II FSK 886/07

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędziowie: NSA Jan Rudowski, NSA Aleksandra Wrzesińska – Nowacka (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 5 września 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. M. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 stycznia 2007 r. sygn. akt I SA/Gl 15/07 odrzucającego skargę I. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 października 2006 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o przedłużenie terminu do wydatkowania na cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości postanawia: oddalić skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia 22 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 15/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odrzucił skargę I. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 października 2006 r., nr [..]. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd podał, że wskazaną wyżej decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 17 maja 2006 r., nr [...] umarzającą postępowanie w przedmiocie przedłużenia terminu do wydatkowania na cele mieszkaniowe przychodu pochodzącego ze sprzedaży nieruchomości. Decyzja ta zawierała pouczenie o możliwości wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, którą w myśl art. 53 § 1 i 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie p.p.s.a.) podatniczka winna była wnieść w terminie 30 dni od doręczenia decyzji, za pośrednictwem organu, którego działanie jest przedmiotem skargi. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. została doręczona stronie w dniu 2 listopada 2006 r. Skargę należało zatem wnieść najpóźniej w dniu 4 grudnia 2006 r. I. M. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 1 grudnia 2006 r., jednakże skierowała ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. Ten organ przesłał skargę według właściwości Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. w dniu 5 grudnia 2006 r., Organ odwoławczy po sporządzeniu pisemnej odpowiedzi na skargę przesłał ją Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w dniu 5 stycznia 2007 r. Powyższe ustalenia w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego prowadzą do wniosku, iż skarga została wniesiona z uchybieniem ustawowego terminu i podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 i § 3 p.p.s.a. Sąd wskazał dalej, że skarżąca została pouczona o terminie i trybie wniesienia skargi. Podał, że warunkiem skutecznego złożenia skargi jest jej złożenie za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność jest przedmiotem skargi. W rozpoznawanej sprawie skarżąca wniosła skargę za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., który nie był organem właściwym. Natomiast przekazanie skargi Dyrektorowi Izby Skarbowej, tj. organowi właściwemu, nastąpiło już po terminie do wniesienia skargi. Dalej Sąd wywiódł, że na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego nie istnieje odpowiednik art. 65 § 2 K.p.a. czy też art. 170 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8,poz. 60 ze zm.), w świetle których podanie wniesione do organu niewłaściwego przed upływem terminu określonego przepisami prawa uważa się za wniesione z zachowaniem terminu. Brak takiego uregulowania prowadzi do wniosku, że wniesienie skargi za pośrednictwem niewłaściwego organu obciąża stronę skarżącą ryzykiem nieprzekazania jej właściwemu organowi w terminie do jej wniesienia. Termin ten uważa się bowiem za zachowany jedynie z chwilą osobistego złożenia lub nadania jej za pośrednictwem poczty do organu właściwego. Skargę kasacyjną od przedstawionego powyżej postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła I. M., zaskarżając przedmiotowe postanowienie w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego – merytorycznego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Wskazując jako podstawę skargi kasacyjnej art. 174 pkt 2 p.p.s.a. strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 6 p.p.s.a. poprzez niedopełnienie obowiązku prawidłowego informowania strony o przysługujących jej prawach. Zdaniem autora skargi przyczyną uchybienia terminowi do wniesienia skargi było nieprecyzyjne pouczenie strony o prawie do zaskarżenia decyzji. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że pouczenie o możliwości wniesienia skargi zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej sprowadzało się do literalnego powtórzenia treści przepisu art. 54 § 1 p.p.s.a. Przepis ten można odczytać, zdaniem autora skargi dwojako, odnosząc działanie zarówno do organu, którego decyzja była ostatnią decyzją wydaną w sprawie, jak też do organu, który wydał w danej sprawie decyzję jako pierwszy. Strona skarżąca wnosząc skargę za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego miała na uwadze, że postępowanie zostało wszczęte przez ten organ. Autor skargi podniósł, że na gruncie prawa administracyjnego nie obowiązuje zasada: ignorantia iuris nocet, zatem strona postępowania ma prawo do takiej informacji praktycznej i prawnej, która uchroni ją przed negatywnymi skutkami nieznajomości prawa. Organy mają obowiązek udzielić informacji z urzędu, działając w taki sposób, by była ona jasna i zrozumiała dla strony. Zdaniem strony skarżącej w rozpatrywanej sprawie nie można uznać, by skarżąca otrzymała informację w pełni zrozumiałą. Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Strona skarżąca oparła skargę kasacyjną na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to jest na naruszeniu przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie zgodnie wyrażany jest pogląd, iż skoro skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym od wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, to podstawa ta obejmuje naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego przez sąd ( por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 2004 r., sygn. akt FSK 80/04,opubl. w ONSA i WSA z 2004, Nr 1, poz. 12, z dnia 31 maja 2004 r., sygn. akt FSK 103/04, opubl. w POP z 2005, Nr 3 poz. 57, B.Adamiak –Uwagi o modelu dwuinstancyjnego postępowania sądowoadministracyjnego w: Procedura administracyjna wobec wyzwań współczesności .Profesorowi zwyczajnemu dr.hab. Januszowi Borkowskiemu przyjaciele i uczniowie –Łódź 2004,s.31-32, J.P. Tarno- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 246). Wskazany jako naruszony w tym wypadku art. 6 p.p.s.a. stanowi, iż sąd administracyjny powinien udzielać stronom występującym w sprawie bez adwokata lub radcy prawnego potrzebnych wskazówek co do czynności procesowych oraz pouczać je o skutkach prawnych tych czynności i skutkach zaniedbań. Przepis ten określa zatem obowiązki sądu w toku postępowania sądowoadministracyjnego, od jego wszczęcia aż do zakończenia. Postępowanie sądowoadministracyjne wszczynane jest w momencie wniesienia skargi i z tym momentem pojawia się dopiero możliwość podejmowania przez Sąd określonych czynności procesowych w sprawie. Wskazówki i pouczenia sądu powinny zatem dotyczyć dokonywanych przez stronę czynności procesowych na danym etapie postępowania sądowoadministracyjnego i w powstałej sytuacji procesowej( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 266/06,opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex pod nr 307533). Obowiązek umieszczenia pouczenia o prawie do wniesienia skargi spoczywa na organie podatkowym i został na niego nałożony w art. 210 § 2 Ordynacji podatkowej, czyli w ustawie regulującej postępowanie podatkowe ( art. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Przepis ten stanowi, że decyzja, w stosunku do której może zostać wniesione powództwo do sądu powszechnego lub skarga do sądu administracyjnego, zawiera ponadto pouczenie o możliwości wniesienia powództwa lub skargi. O trybie i sposobie wniesienia skargi ma zatem obowiązek poinformować organ podatkowy w wydanym przez ten organ rozstrzygnięciu, a nie sąd, do którego skarga ta ma być skierowana. Z uzasadnienia skargi wywieść można, iż strona skarżąca uważa, że pouczenie jej o sposobie wniesienia skargi do sądu administracyjnego zawarte w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej było wadliwe, powołano się w nim bowiem jedynie na treść przepisów prawa ( art. 53 i 54 p.p.s.a. ) , która rodzić może wątpliwości co do organu, za pośrednictwem którego ten środek należy wnosić. Strona wskazuje zresztą , iż pouczenia tego udzielił jej organ podatkowy (odwoławczy). Jeżeli zatem nawet doszłoby do naruszenia obowiązku pouczenia strony o przysługującym jej prawie, to naruszenia tego dokonałby organ podatkowy, a nie sąd i naruszony zostałby przepis Ordynacji podatkowej ( art. 210 § 2 Ordynacji podatkowej), a nie art. 6 p.p.s.a. Sąd nie ma bowiem prawnej możliwości ( ani obowiązku) udzielania stronie wskazówek co do sposobu i warunków składania skargi, skoro nie doszło jeszcze do zainicjowania postępowania sądowadministracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 631/08 opubl. w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Zarzut naruszenia art. 6 p.p.s.a. jest zatem niezasadny. Już tylko na marginesie zauważyć należy, iż zawarte w zaskarżonej decyzji pouczenie odpowiadało prawu, zaś art. 54 § 1 p.p.s.a. ma jednoznaczną i jasną treść. Przypomnieć też należy, iż podobnie sformułowane jest pouczenie o sposobie wniesienia odwołania do organu II instancji (wnosi się je za pośrednictwem organu I instancji- art. 223 § 1 Ordynacji podatkowej). Z akt sprawy wynika, że strona prawidłowo wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K. za pośrednictwem Urzędu Skarbowego w W. Nie sposób w tej sytuacji przyjąć, że treść art. 54 § 1 p.p.s.a. wzbudziła u strony postępowania tak poważne wątpliwości interpretacyjne, że zaadresowała ona skargę do organu podatkowego I instancji jako organu pośredniczącego we wniesieniu skargi. Z tych względów skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a. Przyjmując jako formę rozstrzygnięcia niniejszej sprawy postanowienie Sąd wziął pod uwagę pogląd wyrażony w uchwale NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt II FPS 1/07 (opubl. ONSA i WSA z 2008 r., nr 1,poz.2 ),zgodnie z którą Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu na rozprawie skargi kasacyjnej od postanowienia wojewódzkiego sądu administracyjnego odrzucającego skargę, wydaje orzeczenie w formie postanowienia (art. 184 albo art. 185 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 160 tej ustawy).