II FSK 41/13

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Go 584/12 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 23 maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 września 2012 r., sygn. akt I SA/Go 584/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: "WSA") oddalił skargę "P." Sp. z o.o. w G. (dalej: "Skarżąca", bądź "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 23 maja 2012 r. w przedmiocie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że dniu 19 stycznia 2012 r. do Urzędu Skarbowego w G. wpłynęło oświadczenie Skarżącej o wydatkowaniu środków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, pochodzących z tytułu zwolnienia z wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."). Spółka wskazała, że powyższe środki w kwocie 6.951,54 zł zostały wydatkowane na zakup samochodu do przewozu osób niepełnosprawnych tj. cel określony w § 2 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810, ze zm., dalej: "rozporządzenie"). Wydatek ten został poniesiony w dniu 30 listopada 2011 r. co jest zgodne ze znajdującym się w aktach sprawy potwierdzeniem dokonania zapłaty należności wynikającej z faktury nr SFC/11/35746/1 z 29 listopada 2011 r. Spółka wniosła o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis. Postanowieniem z dnia 17 lutego 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US") odmówił wydania Spółce zaświadczenia o pomocy de minimis. Organ podatkowy ocenił bowiem, że informacja o dokonaniu przedmiotowych wydatków została przedłożona z uchybieniem terminu określonego w przepisie § 9 ust. 2 rozporządzenia, co stanowi o braku wypełnienia warunków uzyskania w tym zakresie zaświadczenia o pomocy de minimis. Po rozpatrzeniu zażalenia Spółki Dyrektor IS postanowieniem z dnia 23 maja 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Organ ocenił, że przepis § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia, warunkuje uznanie udzielonej pomocy za pomoc de minimis uzyskaniem zaświadczenia, którego otrzymanie jest z kolei uzależnione od przedstawienia organowi informacji o poniesionym wydatku w terminie 30 - dni od daty dokonania wydatku. Niedochowanie zatem terminu określonego w tym przepisie oznacza, że wygasła przesłanka uznania pomocy za pomoc de minimis. W skardze do WSA Skarżąca żądając uchylenia zaskarżonego postanowienia, kwestionuje dokonaną ocenę stanu faktycznego sprawy, w zakresie ustalenia podstaw odmowy wydania przedmiotowego zaświadczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że przepis art. 33 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008, Nr 14, poz.92, dalej: "ustawa o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych") zawiera upoważnienie do określenia w drodze rozporządzenia rodzajów wydatków ze środków funduszu rehabilitacji, w tym w ramach zasady "de minimis", które to pojęcie nie zostało ustawowo zdefiniowane. W rozumieniu potocznym pojęcie "zasady" oznacza między innymi "normy postępowania uznane przez kogoś za obowiązujące" (słownik języka polskiego tom III, PWN, Warszawa 1990, str. 955). Z tego wynika, że w ustawie upoważniono Ministra Pracy i Polityki Społecznej aby w rozporządzeniu określił normy postępowania dotyczące wydatków ze środków funduszu rehabilitacyjnego, co do których wystąpi pomoc de minimis. Wykonując delegację ustawową z art. 33 ust 11 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w § 9 ust 1 i 2 rozporządzenia ustalono zasady oraz warunki uznania pomocy de minimis. Z tych regulacji wynika, że są dwa warunki, które należy spełnić. Pierwszym jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, drugim , aby je uzyskać koniecznym jest przedstawienie przez przedsiębiorcę informacji o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania. Z powyższego, zdaniem WSA, wynika, że rozporządzenie w zakresie dotyczącym określenia rodzajów wydatków ze środków funduszu rehabilitacji, " w ramach zasady de minimis" zostało wydane zgodnie z delegacją ustawową a nie z jej przekroczeniem. Odnosząc się do kwestii charakteru terminu wskazanego w § 9 ust. 2 rozporządzenia WSA wskazał, że z § 9 ust. 1 rozporządzenia, wynika, ze warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczania wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy. Natomiast z § 9 ust. 2 tego rozporządzenia wynika, że "w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania". Z tych regulacji wynika, że warunkiem uzyskania pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia, jednakże na przedsiębiorcę został nałożony obowiązek warunkujący uzyskanie tego zaświadczenia w postaci przedłożenia organowi w terminie 30 dni informacji o dokonaniu wydatku. Te dwie przesłanki, według WSA, muszą być spełnione łącznie aby ukształtowało się po stronie przedsiębiorcy prawo do stwierdzenia, że udzielona pomoc ma być uznana za pomoc de minimis. Brak spełnienia jednej z przesłanek określonych w § 9 ust. 1 i 2, skutkuje wygaśnięciem prawa do uznania pomocy jako pomoc de minimis, a nie uchybieniem w sferze prawa procesowego. Zatem złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia z uchybieniem terminu z § 9 ust. 2 rozporządzenia, powoduje wygaśnięcie prawa do uzyskania zaświadczenia, że poniesiony wydatek spełnia kryterium pomocy de minimis W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: - działanie na szkodę osób niepełnosprawnych, a także ich pracodawców narażając ich na straty. Zachwianie jednolitością stosowania przepisów prawa, które w państwie demokratycznym winny być jednakowe dla wszystkich. Niedopuszczalne jest, aby w tym samym kraju jedne organy uznawały termin 30 dni za termin prawa materialnego, a inne natomiast za instrukcyjny. - zarzucono także działanie wbrew Konwencji o Prawach Osób Niepełnosprawnych; - niewłaściwą interpretację § 9 ust. 2 rozporządzenia, w której WSA samodzielnie doprecyzowuje zapis zamiast analizować treść właściwą, zawartą w akcie prawnym . Paragraf ten nie nakazuje złożenia wniosku w ciągu 30 dni od momentu wydatkowania środków z konta Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nie przewiduje również sankcji za jego niedochowanie. Zapisu bezwzględnie wyznaczającego termin nie zawiera ponadto ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "o.p."), jak i inne akty prawne dotyczące pomocy publicznej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Na początek przypomnieć należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których wystąpienia nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z regulacji prawnych art. 174 p.p.s.a. i art. 176 p.p.s.a. Jedyny zarzut kasacyjny, w którym wnosząca zaskarżenie strona powołała się na jakikolwiek przepis prawa, to ten, w którym podniesiono naruszenie § 9 ust. 2 rozporządzenia; Skarżąca nie oceniła jednak nawet, czy jej zdaniem jest to przepis postępowania, czy też przepis prawa materialnego, co ma znaczenie dla oceny prawidłowości zarzutu w świetle treści art. 174 p.p.s.a. Pozostałe zarzuty kasacyjne nie zawierają wskazania konkretnie określonych – zdaniem Skarżącej naruszonych – przepisów prawa, a więc sformułowane zostały nieprawidłowo - z powodu pominięcia normatywnego przedmiotu zaskarżenia. Zarzut naruszenia przywołanego powyżej § 9 ust. 2 rozporządzenia nie jest również dostatecznie prawidłowy, ponieważ nie uwzględnia jakichkolwiek przepisów o.p., na podstawie których toczyło się i zostało zakończone określonym rozstrzygnięciem postępowania administracyjne w przedmiocie wydania zaświadczenia. Z powyższego wynika, że treść i sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej uniemożliwia merytoryczną ich ocenę w kontekście sprawy administracyjnej i sądowej, w których zostały wniesione. W tym stanie rzeczy dodatkowo, informacyjnie przypomnieć już tylko można, że z dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, iż regulacje § 9 cyt. rozporządzenia statuują przesłanki uzyskania (spornego w sprawie) zaświadczenia, a więc niespełnienie ich, w tym przesłanki z § 9 ust. 2 rozporządzenia, stanowi w tym przedmiocie istotną przeszkodę prawną ( por. wyroki: I SA/Po 842/12, LEX nr 1274071, I SA/Ke 472/11, LEX nr 1150127, I SA/GL 569/10, LEX nr 737555). Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji.