I FSK 2321/19

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, po rozpoznaniu w dniu 22 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 816/18 w sprawie ze skargi J. U. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z dnia 22 października 2018 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. U. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem 12 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 816/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę J. U. (dalej skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z 22 października 2018r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, określającej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. 2. Wyrok i uzasadnienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. 2.1. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że postanowieniem z 22 października 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w L. (dalej organ odwoławczy, organ drugiej instancji) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej organ pierwszej instancji) z 17 lipca 2018r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej z 29 października 2018 r., określającej skarżącemu zobowiązania podatkowe w podatku VAT za poszczególne miesiące 2013 r. 2.2. W ocenie Sądu pierwszej instancji organy podatkowe wykazały, że w sprawie wystąpiła przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa). Ustalono bowiem, że skarżący nie posiadał majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym organ podatkowy może ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia oraz istnieje realna możliwość niewykonania ciążącego na skarżącym zobowiązania podatkowego. Organy podatkowe, jak podkreślił Sąd pierwszej instancji, odniosły się do aktualnej sytuacji finansowo – majątkowej skarżącego. Ustaliły, że nie jest właścicielem nieruchomości, ruchomości (samochód stanowi własność banku). Ponadto powołały się na okoliczność, że w stosunku do skarżącego toczą się postępowania egzekucyjne i obciążają go znaczne zaległości publiczne. 2.3. Reasumując; w ocenie organów podatkowych, stan majątkowy oraz pogarszająca się sytuacja finansowa skarżącego, brak dysponowania odpowiednimi aktywami wystarczającymi na pokrycie posiadanych zaległości podatkowych, a także sposób działania, tj. brak dobrowolnego regulowania zobowiązań podatkowych, jednoznacznie wskazywały na to, że jest wysoce prawdopodobne, że bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, zobowiązania wynikające z decyzji z 29 czerwca 2018 r. nie zostaną wykonane. 3. Skarga kasacyjna. 3.1. Od powyższego wyroku skarżący złożył skargę kasacyjną wnosząc o "uchylenie zaskarżonej decyzji" oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 3.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi): 3.2.1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 217 § 2 oraz art. 122, art. 187 § 1, art. 219 i art. 239b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi, w sytuacji gdy organ podatkowy nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji organu pierwszej instancji nie zostanie wykonane przez skarżącego przed terminem przedawnienia; 3.2.2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 239b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu za zasadne nadanie decyzji nieostatecznej organu pierwszej instancji rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji, gdy organ podatkowy nie wypełnił jednej z dwóch przesłanek koniecznych do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. 3.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 4. Naczelny Sąd administracyjny zważył, co następuje 4.1. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach wyznaczonych zarzutami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) stwierdził, że skarga kasacyjna jest pozbawiona uzasadnionych podstaw. Wbrew bowiem podniesionym w niej zarzutom i wywodom Sąd pierwszej instancji, oddalając skargę nie naruszył wskazanych w tych zarzutach przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. 4.2. W nawiązaniu do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, w punkcie wyjścia przypomnieć należy utrwaloną już zasadę, że wynikające z art. 183 § 1 zdanie pierwsze ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej oznacza, że zakres kontroli dokonywanej przez ten Sąd określa autor skargi kasacyjnej wskazując naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie uzupełnić skargi kasacyjnej ani o przepisy, których w niej nie wskazano jako naruszone, ani o argumenty służące uzasadnieniu zarzutów. Ponadto, zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, elementem składowym skargi kasacyjnej jest, oprócz przytoczenia podstaw kasacyjnych, ich uzasadnienie. Powinno ono zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym konkretnie polegało naruszenie wskazanych w zarzutach przepisów, a także wykazanie wpływu takiego uchybienia na wynik sprawy. Pominięcie, czy też zbyt lakoniczne sygnalizowanie określonych zagadnień w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez Sąd pierwszej instancji, a przez to przyjętej przez ten sąd oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2298/15, dostępny w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych – dalej CBOSA). 4.3. Powyższe uwagi o charakterze porządkującym były konieczne z uwagi na treść zarzutów skargi kasacyjnej i ich uzasadnienie. W lakonicznym i zdawkowym uzasadnieniu skargi kasacyjnej, poza "szczątkowym" zacytowaniem stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji i tylko pozornym odniesieniu tego stanowiska do podniesionych przez skarżącego zarzutów kasacyjnych, powołano się jedynie na okoliczność, że "wskazana przez Sąd pierwszej instancji należność wobec Naczelnika US w S. jest na dzień dzisiejszy sporna, stąd jej istnienie nie może również przesądzać o zamiarze niewywiązania się przez skarżącego z ewentualnych przyszłych zobowiązań". Ponadto podniesiono, że "w postępowaniu wpadkowym" nie dokonuje się oceny "czy skarżący wystawiał faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych". W uzasadnieniu skargi kasacyjnej całkowicie pominięto jednak pozostałe okoliczności faktyczne sprawy na podstawie, których organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji stwierdziły, że istnieją przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej. Nie przedstawiono tym samym stosownej argumentacji i dowodów, które potwierdzałyby twierdzenia podważające prawidłowość stanowiska przedstawionego w zaskarżonym wyroku. 4.4. Wobec braku uzasadnienia nie dawały podstaw tym samym do uwzględnienia skargi kasacyjnej i uchylenia zaskarżonego wyroku zarzuty podniesione w pkt 3.2.2. skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny oceniając powyższe zarzuty, zauważa, że sposób ich sformułowania oraz "uzasadnienie" wskazywał na to, że skarżący podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego kwestionował przyjęte ustalenia faktyczne, które legły u podstaw zastosowania art. 239b § 1 § 2 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie w skardze kasacyjnej, poza powołaniem się na art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, bez wskazania przy tym w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakie dowody nie zostały przez organ podatkowy zebrane lub rozpatrzone, nie sfomułowano zarzutów naruszenia art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. przepisów postępowania kluczowych dla podniesionego przez skarżącego argumentu dotyczącego wadliwej oceny zgromadzonego materiału dowodowego w zakresie toczących się postępowań egzekucyjnych i ich wpływu na dobrowolne wykonanie istniejących zobowiązań podatkowych. Wynikające z art. 183 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi związanie granicami skargi kasacyjnej uniemożliwiało zatem ocenę, czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny uzasadniający zastosowanie art. 239b § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej. 4.5. Odnosząc się natomiast do argumentacji skarżącego dotyczącej spornego charakteru należności wynikających z tytułu egzekucyjnego Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. wskazać należy, że należność ta wynika z tytułu egzekucyjnego wydanego przez ten organ i kwestia podważenia skuteczności tego tytułu nie jest przedmiotem rozpoznawanej sprawy. Wiążące były zatem kluczowe dla zastosowania art. 239b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej ustalenia, z których wynikało, że prowadzone w stosunku do skarżącego postępowania egzekucyjnego, brak posiadania odpowiedniego majątku w postaci ruchomości i nieruchomości, istniejące zobowiązania kredytowe, uprawdopodobniają ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego. Skarżący przy tym w żaden sposób nie podważył tych ustaleń. Przesłanka "uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania" oznacza, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. "Uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania" odnosi się do wszystkich zdarzeń i okoliczności, które można w świetle zasad doświadczenia życiowego, potraktować jako uprawdopodobniające określone zdarzenie w tym także do działania lub zaniechania skarżącego. Wskazać końcowo należy, że organy podatkowe w zaskarżonym postanowieniu w żadnym miejscu nie przesądzały "wystawiania faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych przez skarżącego". 4.6. Reasumując, wbrew zarzutom i wywodom skargi kasacyjnej przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, tj. skutecznego wykazania przez organy podatkowe istnienia przesłanek dotyczących nadania rygoru natychmiastowej wykonalności dokonana została bez naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania. Trafnie Sąd pierwszej instancji – w kontekście uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez skarżącego wykonane – odniósł związane z tą okolicznością przesłanki ustawowe do niepodważonego w skardze kasacyjne, toczącego się w stosunku do skarżącego postępowania egzekucyjnego oraz do ustaleń dotyczących niewystarczającego majątku na pokrycie określonych decyzją zobowiązań podatkowych. 4.6. Z podanych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną w oparciu o art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Mariusz Golecki Artur Mudrecki Ryszard Pęk sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA