I SA/Rz 588/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Piotr Popek, Asesor WSA Jacek Boratyn /spr./, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi R.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia skarżącemu zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2014-2020 wraz z odsetkami i umorzenia postępowania w części dotyczącej wniosku o nienaliczanie podatku za 2020 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję, w części dotyczącej odmowy umorzenia skarżącemu zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2014-2020 wraz z odsetkami, a także w tej samej części, poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] czerwca 2020 r., nr [...] (odnośnie jej pkt.1), 2) oddala skargę w pozostałym zakresie. UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], decyzją z [...] lipca 2020 r., nr [...], po rozpatrzeniu odwołania R.B. -zwanego dalej skarżącym, od decyzji Prezydenta Miasta [...] z [...] czerwca 2020 r., nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia skarżącemu zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości, za lata 2014-2020, w łącznej kwocie 41 953,39 zł, wraz z odsetkami w wysokości 11 424 zł i umorzenia postępowania w części dotyczącej wniosku skarżącego o nienaliczanie mu podatku od nieruchomości do końca bieżącego roku, jako bezprzedmiotowego, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W stanie faktycznym sprawy skarżący zwrócił się do Prezydenta Miasta [...] o umorzenie wszystkich swoich zaległości podatkowych, naliczanych od nieruchomości przy ul. [...] [...] w [...]. Oprócz tego zwrócił się o nienaliczanie mu podatku do końca 2020 r. Uzasadniając swój wniosek podał, że należące do niego budynki stoją puste, a on sam nie prowadzi działalności gospodarczej. Opisując swoją sytuację skarżący podał, że ma 74 lata, jest po ciężkim zawale i utrzymuje się z emerytury w kwocie 1 458 zł, co musi mu wystarczyć na życie i zakup leków. Do swojego wniosku skarżący załączył kartę leczenia szpitalnego z 2019 r. i potwierdzenie wypłaty emerytury, w kwocie 1 458 zł. W oświadczeniu o stanie rodzinnym i majątkowym, oprócz informacji zawartych we wniosku skarżący podał, że pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z żoną i synem, który jest osobą bezrobotną. Jego żona prowadzi działalność gospodarczą, która generuje straty. Na tę okoliczność skarżący nie przedłożył jednak żadnych dokumentów. Skarżący w swoim oświadczeniu podkreślił, że nie ma żadnego majątku, a jeżeli chodzi o zobowiązania, to spłaca kredyt bankowy, w ratach wynoszących po 730 zł. Na bieżące opłaty wydaje po 300 zł miesięcznie, a na leki po 200 zł. Prezydent Miasta [...], rozpatrując sytuację skarżącego, w kontekście przesłanek z art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., zwanej dalej Ordynacją) stwierdził, iż na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie był w stanie ustalić sytuacji skarżącego. Przedstawione przez niego informacje i dokumenty przedłożone na ich potwierdzenie wskazują jedynie na jego bieżące położenie, a nie na lata, za które zaległość powstała. Poza tym skarżący, który nie podejmował do tej pory prób uregulowania zaległości, nie przedstawił żadnych informacji dotyczących sytuacji swoich domowników. Twierdzenie o deficytowej działalności prowadzonej przez żonę nie zostało niczym potwierdzone. Organ I instancji w uzasadnieniu wydanej przez siebie decyzji wskazał na wyjątkowość instytucji umorzenia, jednocześnie podkreślił jednak, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie był w stanie stwierdzić wystąpienia przesłanek umorzenia, tj. ani zaistnienia ważnego interesu podatnika, ani też interesu publicznego. Odnośnie wniosku o nienaliczanie podatku, do końca 2020 r., organ stwierdził, że żadne przepisy nie przewidują udzielenia podatnikom tego rodzaju ulgi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, decyzją z [...] lipca 2020 r., utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. Wyjaśniając znaczenie przesłanek, w postaci ważnego interesu podatnika i interesu publicznego w udzielaniu ulg podatkowych organ odwoławczy podkreślił uznaniowość przyznawania ulg podatkowych. Jednocześnie stwierdził, że choć sytuacja skarżącego nie jest dobra, to nie można stwierdzić, że uiszczenie przez niego podatku zagrażałoby jego egzystencji. Osiąga on bowiem dochód, który pozwala na spłatę zaległości. Ponadto w ostatnim czasie nie wystąpiły żadne dotykające go zdarzenia losowe, które mogłyby uzasadniać udzielenie mu ulgi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podkreśliło, że Prezydent Miasta [...] przeprowadził w sposób właściwy postępowanie dowodowe i zebrał niezbędny materiał dowodowy. Wydana zaś decyzja została w sposób właściwy uzasadniona, a organ nie przekroczył granic uznania administracyjnego. Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] wniósł skarżący, domagając się jej uchylenia, uchylenia poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił: * naruszenie art. 2 Konstytucji poprzez uznanie, że jest on w stanie spłacić swoje zaległości podatkowe, z pobieranej emerytury, chociaż zachodzą wszelkie przesłanki do udzielenia mu umorzenia tych zaległości; skarżący w tym aspekcie zarzucił, że organ nie ustalił stanu faktycznego sprawy, wobec czego decyzje zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, * art. 191 w zw. z art. 187 § 1 i art. 122, art. 210 § 1 i § 4 w zw. z art. 67 a w zw. z art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., zwanej dalej Ordynacją), poprzez uznanie, że w sprawie istnieją podstawy do nieuwzględnienia jego wniosku, choć jedynie pobieżna analiza materiału dowodowego wskazuje na istnienie przesłanek umorzenia, * art. 7 i art. 8 K.p.a. (ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256 z późn. zm.), w związku z niepodaniem w zaskarżonej decyzji skutecznych argumentów prawnych i faktycznych wydanego rozstrzygnięcia, naruszenie zasady prawdy materialnej, w świetle czego istniejąca decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, * naruszenie art. 104 i art. 107 K.p.a. w zw. z art. 7 K.p.a poprzez dokonanie przez organy dowolnej oceny dowodów, co skutkowało wydaniem błędnej decyzji, * naruszenie 156 K.p.a i art. 13 Konwencja o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności (sporządzonej w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r., zmieniona następnie Protokołami nr 3, 5 i 8 oraz uzupełniona Protokołem nr 2 (Dz. U. z 1993 r. Nr 61, poz. 284 z późn. zm.) poprzez wydanie decyzji bez podjęcia istotnych kroków prawnych, zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy, co skutkowało naruszeniem słusznych interesów skarżącego. W uzasadnieniu skargi podkreślono niezebranie przez organy wystarczającego materiału dowodowego, czego wymaga urzeczywistnienie zasady prawdy materialnej. Skarżący zaznaczył także, że wobec ogólnie trudnej sytuacji zarówno państwo, jak i samorząd powinny wspierać obywateli, a nie wydawać wobec nich drakońskie decyzje. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...], w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, a zarazem zasadności przeciwstawnych stanowisk stron postępowania sądowego w tym zakresie, na wstępie niniejszych rozważań zaznaczyć należy, że spór pomiędzy nimi sprowadza się do oceny zgodności z prawem dwóch rozstrzygnięć, objętych zaskarżoną decyzją, a mianowicie odmowy umorzenia zaległości podatkowych skarżącego, z tytułu podatku od nieruchomości, za lata 2014-2020, a także umorzenia postępowania, w części zainicjowanej wnioskiem skarżącego "o nienaliczanie mu podatku do końca 2020 r." Skarżący w okolicznościach przedmiotowej sprawy wystąpił o udzielenie mu dwojakiego rodzaju ulg, tj. umorzenia zaległości podatkowych i zaprzestania naliczania mu podatku za 2020 r. Przepisy dotyczące udzielania podatnikom ulg podatkowych zostały zamieszczone w Ordynacji, w rozdziale 7a, działu III, tej ustawy. Ulg udzielanych na wniosek podatnika dotyczy art. 67 a § 1 Ordynacji, w myśl którego organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. O ile więc instytucja umorzenia zaległości podatkowych została przewidziana jako jedna z ulg, wymieniona w art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji, to ustawa ta nie przewiduje ulgi polegającej na "zaprzestaniu naliczania" bieżących należności podatkowych, rozumianego jako odstąpienie od ustalenia zobowiązania podatkowego czy też poboru wynikającego z ustalenia należności, w sytuacji, w której nie stały się one zaległościami podatkowymi. W zakresie tzw. bieżących należności podatkowych, możliwe jest jedynie udzielenie ulgi w postaci odroczenia terminu zapłaty podatku lub rozłożenia go na raty. Nie ma możliwości natomiast "zaniechanie jego naliczania" o co skarżący wnosi. W związku z powyższym postępowanie w tym zakresie nie powinno być w ogóle wszczęte, albowiem jego bezprzedmiotowość miała charakter pierwotny (istniała już momencie złożenia przez skarżącego wniosku), tymczasem umorzenie może wystąpić jedynie w przypadku tzw. bezprzedmiotowości następczej, tj. kiedy postępowanie "stało się bezprzedmiotowe", już w jego trakcie. Takim właśnie zwrotem posługuje się art. 208 § 1 Ordynacji, który stanowi, że gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. W rozpatrywanym przypadku bezprzedmiotowość wniosku skarżącego nie zaistniała w trakcie postępowania, po jego skutecznym i zasadnym jego wszczęciu, co uzasadniałoby jego umorzenie na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji, ale miało charakter pierwotny. Niemniej jednak osiągnięty na podstawie tego rodzaju wadliwej czynności procesowej skutek, w postaci zakończenia postępowania, bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia, został osiągnięty, dlatego więc brak jest podstaw, do stwierdzenia, że opisane wyżej uchybienie, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., zwanej dalej: P.p.s.a.). W związku z powyższym Sąd, kierując się art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę w tym zakresie. Jeżeli chodzi natomiast o odmowę umorzenia zaległości podatkowych skarżącego, to w tym wypadku stwierdzić należy, że choć w myśl art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji udzielenie tego rodzaju ulgi zostało pozostawione uznaniu właściwego do załatwienia sprawy organu, to jednak przedmiotowe uznanie nie oznacza pozostawienia mu całkowitej dowolności w tym zakresie. Po pierwsze bowiem, aby udzielić podatnikowi wnioskowanej przez niego ulgi koniecznym jest stwierdzenie zaistnienia po jego stronie przesłanek, w postaci ważnego interesu podatnika, bądź interesu publicznego. Dopiero po stwierdzeniu którejkolwiek z nich organ może pozytywnie załatwić jego wniosek. Podobnie odmawiając umorzenia organ musi odnieść się do kwestii zaistnienia przesłanek, a jeżeli nawet, w przypadku ich spełnienia przez podatnika, odmawia mu zwolnienia, winien w sposób jasny i logiczny uzasadnić swoją decyzję, przedstawiając motywy, którymi kierował się przy jej podejmowaniu. Tak więc postępowanie w przedmiocie udzielania ulgi ma niejako charakter dwuetapowy, najpierw czynione są bowiem niezbędne ustalenia, w kierunku stwierdzenia zaistnienia przesłanek z art. 67 a § 1 Ordynacji, następnie zaś podejmowana jest decyzja, co do ulgi, w ramach uznania administracyjnego. Stwierdzenie wystąpienia przesłanek udzielenia ulgi winno nastąpić każdorazowo po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego (podatkowego) w tym zakresie, w ramach którego organ winien dokonać niezbędnych do załatwienia sprawy ustaleń, urzeczywistniając w ten sposób obowiązującą także na gruncie Ordynacji (w odniesieniu do postępowań podatkowych) zasadę prawdy materialnej. Jak w każdym postępowaniu administracyjnym obowiązek poczynienia ustaleń spoczywa na organie, który nie może go przerzucać w całości na stronę, niemniej jednak nie oznacza to też konieczności nieograniczonego poszukiwania dowodów, przemawiających na korzyść strony, zwłaszcza jeżeli dotyczy to tych z nich, o których informacje, z samej ich istoty, pozostają w wyłącznej gestii podatnika. Podejmując decyzje w przedmiocie udzielenia lub odmowy udzielenia ulgi, w granicach uznania administracyjnego, organ zobligowany jest do jego należytego uzasadnienia, spełniającego wymogi, z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji. Wbrew sugestiom ze strony skarżącego, znajdującym wyraz w treści sformułowanych w skardze zarzutów pod adresem zaskarżonej decyzji, w sprawie nie znajdowały zastosowania przepisy K.p.a., jednakże obowiązek ustalenia prawdy materialnej, poprzez podejmowanie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, spoczywał na organach z mocy art. 122 Ordynacji. Jego konkretyzację stanowi art. 187 § 1 Ordynacji, w myśl którego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Następnie winien zaś dokonać jego oceny, w ramach swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji). Mając na względzie wskazane wyżej zasady, rządzące postępowaniem podatkowym, wynikające z przepisów Ordynacji, stwierdzić należy, że organy obu instancji nie uczyniły zadość, wynikającym z nich wymogom. I tak, na wstępnie należy zaznaczyć, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie odpowiada wymogom z art. 210 § 4 Ordynacji, gdyż organ odwoławczy, poza przytoczeniem obszernych rozważań teoretycznych, dotyczących udzielania ulg podatkowych, w sposób pobieżny i nierzetelny odniósł się do okoliczności rozpatrywanej przez siebie sprawy, tj. sytuacji materialnej skarżącego. W tym zakresie na uzasadnienia podjętego przez siebie rozstrzygnięcia, utrzymującego w mocy decyzję Prezydenta Miasta [...], przytoczył argumenty nieprzystające do motywów zawartych w uzasadnieniu rozstrzygnięciu organu I instancji, a formułowane przez niego wnioski są nielogiczne, dowolne i nieprzystające do okoliczności sprawy. W tym kontekście należy przede wszystkim zaznaczyć, że o ile organ I instancji, jako powody odmowy udzielenia ulgi, wskazał generalnie okoliczności związane z niemożnością ustalenia rzeczywistej sytuacji materialnej skarżącego, na skutek złożenia przez niego niepełnego i nazbyt ogólnego oświadczenia, a zwłaszcza nieprzedstawienia wystarczających informacji, dotyczących ekonomicznych efektów prowadzonej przez żonę skarżącego (która pozostaje ze skarżącym we wspólnym gospodarstwie domowym) działalności gospodarczej, jak również danych dotyczących sytuacji skarżącego w okresie, w którym powstały jego zaległości, to organ odwoławczy w ogóle nie odniósł się do tych kwestii, choć uznał legalność i kompletność przeprowadzonego przez Prezydenta Miasta [...] postępowania dowodowego. Stanowisko organu I instancji prowadzi do wniosku, że niewykazanie przez skarżącego odpowiednich okoliczności, odnoszących się wprost do jego sytuacji materialnej, uniemożliwiło ocenę spełnienia przez skarżącego ustawowych przesłanek umorzenia jego zaległości, tymczasem organ odwoławczy pominął całkowicie te uwagi i stwierdzenia, uznając że choć sytuacja skarżącego jest trudna, to spłata zaległości, w kwocie ponad 41 000 zł, wraz z odsetkami, nie będzie zagrażała jego egzystencji. Wnioski tego rodzaju organ II instancji wysnuł, mając na informację, że emerytura skarżącego wynosi 1458 zł, a suma zadeklarowanych przez niego miesięcznych wydatków wynosi łącznie 1 230 zł. Stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] jest więc nie tylko niezrozumiałe, ale i logicznie sprzeczne. Stwierdzić bowiem przede wszystkim należy, że tego rodzaju ocena, co do materialnych warunków bytowania skarżącego oraz jego domowników, mogłaby zostać dokonana jedynie wówczas, gdyby ustalenia, co do sytuacji skarżącego i osób pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym, były pełne i jednoznaczne. Przeczy natomiast temu stanowisko organu I instancji, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej przez niego decyzji. Ponadto stwierdzenie o możliwości pokrycia zaległości w wysokości ponad 41 000 zł, wraz z odsetkami, wynoszącymi ponad 11 000 zł, z nieco ponad dwustuzłotowej nadwyżki dochodów skarżącego nad jego wydatkami, jest pozbawione jakichkolwiek podstaw i jako dowolne oraz sprzeczne z zasadami logicznego rozumowania, a także doświadczenia życiowego, nie zasługuje na akceptację. Tak więc organ odwoławczy nie tylko naruszył przepis dotyczące sporządzania uzasadnień wydanych w sprawie rozstrzygnięć (art. 210 § 4 Ordynacji), ale także uchybił swoim obowiązkom w zakresie ustalenia prawdy materialnej (art. 122 Ordynacji). Dokonał bowiem jedynie pobieżnej oceny stanu faktycznego sprawy, w zakresie nieprzystającym do potrzeb jej załatwienia, przemilczając wady postępowania pierwszo instancyjnego i nie odnosząc się do poczynionych przez Prezydenta Miasta [...] ustaleń oraz poczynionych na ich podstawie wniosków. W tym zakresie organ II instancji nie ustosunkował się również do zarzutów odwołania, w których to skarżący słusznie podniósł przynajmniej cześć mających miejsce nieprawidłowości. Także organ I instancji nie dopełnił swoich obowiązków w zakresie ustalenia prawdy materialnej. Dysponując bowiem informacją o tym, że skarżący pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z żoną, prowadzącą działalność gospodarczą, poprzestał jedynie na informacjach pochodzących ze złożonego przez niego oświadczenia, które wprawdzie były niepełne i nieprecyzyjne, jednak umożliwiały stwierdzenie okoliczności, które mogły mieć istotne znaczenie dla załatwienia sprawy. Prezydent Miasta [...] nie podjął jednak żadnych działań zmierzających do uzupełnienia posiadanych przez siebie informacji i danych. W tym zakresie zaś, mając na uwadze prowadzenie przez żonę skarżącego działalności gospodarczej, powinien był wezwać go o przedstawienie dodatkowych danych w tym zakresie, jak również potwierdzających je dokumentów. Zaniechując podjęcia chociażby próby uzupełnienia tych danych, uchybił spoczywającym na nim obowiązkom procesowym. W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, w zakresie dotyczącym odmowy umorzenia skarżącemu jego zaległości podatkowych. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu należy przede wszystkim uzupełnić materiał dowodowy sprawy, zwracając się do skarżącego o udzielenie odpowiednich informacji, dotyczących sytuacji jego domowników, wpływającej także pośrednio na jego położenie, a także, w niezbędnym zakresie, przedłożenie potwierdzających je dokumentów. W odniesieniu do tego rodzaju działań i czynności dodać należy, że dopiero brak współdziałania skarżącego w tym zakresie, może stanowić podstawę do stwierdzenia niespełnienia przez niego ustawowych przesłanek umorzenia, jako że bez tego organ nie jest w stanie, z przyczyn obiektywnych, ustalić wszystkich okoliczności, co do których jedynie skarżący może posiadać pełną i konkretną informację. Obowiązkiem organów będzie też dokonanie kompleksowej i rzetelnej oceny zebranego materiału dowodowego, zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania, w granicach niewykraczających poza ramy swobodnej oceny dowodów. Dopiero tak dokonane ustalenia, mogą stanowić podstawę oceny zaistnienia przesłanek umorzenia z art. 67 a Ordynacji, a następnie wydania rozstrzygnięcia w granicach uznania administracyjnego, uzasadnienie którego również winno odpowiadać obowiązującym w tym zakresie standardom. Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł jak w sentencji.