szukać w innych przepisach, w tym m.in. w przepisach prawa cywilnego. W cywilnoprawnym ujęciu odszkodowanie jest świadczeniem mającym na celu naprawę wyrządzonej szkody lub jej kompensatę. Odszkodowanie może mieć formę restytucji (przywrócenie stanu poprzedniego) lub zapłaty określonej kwoty, która skompensuje poszkodowanemu poniesione straty. Natomiast szkodą jest ubytek w majątku poszkodowanego spowodowany bezprawnym działaniem lub zaniechaniem sprawcy, a także niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika zobowiązania. Organ podkreślił, że zasady naprawienia szkody określone zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, dalej: "k.c."), m.in. w art. 471, który stanowi, że dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Dalej DKIS zaznaczył, że każde odszkodowanie ma za zadanie wyrównanie szkody w majątku, utraconych korzyści lub szkody poczynionej na osobie (zadośćuczynienie). Nie daje to jednak żadnych podstaw do twierdzenia, że skoro odszkodowanie wyrównuje szkodę, to nie stanowi przychodu. Stanowi zawsze przychód, gdyż otrzymujący je powiększa w ten sposób swój majątek. Odszkodowanie w żadnym wypadku nie ma charakteru restytucyjnego, bowiem niczego nie przywraca, a jedynie wynagradza stratę lub krzywdę. Warunkiem otrzymania każdego odszkodowania jest zdarzenie, w wyniku którego dana osoba doznała określonego uszczerbku. Nikt nie otrzyma odszkodowania, jeśli wcześniej nie zaszła przesłanka powodująca możliwość ubiegania się o nie. Odszkodowanie stanowi przychód z innych źródeł. Tego rodzaju przychód ma charakter incydentalny, nie jest źródłem związanym z zarobkowaniem, tj. uzyskaniem środków utrzymania. Dalej DKIS podkreślił, że z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jednoznacznie wynika, że nie wszystkie odszkodowania otrzymywane przez osoby fizyczne są wolne od podatku dochodowego. Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. obejmuje tylko odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu. Z opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczym na podstawie faktur otrzymała od Spółki zwrot kosztów uszkodzonego sprzętu. Powyższa okoliczność stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ww. ustawy wyklucza zwolnienie z opodatkowania otrzymanej kwoty, gdyż w przedmiotowej sprawie kwota odszkodowania nie została przyznana na podstawie wyroku sądowego lub ugody sądowej. W ocenie DKIS ze względu na brak możliwości objęcia opisanego w stanie faktycznym odszkodowania zwolnieniem przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a także którymkolwiek ze zwolnień przedmiotowych wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f., należało stwierdzić, że kwota odszkodowania dotycząca poniesienia szkody w postaci uszkodzenia mienia stanowiła przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychód ten należy potraktować jako przychód z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Zatem w opinii DKIS prawidłowo został wystawiony PIT-11 za rok 2018, w którym Spółka wskazała przychód jaki otrzymała Wnioskodawczym w 2018 r. w związku z przyznanym jednorazowym odszkodowaniem. 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji Strona zarzuciła naruszenie: – rażące naruszenie przepisu art. 21 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f. przez błędną jego wykładnie i niewłaściwe zastosowanie, uznając, iż przepis ten nie obejmuje żadnych odszkodowań przyznanych na podstawie kodeksu cywilnego, przy czym zgodnie z treścią powyższego artykułu wolne od podatku dochodowego są (...) otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw w tym z kodeksu cywilnego) lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw(...); – błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, iż odszkodowanie wypłacone przez Zakład Energetyczny zostało wypłacone na podstawie umowy bądź ugody pozasądowej, gdzie w rzeczywistości do zawarcia takich umów nie doszło, a Zakład Energetyczny uznał swoją odpowiedzialność na podstawie art. 435 k.c. i dobrowolnie naprawił wyrządzoną ruchem przedsiębiorstwa szkodę. 7. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 8. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a.") sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie zaś z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z uwagi na treść tego przepisu Sąd jest ograniczony w badaniu skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, zarzutami "naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego", co więcej jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W rezultacie rozpoznając skargę na interpretację indywidualną wojewódzki sąd administracyjny nie może przy podejmowaniu rozstrzygnięcia uwzględnić naruszeń prawa innych niż wskazane w tejże skardze, nawet jeżeli takie naruszenia dostrzeże" (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1576/16). Wojewódzki Sąd Administracyjny uprawniony jest jedynie do kontroli sądowej interpretacji w aspekcie zarzutów i podstaw zaskarżenia; może tylko kontrolować, czy wskazane w skardze przepisy zostały naruszone przez organ interpretacyjny i to w sposób określony w skardze. 9. Dokonując kontroli legalności wydanej interpretacji indywidualnej na tle przedstawionego przez Skarżącą zdarzenia i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania oraz według wskazanych wyżej kryteriów, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wydana interpretacja nie narusza przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze. 10. Sporna w sprawie jest wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., w myśl którego zwolnione z opodatkowania, są otrzymane przez osoby fizyczne odszkodowania, jeśli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw z wyjątkiem: – określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, – odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, – odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, – odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, – odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, – odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, – odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód. 11. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zwolnił od podatku odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych ustaw. Potraktował zatem jako samodzielne źródła powstania odszkodowania przepisy różnych gałęzi prawa pod jednym tylko warunkiem, a mianowicie takim, aby przepisy te miały rangę ustawową. W jej ocenie warunek ten jest spełniony przez powołane wyżej przepisy Kodeksu Cywilnego, które określają kwotę otrzymaną przez Skarżącą jako odszkodowanie, a sposób wyliczenia szkody jest w nim jasno określony. Natomiast organ w odpowiedzi na powyższą skargę wskazał, że z przepisów Kodeksu cywilnego nie wynikają ani zasady, ani wysokość odszkodowania, tylko ewentualnie prawo do odszkodowania. Organ wskazał natomiast, że nie ma prawnych ścisłych parametrów w oparciu o które należało ustalić wysokość świadczenia otrzymanego przez Skarżącą. 12. Z powyższego wynika, że istota sporu dotycząca wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. sprowadza się zatem do oceny jak szczegółowego określenia wysokości i zasad odszkodowania wymaga ustawodawca. Z literalnego brzmienia przepisu wynika, że zasady te lub wysokość odszkodowania winny wynikać wprost z przepisów ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Oznacza to, że przepisy prawa (ustawy lub akty wykonawcze) winny w sposób jednoznaczny określać bądź wysokość odszkodowania bądź zasady, których zastosowanie pozwoli w sposób jednoznaczny określić wysokość odszkodowania. Dane odszkodowanie podlega zwolnieniu, jeśli jego źródłem jest konkretny przepis stanowiący o wysokości lub zasadzie wypłaty odszkodowania w przypadku zaistnienia okoliczności, z którymi ustawa wiąże obowiązek odszkodowawczy. Należy w tym miejscu zgodzić się z opinią organu, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma prawnych ścisłych parametrów w oparciu o które należało ustalić wysokość świadczenia otrzymanego przez Skarżącą. Należy też wskazać, że cytowany przez Skarżącą wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z 7 listopada 2003 r. (sygn. akt I SA/Łd 1210/02), nie znajduje zastosowania w danej sprawie, gdyż w cyt. wyroku odniesiono się do art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-c, a sam wyrok odnosi się do przepisów rangi ustawowej, ale Kodeksu pracy, a nie Kodeksu cywilnego. 13. Odnosząc się do drugiego z podniesionych zarzutów, że nastąpił błąd w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, że odszkodowanie wypłacone przez Zakład Energetyczny zostało wypłacone na podstawie umowy bądź ugody pozasądowej, gdzie w rzeczywistości do zawarcia takich umów nie doszło, a Zakład energetyczny uznał swoją odpowiedzialność na podstawie art. 435 k.c. i dobrowolnie naprawił wyrządzoną ruchem przedsiębiorstwa szkodę, należy wskazać, że godnie z powoływanym przez Skarżącą art. 435 § 1 k.c. prowadzący na własny rachunek przedsiębiorstwo lub zakład wprawiany w ruch za pomocą sił przyrody (pary, gazu, elektryczności, paliw płynnych itp.) ponosi odpowiedzialność za szkodę na osobie lub mieniu, wyrządzoną komukolwiek przez ruch przedsiębiorstwa lub zakładu, chyba że szkoda nastąpiła wskutek siły wyższej albo wyłącznie z winy poszkodowanego lub osoby trzeciej, za którą nie ponosi odpowiedzialności. 14. Na wstępie należy podkreślić, że ww. przepis k.c. również nie określenia wysokości i zasad odszkodowania, czym nie spełnia wymogu z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Natomiast odnosząc się do części zarzutu w którym Strona podnosi, że nie doszło do ugody pomiędzy Skarżącą, a Zakładem Energetycznym, a jedynie to że Zakład Energetyczny uznał dług na podstawie art. 435 § 1 k.c. to tut. Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 917 k.c. przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Z cywilistycznej definicji ugody wynika, że umowa pomiędzy podmiotami może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Należy też wskazać, że strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że z ustępstwem mamy do czynienia, gdy ktoś rezygnuje z jakiegoś warunku, wymagania, zmniejsza swoje żądania, czy też odstępuje od nich. Ustępstwa mogą polegać m.in. na zrzeczeniu się uprawnień, czy też zarzutów, zaciąganiu zobowiązań, obniżeniu świadczenia, itp. Na podstawie tak przedstawionej definicji ugody należy stwierdzić, że ułożony między stronami stosunek potwierdzony otrzymanym przez Skarżącą pismem z Zakładu Energetycznego, wskazuje jednoznacznie, że doszło do ugody pozasądowej pomiędzy powyższymi podmiotami, gdyż Skarżąca zrzekła się m.in. względem Zakładu Energetycznego wszelkich istniejących lub przyszłych praw. Z tak przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nastąpiło pomiędzy stronami wzajemne ustępstwo. 15. W związku z powyższym należało uznać, że powyższa ugoda pozasądowa nie mieści się w katalogu zwolnień przedmiotowych z art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 jako przychód z innych źródeł. 16. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za bezzasadną i oddalił ją w całości na mocy art. 151 p.p.s.a.