I GSK 615/09

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędzia NSA Magdalena Bosakirska (spr.) Sędzia del. WSA Krystyna Józefczyk Protokolant Michał Mazur po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. A. "P." S.A. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 18 maja 2009 r. sygn. akt III SA/Lu 97/09 w sprawie ze skargi Z. A. "P." S.A. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Z. A. "P." S.A. w P. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. kwotę 800 (słownie: osiemset) złotych tytułem częściowego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 18 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Lu 97/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę Z.A. "P." S.A. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] lutego 2007 r., nr [...], w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług. I Z uzasadnienia wyroku wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji przyjął następujące ustalenia. Z. A. "P." w dniu 20 maja 2003 r. dokonały zgłoszenia celnego na podstawie dokumentu SAD [...], wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzone z Włoch pompy. Towary objęto wnioskowaną procedurą i przyjęto ich wartość zadeklarowaną przez stronę jako podstawę ustalenia wartości celnej. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalono, że w 2001 r. spółka podpisała z firmą E. C. A. E.S S.p.A. kontrakt nr [...] na nową wytwórnię melaminy. Umowa została podzielona na dwa kontrakty: licencyjno-techniczny nr [...] z dnia 24 czerwca 2002 r. i na dostawę aparatury i materiałów nr [...] z dnia 24 czerwca 2002 r., na które zostały wystawione dwie oddzielne faktury. Do wartości celnej towaru nie została wliczona wartość opłat licencyjnych, projektu bazowego, projektu technicznego kontraktora i usług kompletacji związanych ze sprowadzanymi urządzeniami. Naczelnik Urzędu Celnego w L. wszczął postępowanie w sprawie określenia wartości celnej towaru oraz wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i zwrócił się do w włoskich władz o wyjaśnienia. Z pisma Guardia di Finanza Nr [...] z dnia 12 marca 2006 r. wynika, że zawarcie kontraktu dotyczącego sprzedaży urządzeń zakładowych jest ściśle powiązane z podpisaniem kontraktu obejmującego koszty licencyjne i plany inżynieryjne, i na odwrót. Decyzją z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał omawiane zgłoszenie za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej oraz kwoty podatku od towarów i usług a także ustalił wartość celną towaru i określił kwotę podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] lutego 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w B. P., po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Zdaniem organu, ponieważ technologia ma związek z importowanym towarem, dla którego jest ustalona wartość celna, a także ponieważ opłata ta stanowi warunek sprzedaży, powinna być dodana do ceny faktycznie zapłaconej za importowane urządzenia. Wobec powyższego, skoro w zgłoszeniu celnym wartość towaru jest niezgodna z rzeczywistymi wydatkami poniesionymi przez stronę, organ pierwszej instancji zasadnie doliczył koszty licencji do wartości celnej towaru. Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt III SA/Lu 171/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. uwzględnił skargę ZA ,,P." SA i uchylił zaskarżoną decyzję stwierdzając, że narusza ona prawo - art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 8 z 2005r. poz.60 z późn. zmianami) - bowiem ani z kontraktu oryginalnego, ani z kontraktów licencyjno - technicznego i na dostawę aparatury i materiałów nie wynikało, aby uiszczenie opłat licencyjnych było warunkiem sprzedaży przez kontraktora urządzeń niezbędnych do skompletowania linii produkcyjnej. Wyrokiem z dnia 5 lutego 2009 r., sygn. akt I GSK 378/08 Naczelny Sąd Administracyjny, uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L. W uzasadnieniu NSA podał, że z przepisu art. 30 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. nr 75 z 2001r. poz. 802 z późn. zmianami) wynika, że wymienione w nim należności, w tym opłaty licencyjne, podlegają dodaniu do wartości celnej, jeżeli ich uiszczenie jest warunkiem sprzedaży importowanych towarów. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że z treści pkt 16.3 kontraktu licencyjno-technicznego wynika, że w dacie zgłoszenia celnego wiązał Z. A. "P." z kontrahentem włoskim oryginalny kontrakt i w oparciu o jego postanowienia powinna być oceniana sporna kwestia zakresu licencji i opłat licencyjnych. Treść postanowień oryginalnego kontraktu wskazuje, że przedmiotem opłat licencyjnych przewidzianych w kontrakcie była technologia i know - how niezbędna do budowy nowej wytwórni melaniny, a więc także zakupione specjalnie w tym celu od kontrahenta włoskiego urządzenia objęte zgłoszeniem celnym. W świetle postanowień oryginalnego kontraktu oraz raportu włoskich władz celnych, w którym jednoznacznie wyjaśniono, iż E. nie dostarcza oprogramowania, pomocy technicznej i licencji bez sprzedaży urządzeń do funkcjonowania zakładu oraz przy zastosowaniu opinii 4.12 Porozumienia w sprawie stosowania VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu z 1994 r. opublikowanego Wyjaśnieniach technicznych Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Dz. U. Nr 80, poz. 908), uznać należy, że urządzenia zostały zakupione w celu wykonania nowej wytwórni melaminy i stosowanej w niej licencyjnej technologii. W ponownie prowadzonym postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym skarżąca przedstawiła nowe zarzuty dotyczące przedawnienia prawa do ustalenia w decyzji wartości celnej importowanego towaru i naruszenia art.65 § 5 Kodeksu celnego, w myśl którego decyzja z art.65 § 4 Kodeksu celnego nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od daty przyjęcia zgłoszenia celnego. Skoro zgłoszenie przyjęto 20 maja 2003 r., to w listopadzie 2006 r. przedawniło się prawo do ustalenia wartości celnej. Art.65 § 5a Kodeksu celnego nie mógł mieć w sprawie zastosowania z uwagi na zasadę niedziałania prawa wstecz. Wyrokiem z dnia 18 maja 2009 r. sygn. akt II SA/Lu 97/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę. W ocenie Sądu pierwszej instancji zgłoszenie celne z dnia 20 maja 2003 r. było nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towarów oraz kwoty należności podatkowej. Podana przez spółkę wartość celna towarów, była zaniżona, skoro nie uwzględniała opłat licencyjnych, podlegających doliczeniu stosownie do treści art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego. Zdaniem sądu, dług celny powstał z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Z tym momentem powstał równocześnie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 34, art. 37 ust. 1 i art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54 z 2004r. poz.535 z późn. zmianami) i stwierdził, że organ zasadnie wezwał spółkę do uiszczenia podatku od towarów i usług w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą podatku wynikającą z decyzji, a kwotą podatku pobraną na podstawie zgłoszenia celnego. Zdaniem Sądu pierwszej instancji przedawnienie nie nastąpiło, mimo, że upłynął okres 3 lat licząc od dnia 20 maja 2003 r. do dnia 20 listopada 2006 r., kiedy to organ wydał decyzję. Postępowanie było bowiem zawieszone od 6 stycznia 2005 r. do 21 lipca 2006 r. i bieg 3 letniego terminu przedawnienia został wstrzymany. Sąd uznał, że już w dacie zgłoszenia celnego tj. dnia 20 maja 2003 r. bieg terminu przedawnienia ulegał wstrzymaniu zgodnie z treścią art. 230 § 6 Kodeksu celnego. Nowelizacja Kodeksu celnego jedynie usunęła wątpliwości mogące powstać na tym tle. Organ nie stosował nowego uregulowania prawnego do wcześniejszego zdarzenia, jakim było zgłoszenie celne z dnia 20 maja 2003 r. i nie miał obowiązku powoływania w podstawie prawnej decyzji przepisów przejściowych zawartych w art. 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej (Dz.U. nr 120 z 2003r. poz.1122). Sąd I instancji wskazał, że organ powołał się w podstawie decyzji na art.230 § 5 p.2 i 230 § 6 p.2 Kodeksu celnego, co oznacza, że z trzyletniego okresu, o którym mowa w art.65 § 5 Kodeksu celnego należy wyłączyć okres zawieszenia postępowania. II Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyły Z. A. "P." S.A. w P. Spółka zaskarżyła wyrok w całości. Wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi spółka zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. a) art. 65 § 5 w zw. z art. 65 § 4 pkt 2 lit. c Kodeksu celnego - poprzez jego niezastosowanie, mimo że przepis ten powinien zostać zastosowany, b) art. 65 § 5 w zw. z § 5a w zw. z art.230 § 5 i § 6 Kodeksu celnego przez ich błędną wykładnię c) art. 230 § 1 Kodeksu celnego poprzez jego zastosowanie, mimo że przepis ten nie powinien zostać zastosowany, d) art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 z 1993r. poz. 50 ze zmianami) oraz art. 34, 37 ust. 1 oraz art. 38 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez ich zastosowanie, mimo że przepisy te nie powinny zostać zastosowane, W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wyjaśnił, że wobec związania Sądu pierwszej instancji oceną prawną dokonaną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego nie kwestionuje zagadnień przesądzonych tym wyrokiem, natomiast podważa możliwość wydania decyzji przez organ I instancji z uwagi na upływ przedawnienia, o jakim mowa w art.65 § 5 Kodeksu celnego. Kasator zwrócił uwagę, że przedmiotem postępowania wszczętego przez organy administracji było zgłoszenie celne z dnia 3 marca 2003 r. (powinno być 20 maja 2003 r.), zaś samo postępowanie zostało wszczęte w dniu 9 grudnia 2004 r. W dniu 6 stycznia 2005 r. postępowanie zostało zawieszone, a podjęto je ponownie 21 lipca 2006 r., zaś decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej oraz wykazanej kwoty podatku od towarów i usług została wydana w dniu [...] listopada 2006 r. Pomiędzy datą zgłoszenia celnego, a datą wydania decyzji upłynęły zatem ponad trzy lata. Autor skargi kasacyjnej podniósł, że w stanie prawnym obowiązującym w dacie zgłoszenia celnego przedawnienie następowało po upływie trzech lat od dnia dokonania zgłoszenia celnego. Dnia 20 maja 2006r. doszło zatem do przedawnienia możliwości orzekania. Kasator wskazał, że dodanie do art.65 Kodeksu celnego § 5a zmieniło stan prawny i nieuprawniony jest pogląd Sądu pierwszej instancji kwestionujący fakt, że doszło do zmiany prawa. Z uwagi na niemożność podwyższenia podstawy wymiaru cła będącej równocześnie podstawą opodatkowania z uwagi na upływ przedawnienia, brak było podstaw do odmiennego określenia wysokości podatku od towarów i usług. Powiadomienie dłużnika w postaci decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego nie powinno mieć miejsca i zostało dokonane z naruszeniem art.230 § 1 Kodeksu celnego. W związku z powyższym w sprawie nie powinien też być stosowany art.15 ust.4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (obowiązującej w dacie dokonania zgłoszenia celnego) ani art. 34, 37 ust. 1 oraz art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (obowiązującej w dacie wydania decyzji). W sprawie nie powinien być także stosowany art.11 f ust.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 11 poz.50 z 1993r.), który wszedł w życie 1 września 2003 r. tj. po dokonaniu zgłoszenia celnego. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., jest związany podstawami skargi kasacyjnej i rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która w sprawie niniejszej nie występuje. Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu. W sprawie niniejszej, wobec zarzutu przedawnienia możliwości wydania decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, znaczenie zasadnicze ma ocena, które przepisy prawa regulujące tę kwestię powinny zostać zastosowane i związana z tym odpowiedź na pytanie, czy zawieszenie postępowania w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe powoduje zawieszenie biegu przedawnienia. Rozważając powyższe kwestie wskazać należy, iż z art.65 § 4 Kodeksu celnego wynika, że organ celny po przyjęciu zgłoszenia celnego może z urzędu (lub na wniosek strony) wydać decyzję, w której uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części, określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego (lit.b) lub zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym inne niż określone w lit.a) i b) omawianego przepisu (lit.c). Opierając się na tej podstawie prawnej organ może ustalić inną wartość celną towaru, niż podana w zgłoszeniu celnym, które to działanie mieści się w pojęciu uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe z art.65 § 4 p.2) Kodeksu celnego. Ponieważ, zgodnie z art.15 ust.4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło, zmiana wartości celnej wpływa wprost na wysokość tego podatku. Zgodnie zaś z art. 34 ust.1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, naczelnik urzędu celnego, w przypadkach innych niż określone w art.33 ust.1-3 tej ustawy, określa w decyzji kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów, a podatnik, zgodnie z art.37 ust.1 omawianej ustawy obowiązany jest zapłacić różnicę między podatkiem już pobranym a podatkiem wynikającym z decyzji. Zgodnie z art.65 § 5 Kodeksu celnego, decyzja, o której mowa w § 4, a zatem m.in. decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zmieniająca elementy zawarte w zgłoszeniu celnym, nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy kodeks celny oraz zmianie ustawy o Służbie Celnej z dniem 10 sierpnia 2003 r. do art.65 Kodeksu celnego dodany został § 5a stanowiący, że "przepisy art.230 § 5 i § 6 Kodeksu celnego stosuje się odpowiednio". Zatem w sprawach dotyczących uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe stosuje się odpowiednio art.230 § 5 i 6 Kodeksu celnego. Art.230 Kodeksu celnego dotyczy powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności celnej. Zgodnie z art.230 § 4 Kodeksu celnego powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie 3 lat od dnia powstania długu celnego. Zgodnie natomiast z art.230 § 5 p.2) Kodeksu celnego bieg tego terminu (do powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu należności celnej) ulega zawieszeniu z dniem zawieszenia postępowania w sprawie celnej, zaś zgodnie z art.230 § 6 p.2) biegnie dalej z dniem podjęcia zawieszonego postępowania w sprawie celnej. Po dodaniu do art.65 wskazanego wyżej § 5a, nakazującego odpowiednie stosowanie przytoczonego wyżej art.230 § 5 i § 6 Kodeksu celnego, także zawieszenie postępowania w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe powoduje zawieszenie biegu terminu określonego w art.65 § 5 (tj. 3 letniego terminu do wydania decyzji w tej sprawie) na czas trwania okresu zawieszenia postępowania, zaś podjęcie zawieszonego postępowania powoduje wznowienie biegu terminu przedawnienia wydania decyzji. W tym stanie prawnym nie budzi wątpliwości, że dodanie do art.65 Kodeksu celnego § 5a wywołuje taki skutek, iż zawieszenie postępowania administracyjnego wstrzymuje bieg przedawnienia na czas zawieszenia. Jak to wskazano wyżej powołany przepis wszedł w życie 10 sierpnia 2003 r. Pozostaje zatem do rozważenia, czy przepis art.65 § 5a Kodeksu celnego mógł mieć zastosowanie do zgłoszeń celnych dokonanych przed tą datą, zatem czy w sprawach dotyczących uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego dokonanego przed 10 sierpnia 2003 r. zawieszenie postępowania przerywało bieg przedawnienia możliwości wydania decyzji. Kwestię tę reguluje wprost art.3 ust.2 ustawy z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy kodeks celny oraz zmianie ustawy o Służbie Celnej, który stanowi, że do postępowań wszczętych i niezakończonych ostatecznie przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed dniem 10 sierpnia 2003 r.) dotyczących m.in. uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe stosuje się przepisy ustawy zmienianej (Kodeksu celnego z 1997 r.) w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (tj. w brzmieniu nowym). Z przywołanej treści przepisu przejściowego ustawy zmieniającej wynika zatem, że po dniu 10 sierpnia 2003 r. do wszystkich toczących się postępowań dotyczących uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe stosuje się przepisy nowe. Przepisy nowe (art.65 § 5a) stosuje się więc także do weryfikacji tych zgłoszeń celnych, które dokonane były przed dniem 10 sierpnia 2003 r., bowiem z woli ustawodawcy w sprawach dotyczących uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe zawieszenie postępowania ma wywoływać wstrzymanie biegu przedawnienia orzekania na czas zawieszenia. Przenosząc rozważania powyższe na grunt sprawy niniejszej stwierdzić należy, że przedawnienie możliwości uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe zaczęło biec 21 maja 2003 r. (od dnia następnego po dokonaniu zgłoszenia celnego), zawieszenie postępowania w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe miało miejsce 6 stycznia 2005 r., zatem art.65 § 5a Kodeksu celnego już obowiązywał. Zawieszenie postępowania wywołało więc skutek w postaci zawieszenia biegu przedawnienia. Po podjęciu postępowania w dniu 21 lipca 2006 r. przedawnienie biegło nadal, jednak decyzja wydana w dniu [...] listopada 2006 r. została wydana przed upływem przedawnienia, bowiem suma okresów czasu przed zawieszeniem postępowania i po zawieszeniu była mniejsza niż 3 lata. Mając na uwadze powyższe uznać należy, że do dnia wydania decyzji nie uległa przedawnieniu możliwość weryfikacji zgłoszenia celnego dokonanego w dniu 20 maja 2003 r. i zmiana wartości celnej towaru rzutująca na wysokość podatku od towarów i usług, a także możliwość określenia w decyzji podatku od towarów i usług w nowej, prawidłowej wysokości. W tym stanie rzeczy nieusprawiedliwione są zarzuty naruszenia prawa materialnego zawarte w p. a), b), c) i d) skargi kasacyjnej dotyczące błędnej wykładni i niezastosowania art.65 § 4 p.2 lit.c i 65 § 5 Kodeksu celnego oraz zastosowania art.230 § 1 Kodeksu celnego, art.15 ust.4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym i art.34, 37 ust.1 oraz 38 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W tym miejscu wskazać należy, że nie jest trafny pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku Sądu pierwszej instancji, że ustawa z dnia 23 kwietnia 2003 r. nie wprowadziła żadnej znaczącej zmiany do instytucji przedawnienia możliwości wydania decyzji określonej w art.65 § 5 Kodeksu celnego, a jedynie doprecyzowała stan prawny istniejący wcześniej. Uregulowanie z art.65 § 5a Kodeksu celnego wprowadza nowe skutki procesowej instytucji zawieszenia postępowania i ma wpływ na okres przedawnienia określony w art.65 § 5 Kodeksu celnego. Art.65 § 5a Kodeksu celnego poprzez odesłanie do art.230 § 5 i § 6 Kodeksu celnego stanowi, że także w sprawach o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w okresie zawieszenia postępowania nie biegną terminy przedawnienia, zaś po podjęciu postępowania biegną nadal. Mimo częściowo błędnego uzasadnienia rozstrzygnięcie podjęte przez Sąd pierwszej instancji jest jednak prawidłowe, zatem nie podlega uchyleniu . Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za nieusprawiedliwione i działając na podstawie art.184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzekając o kosztach postępowania Sąd wziął pod uwagę fakt, iż organ uczestniczył w postępowaniach wywołanych wniesieniem wielkiej ilości tożsamych, co do istoty problemu, skarg kasacyjnych, co powodowało niewielki nakład pracy związany z uczestnictwem każdej sprawie. Biorąc to pod uwagę Sąd orzekł na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. i zasądził na rzecz organu zwrot kosztów postępowania związanych z zastępstwem procesowym w części.