I SA/Gl 291/19

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Monika Krywow, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2019 r. sprawy ze skargi L. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości w podatku od nieruchomości za 2013 r., za okres od stycznia do lutego 2014 r., a także za okres od grudnia 2014 r. do sierpnia 2016 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) nakazuje ściągnąć od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem nieuiszczonej przez skarżącego L. P. opłaty sądowej - wpisu od skargi. UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Znak: [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2017. 201 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania pana L.P. (dalej strona lub skarżący) od decyzji Prezydenta Miasta M. (dalej organ lub organ podatkowy) Nr [...] z dnia [...] w sprawie odpowiedzialności za zaległości podatkowe A S.A. w likwidacji (dalej Spółka lub Zakłady), z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2013, za okres od stycznia do lutego 2014 r., za okres od grudnia 2014 r. do sierpnia 2016 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej Kolegium, SKO lub organ odwoławczy) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy decyzją z dnia [...]: 1) orzekł o solidarnej odpowiedzialności strony – członka zarządu (prezesa) Spółki za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2013, za okres od 1 stycznia 2014 r. do 28 lutego 2014 r., od 1 lutego 2015 r. do 31 grudnia 2015 r., od 1 stycznia 2016 r. do 31 sierpnia 2016 r. w łącznej kwocie [...] zł (w tym należność główna [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł), 2) określił, że odpowiedzialność orzeczona w punkcie 2 (powinno być w punkcie 1) ma charakter odpowiedzialności solidarnej z Zakładami, 3) orzekł o solidarnej odpowiedzialności strony – członka zarządu (wiceprezesa) za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za okres od 1 grudnia 2014 r. do 3 lutego 2015 r. w łącznej kwocie [...] zł (w tym należność główna [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł), 4) określił, że odpowiedzialność orzeczona w punkcie 3 ma charakter odpowiedzialności solidarnej z Zakładami oraz panią T.J. (dalej inny członek zarządu Spółki), 5) stwierdził, że termin płatności zobowiązania podatkowego orzeczonego w pkt 1 i 3 wynosi 14 dni od daty doręczenia decyzji. We wniesionym w terminie odwołaniu strona zarzuciła naruszenie przepisu art. 116b § 1 O.p. poprzez uznanie, że ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki. Kolegium przytoczyło treść art. 116 § 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. i po tej dacie, a następnie wskazało, że w odwołaniu od decyzji organu podatkowego strona zarzuciła naruszenie przepisu art. 116b § 1 O.p. wskazując, że twierdzenia organu, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna są przedwczesne. Organ nie wskazał przy tym na jakiekolwiek dowody uzasadniające taki wniosek. Ustalił jedynie, że egzekucja z nieruchomości obecnie kończy się wobec braku chętnych do nabycia nieruchomości, a twierdzenia te są niezgodne ze stanem faktycznym, którego organ w ogóle nie ustalił. Odwołujący się zauważył, że Spółka posiada szereg nieruchomości (14) i wyjaśnił, że do tych nieruchomości zostały wszczęte postępowania egzekucyjne, ale tylko w jednym z nich doszło do wyznaczenia terminu licytacji, lecz wobec braku zainteresowania nie doszło do zbycia nieruchomości. Strona nie zgodziła się także z twierdzeniem organu, że zabezpieczył wierzytelności wpisami hipotecznymi, ale ilość i wartość pozostałych wpisów powoduje, że i tak gdyby doszło do sprzedaży nieruchomości w drodze egzekucji, to i tak organ nie zostałby zaspokojony. W dalszej części odwołania strona wyjaśniła, że sytuacja Spółki uległa diametralnie zmianie po pożarze w 2009 r. Fakty podane przez organ, że nawet przed pożarem miał zostać złożony wniosek o upadłość nie mają – zdaniem strony – znaczenia dla sprawy, gdyż wszystkie zobowiązania dotyczące tego okresu zostały uregulowane. Strona podkreśliła, że organ miał wiedzę co do sytuacji finansowej Spółki i wystąpienia przesłanek do złożenia wniosku o upadłość, a mimo to był zainteresowany ratowaniem przedsiębiorstwa. Potwierdził to przystąpieniem do pomocy publicznej wspólnie z ZUS i Agencją Rozwoju Przemysłu, polegającej na rozłożeniu na raty spłaty i umorzeniu części zobowiązań – decyzja Komisji Europejskiej z dnia [...]. Zdaniem strony, dla oceny ewentualnej winy zarządu w niezgłoszeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie powinno mieć znaczenie to, że zdarzenie, które stało się przyczyną załamania sytuacji finansowej spółki było zdarzeniem losowym. Wskazała, że przyczyną, która doprowadziła do tak trudnej sytuacji nie był sam pożar, ale proces likwidacji szkody prowadzony przez ubezpieczyciela. Z powodu nieotrzymania odszkodowania w terminie i w należytej wysokości Spółka ponosiła ogromne straty finansowe. Zarząd podejmował różne i bardzo trudne kroki dla ratowania przedsiębiorstwa, włącznie z uzyskaniem pomocy publicznej i środków z emisji prywatnej akcji. W odniesieniu do zarzutu nie złożenia wniosku o upadłość we właściwym czasie strona zauważyła, że wniosek taki został złożony w sierpniu 2015 r. Kolegium stwierdziło, że analiza stanu majątkowego Spółki została szczegółowo przeprowadzona przez tymczasowego nadzorcę sądowego, o czym organ wspomina na str. 5 i 10 zaskarżonej decyzji. Podana w decyzji wartość stanowi sumę wyceny wartości nieruchomości dokonaną przez tymczasowego nadzorcę sądowego w "Opinii o stanie przedsiębiorstwa" – na stronie 10 decyzji powołano ogólną wartość wszystkich szacowanych przez tymczasowego nadzorcę nieruchomości tj. [...] zł. Przedmiotem analizy tymczasowego nadzorcy sądowego były nieruchomości położone w M. (10), w C. (3) i w W. (1). Tymczasowy nadzorca szczegółowo uzasadnił sposób dokonanego oszacowania nieruchomości wskazując jednocześnie, że w zakres tej wyceny nie wchodzą nieruchomości zniszczone w czasie pożaru mającego miejsce w 2009 r. SKO zauważyło, że wycena przedstawiona przez stronę została sporządzona w oparciu o protokół opisu i oszacowania nieruchomości z dnia [...], który został przekazany do organu podatkowego już po wydaniu decyzji, zatem organ nie mógł opierać się na tych dowodach. SKO uznało, że nawet przy przyjęciu wartości nieruchomości wskazanej przez stronę tj. [...] zł w zestawieniu z informacją uzyskaną od komornika sądowego z dnia [...], gdzie komornik podaje wartość zadłużenia Spółki na kwotę ok. [...] zł uznać należy, że egzekucja nie daje szans zaspokojenia należności Gminy w pełnej wysokości. Kolegium wyjaśniło, że w stanie faktycznym sprawy o bezskuteczności egzekucji świadczy nie tylko stanowisko komornika sądowego, ale również fakt, iż w sprawie zostało wydane postanowienie Sądu Rejonowego [...] w K. z dnia [...] oddalające wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z tym przepisem sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Kolegium zauważyło, że organ podatkowy dokonał zabezpieczenia swoich należności na nieruchomości, z której zaspokojenie było najbardziej prawdopodobne. Organ mógł zabezpieczyć tę samą wierzytelność (w pełnej wysokości) tylko na jednej, wybranej nieruchomości, a nadto przed dokonaniem wpisu dokonywał oceny zasadności wpisu na hipotekę przy uwzględnieniu wpisów już wcześniej na tę nieruchomość dokonanych i ustawowej kolejności ich zaspokojenia. Dzielenie wierzytelności "na części" i zabezpieczanie jej na kilku nieruchomościach Spółki było bezcelowe, skoro wszystkie nieruchomości były obciążone hipotekami, a każdy wpis i ewentualne jego wykreślenie wiązało się z kosztami. Zdaniem Kolegium mając na uwadze fakt, iż procedury egzekucyjne, a w szczególności egzekucje z nieruchomości stanowią długotrwały proces, a nadto szanse zaspokojenia wierzytelności Gminy są znikome przy wartości zahipotekowanych nieruchomości, sumy ujawnionych wpisów hipotecznych i kolejności zaspokajania wierzycieli, zaniechanie dochodzenia zaspokojenia należności organu podatkowego w trybie przewidzianym w art. 116 O.p. w oczekiwaniu na efektywne zakończenie licytacji nieruchomości czy też nieruchomości stanowiących własność Spółki byłoby - w świetle terminu przedawnienia wynikającego z art. 118 O.p. – działaniem na szkodę budżetu Gminy, a to jest niedopuszczalne, gdyż organ podatkowy działa w interesie publicznym i jego zadaniem jest ochrona finansów Gminy. Odnośnie egzekucji z ruchomości, ich licytacja doprowadziła do zaspokojenia tylko nieznacznej części zaległości, tj. kwoty [...] zł. SKO wskazało, że w rozpatrywanej sprawie nie jest sporną okolicznością, że termin płatności zobowiązań podatkowych, które przerodziły się w zaległość podatkową, przypadał na okres, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu Zakładów w likwidacji. Bezspornym było również to, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Spełnione zostały zatem obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Zdaniem SKO strona nie wykazała, aby w sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek negatywnych, wyłączająca jej odpowiedzialność. Strona złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości, jednakże wniosek ten został oddalony z uwagi na brak majątku na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Kolegium dodało, że organ wyjaśnił, że w stanie faktycznym przedmiotowej, sprawy jeszcze przed pożarem, który miał miejsce w sierpniu 2009 r. sytuacja finansowa Spółki stanowiła podstawę do zgłoszenia wniosku o upadłość. W 2010 r. Spółka była w tak krytycznej sytuacji, że wystąpiła o pomoc publiczną. W uzasadnieniu decyzji Komisji Europejskiej z dnia [...] zatwierdzającej pomoc państwa na restrukturyzację dla Zakładów wskazano m.in, że przedsiębiorstwo spełnia kryteria w zakresie podlegania procedurze upadłościowej przewidziane w prawie polskim. Nie było natomiast wówczas przesłanek do zastosowania art. 116 O.p., ponieważ egzekucja z majątku Spółki nie była bezskuteczna. SKO podkreśliło, że w promesie udzielenia wsparcia wprowadzono warunki, z których jeden zakładał, iż "Spółka będzie regulować swoje bieżące zobowiązania, począwszy od miesiąca lipca 2011 r. i na dzień złożenia wniosku o udzielenie ulgi nie będzie posiadała zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, innych niż objęte planem restrukturyzacji". Powyższy warunek nigdy nie został przez Spółkę spełniony. Kolegium podzieliło pogląd organu, że procedura powinna być wdrożona już na etapie zagrożenia sytuacji wierzycieli i wypłacalności Spółki, tym bardziej, że oprócz upadłości likwidacyjnej prawo przewiduje również ścieżkę umożliwiającą układ z wierzycielami. W każdym jednak przypadku możliwości zaspokojenia wierzycieli muszą być realne, podczas gdy w przedmiotowej sprawie prezes zarządu złożył wniosek wówczas, gdy majątek Spółki nie wystarczał nawet na pokrycie kosztów procedury upadłościowej. Kolejną przesłanką egzoneracyjną jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zdaniem Kolegium w niniejszej sprawie takiego mienia nie wskazano. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie zarzucając naruszenie art. 116b § 1 O.p. poprzez uznanie przez organ podatkowy, że skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki. W ocenie skarżącego, fakt ustalenia wartości nieruchomości przez nadzorcę sądowego nie zwalnia organu podatkowego z poczynienia własnych ustaleń, w szczególności, gdy wobec tych nieruchomości zostały wszczęte postępowania egzekucyjne i istnieją dane pozwalające na określenie ich wartości. To, że nadzorca sądowy nie wycenił nieruchomości, na których zlokalizowany jest zakład produkcyjny uszkodzony w pożarze, nie powoduje, że nieruchomości te nie posiadają żadnej wartości. W toku postępowania egzekucyjnego wartość tych nieruchomości została ustalona na kwotę ponad [...] zł. Skarżący podniósł, że organ podatkowy mógł wstrzymać się z wydaniem decyzji, gdyż wiedział, że przystąpił do opisu i oszacowania nieruchomości oraz, że na dzień [...] został wyznaczony termin na podpisanie protokołu opisu i oszacowania nieruchomości. Zwrócił uwagę, że w dniu [...] został ukończony opis i oszacowanie trzech nieruchomości położonych w C. na kwotę ponad [...] zł, czego organ w swoich ustaleniach w ogóle nie wziął pod uwagę, nie przyłączył się do egzekucji z tych nieruchomości. Skarżący argumentował, że organ podatkowy wskazuje jedynie na wartość wpisu hipotecznego, co jego zdaniem nie jest miarodajne, bowiem mogło się zdarzyć, że dana wierzytelność została zabezpieczona poprzez wpis hipoteki na kilku nieruchomościach, jak np. wierzytelność funduszu [...], która została zabezpieczona hipotecznie na 13 nieruchomościach. Zatem jeżeli wierzyciel zaspokoi się z jednej nieruchomości, pozostałe hipoteki zostaną wykreślone. Odnosząc się do stanowiska organu o uznaniu egzekucji za bezskuteczną, skarżący podniósł, że Komornik sądowy prowadzi egzekucję tylko do nieruchomości położonych w M., a wobec innych nieruchomości Spółki prowadzona jest egzekucja przez właściwych miejscowo komorników (komornika w C. i W.). Ponadto w dacie wydania postanowienia Komornik sądowy nie miała wiedzy na temat wartości poszczególnych nieruchomości i nie było podstaw, aby stwierdzić, że egzekucja należności Gminy jest bezskuteczna. Skarżący dodał, że oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu braku środków na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, nie jest równoznaczne z uznaniem, że wierzytelność Gminy nie zostanie zaspokojona z środków finansowych pochodzących ze zbycia majątku Spółki. Skarżący zarzucił organowi brak uzasadnienia decyzji o zabezpieczeniu hipotecznym należności Gminy tylko na trzech nieruchomościach, gdyż taki sposób zabezpieczenia jest nieracjonalny, jeżeli wziąć pod uwagę, że hipoteka została ustanowiona tylko na części zakładu produkcyjnego, natomiast zakład produkcyjny jest zlokalizowany jeszcze na trzeciej nieruchomości, którą organ pominął. Gdyby organ dokonał zabezpieczenia w postaci hipoteki przymusowej na wszystkich nieruchomościach, rozdzielając kwotę wierzytelności na części, cała wierzytelność organu podatkowego mogłaby zostać zaspokojona ze sprzedaży wszystkich nieruchomości. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy, oceniając winę strony w niezłożeniu wniosku o upadłość winien uwzględnić nadzwyczajne okoliczności będące skutkiem pożaru zakładów Spółki, w tym proces likwidacji szkody prowadzony przez ubezpieczyciela. Dodał, że wniosek o upadłość został złożony w sytuacji, gdy plan ratowania Spółki się nie powiódł i w sytuacji, gdy było wiadome, że emisja publiczna dalej się nie powiedzie. Według skarżącego organ nie zbadał czy w okresie przed 2009 r. istniała przesłanka do wystąpienia z wnioskiem o upadłość. Organ nie wskazał innego wierzyciela poza Gminą. Dodał, że w 2010 r. sytuacja finansowa Spółki uległa pogorszeniu z uwagi na zachowanie ubezpieczyciela, a w 2011 r. Prezydent Miasta wyraził pozytywną opinię o możliwość udzielenia Spółce pomocy w postaci odroczenia terminu płatności podatku oraz w części jego umorzenia. Nie było więc przesłanek do stosowania art. 116 O.p., gdyż egzekucja z majątku nie była jeszcze bezskuteczna. Dotyczy to również 2011 r., a w 2013 r. wartość majątku produkcyjnego wzrosła. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Badając legalność zaskarżonej decyzji zauważyć należy, że dotyczyła ona odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu (prezesa lub wiceprezesa) Spółki, będącej w likwidacji za poszczególne okresy w latach 2013-2016, przy czym za okres od 1 grudnia 2014 r. do 3 lutego 2015 r. odpowiedzialność ta dotyczyła również innego członka zarządu Spółki. Sąd stwierdza, że w stosunku do tej ostatniej osoby wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 11 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 287/19 uchylono decyzję organu odwoławczego z dnia [...] orzekającą o jej odpowiedzialności za zaległości Spółki w okresie od marca 2014 r. do stycznia 2015 r., zaś wyrok ten jest prawomocny. Z uwagi na fakt, że obie sprawy odnoszą się do tej samej Spółki i jej stanu finansowego, przy czym częściowo dotyczące tego samego okresu, Sąd w dalszej części uzasadnienia powoła się na motywy i oceny prawne zawarte w powołanym wyroku z dnia 11 lipca 2019 r. Zgodnie z treścią art. 116 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2016 r.) za zaległości podatkowe (...) spółki akcyjnej (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy (...) Prawo restrukturyzacyjne (...) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie (...) Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, 2) nie wykazuje mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.) wynikało natomiast, że "za zaległości podatkowe (...), spółki akcyjnej (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątki spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z powyższego wynika, że przepis art. 116 § 1 O.p. (w brzmieniu do końca 2015 r. i od 2016 r.) statuuje przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej osób trzecich. Pozytywne przesłanki odpowiedzialności osób trzecich to: 1) istnienie zaległości podatkowej podmiotu pierwotnie zobowiązanego (podatnika lub płatnika) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 116 O.p., 2) bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, 3) pełnienie, w okresie wymagalności zobowiązania, funkcji członka zarządu. Z kolei przesłankami uwalniającymi od odpowiedzialności osoby trzecie (przesłankami egzoneracyjnymi) są: 1) wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ restrukturyzacji) spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 O.p.), 2) wskazanie mienia, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). W tym miejscu wyjaśnić należy, że rzeczą organów podatkowych jest wykazanie: istnienia zaległości podatkowej spółki (art. 116 § 1 O.p.), okoliczności pełnienia przez osobę obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 O.p.) oraz bezskuteczności egzekucji względem samej spółki (art. 116 § 1 O.p.). Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (układ restrukturyzacji) spółki albo, że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 O.p.), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). "Obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 ord. pod. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest to także sprzeczne z art. 187 § 1 ord. pod., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 ord. pod. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym, ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe. Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia; w konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki. Jeżeli jednak organy podatkowe dysponują dowodami, wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego. Nie mogą także uchylić się od przeprowadzenia i weryfikacji dowodów przedstawionych przez członka zarządu. Nie zmienia to jednak zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej" (tak wyrok NSA z dnia 8 marca 2017 r. II FSK 807/17). Bezsporną okolicznością jest, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki w omawianych okresach, czyli był członkiem zarządu w czasie, w którym upływały terminy płatności poszczególnych rat podatku od nieruchomości za 2013, 2014, 2015 i 2016 r. Z tego też względu należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że spełniona została przesłanka pozytywna orzeczenia odpowiedzialności skarżącego, albowiem pełnił on funkcję członka zarządu w czasie, kiedy powstała zaległość podatkowa Spółki w podatku pod nieruchomości za wskazane lata podatkowe. Przechodząc do kolejnej pozytywnej przesłanki odpowiedzialności skarżącej, wyjaśnić przyjdzie, że samo pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela (zob. wyrok NSA z 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17). W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Z kolei w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11, NSA wskazał, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu powołanej uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. Odwołując się do stanu faktycznego oraz akt sprawy, należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że prowadzona wobec Spółki egzekucja zaległości w podatku od nieruchomości za przedmiotowe lata podatkowe okazała się bezskuteczna. W piśmie z dnia [...] Komornik Sądowy zawiadomiła Prezydenta Miasta (organ podatkowy) o bezskutecznej egzekucji. Poinformowała, że przeciwko Spółce prowadzonych jest 77 postępowań na łączną kwotę zadłużenia ok. [...] zł. Zajęcia wierzytelności z tytułu najmu, dzierżawy są bezskuteczne. Wcześniej, odpowiadając na pytanie organu, Komornik wyjaśniła, że ruchomości obciążone są zastawami rejestrowymi, a egzekucje prowadzone są na rzecz wierzycieli uprzywilejowanych, którzy posiadają zabezpieczenia hipoteczne. Analiza akt administracyjnych w części obrazującej prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne wskazuje, że istotnie, jak podnosi skarżący, postępowanie egzekucyjne nie zostało jeszcze formalnie zakończone, co jednak nie oznacza, że nie wystąpiła w sprawie przesłanka odpowiedzialności skarżącego w postaci bezskutecznej egzekucji. Dokonana przez organy obu instancji ocena, że przesłanka ta jednak wystąpiła, jest trafna i znajduje oparcie w aktach sprawy. Należy podkreślić, że w niniejszym postępowaniu Sąd nie bada prawidłowości przebiegu postępowania egzekucyjnego, a fakty są takie, że zaległości w podatku od nieruchomości nie zostały zaspokojone - egzekucja z nieruchomości nie przyniosła efektów, a egzekucja z ruchomości doprowadziła do wyegzekwowania jedynie [...] zł. Stanowisko skarżącego, że Komornik Sądowy nie miała podstaw do stwierdzenia, że egzekucja należności Gminy jest bezskuteczna, ma charakter subiektywny - oparte jest jedynie na założeniach skarżącego, które nie mają oparcia w materiale dowodowym. W ocenie Sądu, to, że Gmina nie dokonała zabezpieczenia hipotecznego na wszystkich nieruchomościach Spółki i posiada status wierzyciela hipotecznego tylko na niektórych z nich, nie jest okolicznością przemawiającą za uznaniem, iż omawiana przesłanka w sprawie nie wystąpiła. Argumentacja skarżącego, że gdyby organ dokonał zabezpieczenia należności na majątku Spółki w sposób przez niego wskazany, to egzekucja byłaby możliwa, ma charakter hipotetyczny - zawiera dane niepewne, które nie sposób obiektywnie zweryfikować, dlatego jest nieakceptowalna. Istotne jest, że czynności egzekucyjne nie przyniosły dla Gminy pozytywnego rezultatu, co w sprawie jest oczywiste (zob. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 984/16). Za oceną, że warunek w postaci bezskutecznej egzekucji wystąpił, przemawia również i to, iż wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został przez Sąd oddalony z powodu braku wystarczających środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku Spółki. Bez wątpienia zatem spełniona została kolejna pozytywna przesłanka warunkująca orzeczenie o odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w postaci bezskuteczności egzekucji z jej majątku (art. 116 § 1 O.p.). Sąd stwierdza również, że w realiach niniejszej sprawy skarżący nie wykazał, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Wynikający z tego przepisu wymóg dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 899/10). Zaś twierdzenia skarżącego, że egzekucja może skutkować zaspokojeniem części roszczeń Gminy, przy czym stałoby się tak prawdopodobnie, gdyby organ zabezpieczył wierzytelności na wszystkich nieruchomościach, nie mają istotnego dla tej przesłanki waloru pewności i realności zaspokojenia należności Gminy. W konsekwencji Sąd podzielił stanowisko organu odwoławczego i stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do spełnienia także i tej przesłanki egzoneracyjnej. W zakresie przesłanek egzoneracyjnych - wyłączających odpowiedzialność podatkową osoby trzeciej, tj. w zakresie przesłanki właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy podnieść, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy – Ordynacja podatkowa, winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (obecnie restrukturyzacyjne) (tak m.in. uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, wyrok NSA z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1260/06). Wskazuje się także, że "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. W myśl art. 10 Prawa upadłościowego, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 2016 r., dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił taką zdolność, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (art. 11 ust. 1a). Dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...) obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 ). Jak stanowił art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.), dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.), dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. W świetle powyższego nie powinno budzić wątpliwości, że jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań oraz ilość wierzycieli. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. W sprawie bezsporne jest, że skarżący złożył w imieniu Spółki wniosek o ogłoszenie upadłości w drugiej połowie 2015 r. Jednak wniosek ten został przez Sąd oddalony, postanowieniem z dnia [...], wobec zaistnienia po stronie dłużnika negatywnej przesłanki ogłoszenia upadłości - majątek spółki nie wystarczył na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Oznacza to, że już w tym czasie wniosek taki, z uwagi na brak majątku Spółki, był spóźniony, co nie wyklucza braku winy w tym zakresie osoby wniosek taki składającej. Badając tę kwestię organ podatkowy stwierdził, iż kondycja Spółki stanowiła podstawę do ogłoszenia upadłości już w 2009 r. – przed pożarem, który miał miejsce w sierpniu 2009 r. W 2010 r. Spółka była w tak krytycznej sytuacji, że wystąpiła o pomoc publiczną, zaś w decyzji Komisji Europejskiej z dnia [...] zatwierdzającej pomoc państwa na restrukturyzację dla Zakładów wskazano, że przedsiębiorstwo spełnia kryteria w zakresie podlegania procedurze upadłościowej przewidziane w prawie polskim. W ocenie Sądu, stanowisko organów co do czasu, w którym Spółka winna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, nie poddaje się kontroli sądowoadministracyjnej i wymaga doprecyzowania – określenia w jakiej dacie Spółka stała się niewypłacalna i kiedy wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony - co organ winien ustalić przy uwzględnieniu wyżej powołanych przepisów prawa upadłościowego. Jak się przyjmuje w orzecznictwie, postawienie tezy, że członek zarządu nie wystąpił we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, wobec czego nie zaistniała przesłanka ekskulpacyjna, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 O.p., wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy w ogóle zaistniały okoliczności uzasadniające zwrócenie się z takim wnioskiem, a jeśli tak, to jaki był właściwy moment na jego wniesienie. Ustalenie daty, w jakiej członek zarządu powinien wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości jest podyktowane potrzebą zbadania i oceny, czy zaniechanie w zgłoszeniu wniosku może być przypisane temu członkowi zarządu (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 178/17). Przy czym Sąd nie zgadza się ze stanowiskiem, że możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniałaby, gdyby Spółka posiadała zaległości wobec co najmniej dwóch wierzycieli. Stanowisko takie nie znajduje bowiem potwierdzenia w treści powołanego przepisu 116 O.p., który w kontekście zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej wskazuje tylko na niezawinione działanie. Sąd podziela pogląd, że nawet w przypadku, gdy spółka kapitałowa ma jednego wierzyciela, nie można przyjąć, że członkowie jej zarządu nie mają z tego powodu obowiązku zgłaszać wniosku o ogłoszenie upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych. Przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Odróżnić należy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (tak wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2016 r., sygn. akt III UK 13/16, wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1951/15). To do sądu upadłości, a nie skarżącego należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku; art.116 § 1 pkt 1 O.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia (tak NSA w wyroku z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1686/18). Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego, nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich (tak wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2389/18). Warto w tym miejscu zauważyć, żę pogląd przeciwny został wyrażony w wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 113/17 oraz WSA w Gliwicach z dnia 17 września 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 459/19. Niezależnie od powyższego, w ocenie Sądu, stwierdzenie organów obu instancji, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. nie zostało w sposób przekonywujący uzasadnione i poparte wnikliwą oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego. Oczywiście konstatacja ta traci na aktualności w sytuacji, kiedy organ ustali, że na skarżącym nie ciążył obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia postępowania zapobiegającego temu. W art. 116 § 1 pkt lit. b) O.p. ustawodawca przewidział bowiem sytuacje, w których danemu członkowi zarządu spółki nie można przypisać winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we "właściwym czasie". W orzecznictwie przyjmuje się, że przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (tak wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1545/16). Przesłanka ta jednak nie została w żaden sposób skonkretyzowana przez prawodawcę, wobec czego organy podatkowe zobligowane są szczególnie wnikliwie i w sposób zindywidualizowany na tle okoliczności danej sprawy analizować argumentację strony podnoszoną dla jej wykazania (tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 81/18). Szczególnie istotne w takich przypadkach poglądy judykatury i doktryny, prowadzą do zgodnego wniosku, że członek zarządu nie może skutecznie usprawiedliwiać się podziałem kompetencji pomiędzy członkami zarządu spółki, brakiem faktycznej wiedzy o sprawach finansowych spółki, czy stanem zdrowia, który nie uniemożliwiał faktyczne wykonywanie czynności (tak m.in. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3142/15, z dnia 8 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2683/16). W orzecznictwie dotyczącym omawianej problematyki podkreśla się, że członek zarządu odpowiedzialny za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów. Winien mieć wiedzę co do sposobu jej funkcjonowania, zawieranych transakcji, a także kontrahentów spółki. Powinien być należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki. Ewentualny brak wiedzy, lub też błędne działanie nie może uwalniać członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej (tak wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 1125/17). Niezależnie od powyższego, organ winien odnieść się do argumentów skarżącego, że opisane przez niego okoliczności związane z procesem likwidacji szkody spowodowanej pożarem przez ubezpieczyciela, przemawiają za uznaniem, że wystąpiła przesłanka ekskulpacyjna z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Jak już wyżej sygnalizowano, organy podatkowe, mimo specyficznego rozkładu ciężaru dowodu w szczególnym postępowaniu zmierzającym do zastosowania art.116 § 1 O.p., dysponując dowodami, które mogą wskazywać na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego. Nie mogą także uchylić się od przeprowadzenia i weryfikacji dowodów przedstawionych przez członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17). Resumując, Sąd stwierdza, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 O.p., gdyż nie podjęto wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie dopełniono również wynikającego z art. 187 O.p. obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego i tym samym uchybiono też art. 191 O.p., z którego wynika powinność oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Takie działanie niewątpliwe skutkowało także naruszeniem zasady zaufania, o której stanowi art. 121 O.p. Z tych powodów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. 2018. 1302 ze zm., dalej p.p.s.a), należało orzec jak w sentencji. W ramach ponownego rozpoznania sprawy organ będzie zobligowany do uwzględnienia oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. Ustali właściwy moment, w którym Spółka powinna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, a w razie uznania, że to skarżący winien z takim wnioskiem wystąpić w innym czasie niż to uczynił, ponownie oceni, czy w sprawie wystąpiła podniesiona przez skarżącą przesłanka egzoneracyjna określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w związku z art. 223 § 2 p.p.s.a., zgodnie z którym jeżeli nie została uiszczona należna opłata sąd w orzeczeniu kończącym postępowanie w danej instancji nakaże ściągnąć tę opłatę od strony, która obowiązana była ją uiścić albo od innej strony, gdy z orzeczenia tego wynika obowiązek poniesienia kosztów postępowania przez tę stronę. Jak wynika z akt sprawy strona skarżąca bez wezwania Sądu, po negatywnym rozstrzygnięciu jej wniosku o zwolnienie z kosztów postępowania, przekazem pocztowym dokonała operacji uiszczenia kwoty wpisu w wysokości 500 zł. Operacja ta okazała się nieskuteczna, gdyż jak wynika z informacji odpowiedniej komórki Sądu kwota ta nie została zarejestrowana jako faktycznie uiszczona w kasie Sądu lub na jego rachunku bankowym. Skoro zaś skarga została uwzględniona obowiązek uiszczenia wpisu w kwocie 500 zł (poniesienie kosztów) ciąży na organie odwoławczym. ec