I GSK 1825/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska- Florek (spr.) Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Janusz Zajda Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [A.] Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w Z. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. akt II SA/Go 916/17 w sprawie ze skargi [A.] Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w Z. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. G. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt II SA/Go 916/17 oddalił skargę [A.] Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w Z. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. G. z dnia [...] marca 2015 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 z późn. zm.; tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1619 z późn. zm.- dalej: "u.p.e.a."), umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego [A.] Sp. z o.o. w likwidacji, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ I instancji wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego ustalono, iż Spółka nie posiada żadnego majątku, z którego można zaspokoić roszczenia wierzyciela. Podmiot nie ma zgłoszonych rachunków bankowych. Organ egzekucyjny wskazał, że w dniu [...] lipca 2014 r., z udziałem likwidatora Spółki, został sporządzony protokół o stanie majątkowym, z którego wynika, że siedziba Spółki mieści się w jednym pomieszczeniu wynajmowanym od osoby prywatnej, nie prowadzi działalności - nie osiąga dochodów, nie zatrudnia pracowników, nie posiada majątku ruchomego i nieruchomego, oraz na dzień sporządzenia protokołu Spółka nie posiadała rachunku bankowego. Ponadto Spółka nie posiada majątku nieruchomego i nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów. Organ pierwszej instancji podkreślił, że wcześniej prowadzona egzekucja administracyjna, w oparciu o podatkowy tytuł wykonawczy, została zakończona w styczniu 2014 r. w następstwie umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Pismem z dnia [...] października 2014 r. wierzyciel powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego, że nie posiada informacji na temat składników majątkowych Spółki. Postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające umorzenie postępowania egzekucyjnego jako bezskutecznego. Organ egzekucyjny w wystarczający sposób wykazał, że w przedmiotowym postępowaniu nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W zakresie podniesionego w zażaleniu zarzutu niewykorzystania w postępowaniu egzekucyjnym środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności przysługujących Spółce od jej kontrahentów zagranicznych, organ odwoławczy zauważył, iż likwidator składając w dniu [...] lipca 2014 r. oświadczenie do protokołu o stanie majątkowym, przedłożył dokumenty dotyczące przysługujących Spółce wierzytelności wyłącznie od kontrahentów zagranicznych. Tymczasem naczelnik urzędu skarbowego realizuje postępowanie egzekucyjne w oparciu o przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1289, dalej: ustawa o wzajemnej pomocy). Przepisy ustawy o wzajemnej pomocy znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do należności wskazanych w art. 2 tej ustawy. W oparciu o zawarty w tym przepisie katalog organ uznał, że brak jest podstawy prawnej do skierowania wniosku, o którym mowa w art. 40 ust. 1 wskazanej ustawy celem dochodzenia przez państwo członkowskie zaległych składek należnych Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych. Za bezzasadny organ uznał również zarzut braku działań organu egzekucyjnego, zmierzających do zaspokojenia należności z majątku ruchomego skarżącej Spółki, bowiem według oświadczenia likwidatora Spółki nie posiada ona żadnych ruchomości. Nadto, ze spisanego w dniu [...] lipca 2013 r. protokołu o stanie majątkowym Spółki wynika, że przysługujące Spółce wierzytelności od kontrahenta krajowego oraz od kontrahentów zagranicznych są nieściągalne, a działania organu egzekucyjnego podjęte w celu ściągnięcia wierzytelności od kontrahenta krajowego potwierdziły ten fakt, bowiem egzekucja wszczęta wobec trzeciego dłużnika okazała się bezskuteczna i postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. Odnośnie powołanej w zażaleniu egzekucji prowadzonej wobec [B.] Spółka z o.o. w likwidacji organ II instancji wskazał, że postępowanie prowadzone przez administrację niemiecką zostało zakończone bez wyegzekwowania żądanych kwot. Wyrokiem z dnia 2 lipca 2015 r. sygn. akt II SA/Go 295/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie. Sąd I instancji stwierdził, iż w sprawie organy poczyniły cząstkowe ustalenia dotyczące sytuacji majątkowej Spółki, gdyż nie przeprowadziły żadnego rozpoznania co do istnienia i wymagalności wierzytelności od kontrahentów zagranicznych spółki, ich wielkości oraz możliwości egzekwowania, w szczególności kosztów takich działań. Wyrokiem z dnia 22 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 2998/15 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. NSA nie podzielił stanowiska Sądu I instancji wskazując, że jego pogląd nie uwzględnia faktu, iż rozporządzenie Rady i Parlamentu Europejskiego (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego (Dz.U.UE.L2004.166.1 dalej - rozporządzenie nr 883/2004) zastąpiło rozporządzenie Rady (EWG) nr 1408/71 z dnia 14 czerwca 1971 r. w sprawie stosowania systemów zabezpieczenia społecznego do pracowników najemnych, osób prowadzących działalność na własny rachunek i do członków ich rodzin przemieszczających się we Wspólnocie. Ponadto z dniem 1 maja 2010 r. weszło w życie rozporządzenie Rady i Parlamentu Europejskiego nr 987/2009 z dnia 16 września 2009 r. dotyczące wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego (Dz.U.UE.L2009.284.1 dalej - rozporządzenie nr 987/2009), które zastąpiło rozporządzenie Rady (EWG) nr 574/72 z dnia 21 marca 1972 r. w sprawie wykonywania rozporządzenia (EWG) nr 1408/71. Od tej daty można stwierdzić, że w dziedzinie europejskiego prawa zabezpieczenia społecznego doszło do wyodrębnienia wspólnotowej procedury odzyskiwania składek i należności. Rozporządzenia te wyznaczyły nowe standardy postępowania. Zawierają one przepisy typowo proceduralne, które w istotnym zakresie wpływają zarówno na prawa i obowiązki instytucji właściwych, jak i sądów. Dalej NSA podniósł, że artykuł 84 rozporządzenia nr 883/2004 oraz konkretyzujące go art. 71 - 85 rozporządzenia nr 987/2009 odnoszą się do zagadnień związanych ze ściąganiem składek oraz nienależnie pobranych świadczeń. Zgodnie z artykułem 84 ust. 1 zbieranie składek należnych instytucji jednego Państwa Członkowskiego oraz odzyskiwanie świadczeń udzielonych przez instytucję jednego Państwa Członkowskiego, ale nie należne, mogą być wykonywane w innym Państwie Członkowskim, zgodnie z procedurą administracyjną oraz z zachowaniem gwarancji i przywilejów dotyczących ściągania składek należnych odpowiedniej instytucji tego ostatniego Państwa Członkowskiego oraz odzyskiwania świadczeń przez nią udzielonych, ale nie należnych. Przepis art. 75 ust. 1 rozporządzenia nr 987/2009 definiuje m.in. pojęcie "należność", a także "strona występująca". Zgodnie z art. 1 lit. p rozporządzenia 883/2004 określenie "instytucja" oznacza, w odniesieniu do każdego Państwa Członkowskiego, organ lub władzę odpowiedzialną za stosowanie całości lub części ustawodawstwa. Definicja ta ma zastosowanie także do rozporządzenia nr 987/2009 albowiem tak stanowi przepis art. 1 ust. 1 lit. c tegoż rozporządzenia. Kolejne przepisy Tytułu IV, Sekcja 3 Odzyskiwanie należności rozporządzenia nr 987/2009 poczynając od art. 76 do art. 86 określają zasady odzyskiwania należności, obejmują one m.in. wniosek o udzielenie informacji, powiadomienie, wniosek o odzyskanie należności, to tytuł wykonawczy, warunki i terminy płatności, kwestionowanie należności lub tytułu wykonawczego oraz kwestionowanie środków egzekucyjnych czy też granice pomoc. NSA stwierdził, że dochodzenie należności wynikających z tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. G. winno być prowadzone w oparciu o przepisy zawarte w rozporządzeniu nr 883/2004 oraz w rozporządzeniu nr 987/2009. W ocenie NSA, Sąd I instancji błędnie stwierdził, iż organ narusza przepis art. 2 pkt 7 ustawy o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych a także art. 2 ust. 1 lit. b punkt ii Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych w sporządzonej w Strasburgu w dniu 25 stycznia 1988 r. Wyodrębnienie wspólnotowej procedury odzyskiwania składek i należności na ubezpieczenia społeczne spowodowało, że Konwencja wyżej wskazana nie ma zastosowania w przypadku krajów należących do Unii Europejskiej. Dodatkowo NSA zauważył, że sygnatariuszami Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych była m.in. Holandia i Republika Federalna Niemiec, jednakże Niemcy nie ratyfikowały jej co powoduje, iż nie została ona wdrożona do ich krajowego systemu prawnego, fakt ten nie został przez Sąd I instancji uwzględniony. W ocenie NSA, Sąd I instancji błędnie przywołał regulację zawartą w Dyrektywie Rady 2010/24/UE z dnia 16 marca 2010 r. w sprawie wzajemnej pomocy przy odzyskiwaniu wierzytelności dotyczących podatków, ceł i innych zobowiązań (Dz.U.UE.L 2010.84.1). Zgodnie z art. 2 ust. 3 lit. a tej Dyrektywy nie ma ona zastosowania do obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne należnych państwu członkowskiemu lub jego jednostce podziału terytorialnego, lub instytucjom zabezpieczenia społecznego ustanowionym na mocy prawa publicznego. NSA zauważył również, że lakoniczna ocena zaistnienia przesłanek umorzenia postępowanie egzekucyjnego wynikających z art. 59 § 2 u.p.e.a., z których wynika zaistnienie bezskuteczności egzekucji, uniemożliwia przeprowadzenie prawidłowej kontroli instancyjnej. Brak szczegółowego odniesienia się do materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy stanowi naruszenie art. 133 § 1 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. Rozpatrując ponownie sprawę Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku z dnia 23 listopada 2017 r. wskazał, że odnośnie zasad odzyskiwania należności PE wypowiedział się w Rozdziale III rozp. nr 987/2009 zatytułowanym - Odzyskiwanie nienależnie wypłaconych świadczeń, odzyskiwanie tymczasowych płatności i składek, wyrównywanie należności oraz pomoc w odzyskiwaniu należności. W art. 71 zawarto regulację zgodnie z którą do celów stosowania art. 84 rozporządzenia podstawowego (tj. rozporządzenia nr 883/2004) i w ramach, które zostały tam określone, należności są w miarę możliwości odzyskiwane w drodze wyrównywania należności między instytucjami zainteresowanych państw członkowskich lub też wobec zainteresowanej osoby fizycznej lub prawnej zgodnie z art. 72-74 rozporządzenia wykonawczego. Jeżeli odzyskanie całej należności lub jej części w ramach procedury wyrównawczej nie jest możliwe, pozostałość należnej kwoty odzyskiwana jest zgodnie z art. 75-85 rozporządzenia wykonawczego. NSA wyjaśnił, że stosownie do treści art. 1 pkt p rozporządzenia nr 883/2004 określenie "instytucja" oznacza, w odniesieniu do każdego Państwa Członkowskiego, organ lub władzę odpowiedzialną za stosowanie całości lub części ustawodawstwa. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd I instancji wskazał na przepis art. 75 rozporządzenia nr 987/2009, w którym zawarto definicje pojęć stosowanych przez prawodawcę w procedurze odzyskiwania przedmiotowych należności. W myśl ust. 2 art. 75 wnioski i wszelkie związane z nimi wymiany informacji między państwami członkowskimi kierowane są na ogół za pośrednictwem wyznaczonych instytucji. Zgodnie z art. 76 ust. 1 rozporządzenia nr 987/2009 na wniosek strony występującej strona wezwana dostarcza wszelkie informacje, które mogą być użyteczne dla strony występującej w ramach odzyskiwania należności. W celu uzyskania takich informacji strona wezwana korzysta z uprawnień przyznanych jej na podstawie przepisów ustawowych, wykonawczych lub administracyjnych mających zastosowanie do odzyskiwania podobnych należności powstałych w jej własnym państwie członkowskim. Art. 84 ust. 1 rozporządzenia nr 883/2004, w myśl którego ściąganie składek i odzyskiwanie składek zbieranie składek należnych instytucji jednego Państwa Członkowskiego oraz odzyskiwanie świadczeń udzielonych przez instytucję jednego Państwa Członkowskiego, ale nie należne, mogą być wykonywane w innym Państwie Członkowskim, zgodnie z procedurą administracyjną oraz z zachowaniem gwarancji i przywilejów dotyczących ściągania składek należnych odpowiedniej instytucji tego ostatniego Państwa Członkowskiego oraz odzyskiwania świadczeń przez nią udzielonych, ale nie należnych. Na tle przywołanych przepisów Sąd I instancji wskazał, że poprzez regulacje zawarte w art. 71 – 85 rozp. nr 987/2009 (które weszło w życie z dniem 1 maja 2010 r.) które to przepisy odnoszą się do zagadnień związanych ze ściąganiem składek oraz nienależnie pobranych świadczeń, doszło do wyodrębnienia wspólnotowej procedury odzyskiwania składek i należności. Jak wyżej zaznaczono celem stworzenia owej szczególnej regulacji było uproszczenie i przyspieszenie procedury m.in. odzyskiwania należności. Z przepisów rozporządzenia podstawowego oraz rozporządzenia wykonawczego wywiódł, że ZUS jako instytucja - w rozumieniu rozp. nr 884/2004 oraz roz. 987/2009 oraz jednocześnie organ egzekucyjny – stosownie do art. 19 § 4 u.p.e.a., jest upoważniona do tego, aby dochodzić spełnienia należności z tytułu składek ubezpieczeniowych w trybie egzekucji z wierzytelności należnej dłużnikowi od kontrahenta zagranicznego, posiadającego siedzibę w Państwie będącym członkiem Unii Europejskiej. Uwzględniając treść definicji zawartej w art. 1 pkt "p" rozp. 987/2009, w myśl którego określenie "instytucja" oznacza, w odniesieniu do każdego Państwa Członkowskiego, organ lub władzę odpowiedzialną za stosowanie całości lub części ustawodawstwa, Naczelnik Urzędu Skarbowego nie będzie właściwy do egzekwowania należności z tytułu składek ubezpieczeniowych – w trybie rozporządzeń nr 883/2004 i nr 987/2009. W stanie prawnym obowiązującym od 1 maja 2010 r., tj. z wejściem w życie rozp. wykonawczego nr 987/2009 Naczelnik Urzędu Skarbowego nie jest właściwy do prowadzenia egzekucji należności z tytułu składek ubezpieczeniowych z wierzytelności przysługujących wobec trzeciego dłużnika mającego siedzibę na terenie państwa będącego członkiem Unii Europejskiej. Przenosząc powyższe uwagi na tło rozpatrywanej sprawy rację należy przyznać organowi egzekucyjnemu, który nie uznał się właściwy do prowadzenia egzekucji z wierzytelności wobec kontrahentów skarżącej spółki, których siedziby znajdują się na terenie Republiki Federalnej Niemiec. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, Sąd I instancji ocenił je jako niezasadne. Analiza sprawy wykazała, że postanowienie o umorzeniu postępowania na podstawie art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 2 u.p.e.a. ma oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. W toku postępowania organ przeprowadził czynności, które nie doprowadziły do ustalenia stanu majątkowego dłużnika. Jak wynika z akt sprawy skarżąca nie jest właścicielem nieruchomości oraz środków transportu, nie posiada rachunku bankowego, a jedyne prawa majątkowe jakie w toku w postępowania egzekucyjnego skarżąca wykazała to wierzytelności wobec kontrahentów zagranicznych (por. protokół wyjawienia majątku z dnia [...] lipca 2014 r.). Spółka od 2013 r. znajduje się w stanie likwidacji, nie prowadzi działalności gospodarczej. Stan majątkowy spółki w zestawieniu ze znaczną kwotą dochodzonych należności z tytułu składek ubezpieczeniowych uzasadniały podjęcie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Skargę kasacyjną na powyższe orzeczenie złożyła Spółka. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim i rozpoznanie skargi i w wyniku rozpoznania skargi uchylenie w całości postanowienia organu z dnia [...] marca 2015 r., a także na podstawie art. 135 p.p.s.a. wniosła o uchylenie w całości postanowienia organu I instancji z dnia [...] grudnia 2014 r. oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Ewentualnie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gorzowie Wielkopolskim oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisów art. 59 § 2 i § 3 w związku z art. 63 § 1 u.p.e.a., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które to naruszenie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy przez WSA w Gorzowie Wlkp., w wyniku przyjęcia, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 maja 2010 r., tj. z dniem wejścia w życie rozporządzenia nr 987/2009, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego nie jest właściwy do prowadzenia egzekucji należności z tytułu składek ubezpieczeniowych, z wierzytelności przysługujących skarżącemu wobec trzeciego dłużnika mającego siedzibę na terenie państwa będącego członkiem Unii Europejskiej, co według Sądu stanowiło uzasadnioną podstawę do umorzenia w całości prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec majątku strony skarżącej, w sytuacji gdy Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego po zbiegu egzekucji uprawniony był do prowadzenia łącznie egzekucji tylko z tego prawa majątkowego, do którego nastąpił zbieg obu egzekucji administracyjnych, co tym samym oznacza, że w sytuacji uznania się niewłaściwym do dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego z wierzytelności przysługujących Skarżącej wobec trzeciego dłużnika mającego siedzibę na terenie państwa będącego członkiem Unii Europejskiej, nie powinien umarzać w całości prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a jedynie umorzyć to postępowanie w zakresie obejmującym jej łączne prowadzenie z prawa majątkowego, co do którego nastąpił zbieg obu egzekucji administracyjnych; - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie, które to naruszenie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy przez WSA w Gorzowie Wlkp., w wyniku przyjęcia, że organ egzekucyjny przed podjęciem rozstrzygnięcia w postaci umorzenia w całości prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w pełnym zakresie wyjaśnił wystąpienie przesłanki bezskuteczności przedmiotowej egzekucji, w sytuacji gdy w aktach sprawy brak jest dokumentów wskazujących, że organ egzekucyjny dokonał oszacowania wydatków egzekucyjnych oraz przeprowadził kalkulację, która wskazywałaby: - że skarżący nie posiada środków przewyższających wydatki egzekucyjne oraz, że stan ten ma charakter definitywny, co oznacza, iż w świetle obiektywnych okoliczności nie ma podstaw do uznania, że w przyszłości środki takie zostaną przez skarżącego zgromadzone; - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. przepisu art. 61 u.p.e.a., poprzez jego pominięcie, które to naruszenie miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy przez WSA w Gorzowie Wlkp., a w konsekwencji ustalenie przez Sąd I instancji, że w sytuacji uznania się niewłaściwym do dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego z wierzytelności przysługujących skarżącemu wobec trzeciego dłużnika mającego siedzibę na terenie państwa będącego członkiem Unii Europejskiej, organ egzekucyjny mógł umorzyć w całości prowadzone postępowanie egzekucyjne, które to umorzenie pozbawiło wierzyciela prawa do ponownego wszczęcia postępowania egzekucyjnego i skierowania go wobec trzeciego dłużnika skarżącego mającego siedzibę na terenie państwa będącego członkiem Unii Europejskiej, należy bowiem wskazać, że umorzenie w całości prowadzonego postępowania egzekucyjnego pomimo istnienia majątku skarżącego w postaci wyżej opisanych wierzytelności w świetle przepisu art. 61 u.p.e.a. powoduje brak możliwości ponownego wszczęcia postępowania wobec nie spełnienia przesłanki w postaci ujawnienia majątku lub źródła dochodu skarżącego, które przewyższą kwotę wydatków egzekucyjnych, gdyż przedmiotowe prawo majątkowe zostało już ujawnione w ramach umorzonego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, skarżący przedstawił argumenty na ich poparcie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi kasacyjnej. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zatem uprawniony do powtórnego badania zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego (ad meritum) w jego całokształcie. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Błędna wykładnia to mylne zrozumienie treści określonej normy prawnej. Natomiast naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, co wyraża się w tym, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej, względnie - że ustalonego stanu faktycznego błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę normy prawnej. Skarga kasacyjna oparta została na podstawie określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. tj na zarzucie naruszenia prawa materialnego tj. art. 59 § 2 i § 3 w zw. z art. 63 § 1 u.p.e.a. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, oraz na zarzucie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) tj. na naruszeniu art. 61 u.p.e.a. poprzez jego pominięcie, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne, a to z tego powodu, że umorzenie postępowania na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. było uprawnione w zakresie objętym właściwością organu egzekucyjnego z majątku skarżącej znajdującego się na terenie kraju. W zakresie wszystkich wierzytelności należnych skarżącej od kontrahentów zagranicznych organ egzekucyjny nie mógł podjąć czynności ze względu na brak właściwości, co zostało potwierdzone przez naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2798/15. Wierzytelności od zagranicznych kontrahentów, na które wskazała skarżąca mogą być dochodzone we właściwym trybie i procedurze wskazanej przez NSA w ww. wyroku. Legitymację do dochodzenia tych należności posiada Zakład Ubezpieczeń Społecznych - jako instytucja w rozumieniu rozporządzenia nr 884/2004 oraz rozporządzeniu 987/2009, oraz jednocześnie organ egzekucyjny - stosownie do art. 19 § 4 u.p.e.a. Jest on uprawniony do tego aby dochodzić spełnienia należności z tytułu składek ubezpieczeniowych w trybie egzekucji z wierzytelności należnej dłużnikowi od kontrahenta zagranicznego, posiadającego siedzibę w Państwie będącym członkiem Unii Europejskiej. Mając na uwadze treść definicji zawartej w art. 1 pkt "p" rozporządzenia 987/2009, w myśl którego określenie " instytucja" oznacza, w odniesieniu do każdego Państwa Członkowskiego, organ lub władzę odpowiedzialną z stosowanie całości lub części ustawodawstwa, Naczelnik Urzędu Skarbowego nie będzie właściwym do egzekwowania należności z tytułu składek ubezpieczonych - w trybie rozporządzenia nr 883/2004 i nr 987/2009. Dlatego też nie może być uznany za zasadny zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 59 § 2 i § 3 u.p.e.a. w zw. z art. 63 § 1 tej ustawy, oraz zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w sytuacji gdy organ egzekucyjny przed podjęciem rozstrzygnięcia w postaci umorzenia w całości postępowania egzekucyjnego nie dokonał oszacowania wydatków egzekucyjnych oraz nie przeprowadził kalkulacji, która wskazywałaby, że skarżąca nie posiada środków przewyższających wydatki egzekucyjne oraz, że san ten ma charakter definitywny. Zatem umorzenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 § 2 u.p.e.a. nie stanowi przeszkody do dochodzenia należności od kontrahenta zagranicznego i nie narusza art. 61 u.p.e.a. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako nie posiadającą usprawiedliwionych podstaw prawnych.