II FSK 3918/17

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Dominik Gajewski (sprawozdawca), Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 19 września 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 555/17 w sprawie ze skargi W. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 4 kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości kwoty nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu z tytułu zajęcia wierzytelności 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku na rzecz W. S. kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z 19 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 555/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę W. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 4 kwietnia 2017 r. w przedmiocie określenia wysokości kwoty nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu z tytułu zajęcia wierzytelności. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec B. sp. z o.o. w likwidacji, zawiadomieniem z 7 marca 2014 r. dokonał zajęcia wierzytelności należnych zobowiązanemu względem W. S. W związku z nieprzekazywaniem przez skarżącego należnych kwot organ egzekucyjny w dniu 2 kwietnia 2014 r. skierował do ww. ponaglenie. W odpowiedzi skarżący uznał zajętą wierzytelność, zaznaczył jednakże, że wobec jego majątku prowadzona była egzekucja przez komornika sądowego, która okazała się bezskuteczna. W dniu 6 maja 2015 r. organ egzekucyjny zlecił Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. wykonanie czynności kontrolnych u dłużnika w trybie art. 31 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej powoływana jako "u.p.e.a.") i art. 71a u.p.e.a. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu 20 grudnia 2016 r. przeprowadził kontrolę u skarżącego, sporządzając protokół kontrolny. Z protokołu wynika, iż skarżący w dalszym ciągu uznaje zajętą wierzytelność, jednakże należnych kwot nie przekazuje ze względu na brak środków pieniężnych i majątku. Postanowieniem z dnia 10 lutego 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., wskazując na art. 71a § 9 u.p.e.a., określił skarżącemu wysokość nieprzekazanej kwoty organowi egzekucyjnemu z tytułu zajęcia wierzytelności dokonanego zawiadomieniem z dnia 7 marca 2014 r. w wysokości 290.022 zł wraz z ustawowymi odsetkami od kwoty 99.950 zł liczonymi od dnia 27 czerwca 2003 r. do dnia zapłaty. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącego złożył zażalenie, żądając uchylenia zaskarżonego postanowienia lub jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. W ocenie pełnomocnika skarżący nie uchylał się bezpodstawnie od przekazania należnych kwot od zajętej wierzytelności. Postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Na powyższe postanowienie pełnomocnik skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że skarżący bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności organowi podatkowemu, podczas gdy dłużnik wskazał mienie, z którego można prowadzić egzekucję. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. W zaskarżonym wyroku WSA wyjaśnił, że spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy zachodziła przesłanka do wydania postanowienia określającego skarżącemu wysokość kwoty nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu z tytułu zajętej wierzytelności określona w art. 71a § 9 u.p.e.a., tzn. czy dłużnik wierzytelności bezpodstawnie uchylał się od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. WSA wyjaśnił, że z ww. przepisu wynika, iż przesłankami do określenia dłużnikowi wysokości nieprzekazanych (organowi egzekucyjnemu) wierzytelności przysługujących zobowiązanemu jest fakt ich zajęcia przez organ egzekucyjny (w stosownym trybie) oraz bezpodstawne uchylanie się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Sąd podniósł, iż skarżący nie zaprzecza, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła pierwsza przesłanka – doszło do zajęcia wierzytelności przysługujących mu wobec dłużnika zajętej wierzytelności, której wysokość jest niewątpliwa. W odniesieniu do drugiej przesłanki Sąd w pełni podzielił stanowisko, że zwrot "bezpodstawnie uchyla się" należy interpretować jako przesłankę prawną, a nie faktyczną, w związku z czym stwierdzono, że organy dokonały prawidłowej wykładni art. 71a § 9 u.p.e.a. oraz prawidłowo zastosowały tę regulację w ustalonych w sprawie okolicznościach. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku skarżący zaskarżył go w całości, wnosząc o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisu art. 71a § 9 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności organowi podatkowemu, podczas gdy dłużnik wskazał mienie, z którego można prowadzić egzekucję. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie kluczowe znaczenie ma art. 71a § 9 u.p.e.a., jego interpretacja i skutki dla ustaleń, jakie w związku z tym przepisem zobowiązane są poczynić organy. Jak to wyjaśnił Sąd pierwszej instancji, z przepisu tego wynika, że przesłankami do określenia dłużnikowi wysokości nieprzekazanych (organowi egzekucyjnemu) wierzytelności przysługujących zobowiązanemu jest: 1) fakt ich zajęcia przez organ egzekucyjny (w stosownym trybie); 2) bezpodstawne uchylanie się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Skarżący nie zaprzecza, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiła (1) pierwsza przesłanka – doszło do zajęcia wierzytelności przysługujących mu wobec dłużnika zajętej wierzytelności, której wysokość jest niewątpliwa. Okoliczność, iż zajęta wierzytelność została uznana i jest wymagalna wynika wprost z pisemnych oświadczeń uprawnionego do reprezentacji przedstawiciela dłużnika zajętej wierzytelności. W odniesieniu do (2) drugiej przesłanki należy zauważyć, że WSA stwierdził, iż zwrot dotyczący "bezpodstawnego uchylania się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu" odnosi się bezpośrednio do kwestii prawnych, przyczyny takiego uchylania się pozostają natomiast bez znaczenia dla oceny, czy przesłanka ta została spełniona. Stanowiska tego nie można prezentować tak, jak to uczynił Sąd pierwszej instancji – w oderwaniu od okoliczności faktycznych, które w uzasadnieniu wyroku WSA nie zostały wyjaśnione. Czym innym jest określenie prawnej oceny przedmiotowego działania, czym innym określenie tła – o charakterze faktycznym – stojącego za wyrażeniem odpowiedniego stanowiska w tym zakresie. Zwrot normatywny art. 71a § 9 u.p.e.a.: "bezpodstawnie uchyla się" w istocie nie określa wprost, czy o wystąpieniu tej przesłanki decydować mogą być okoliczności tylko prawne bądź też tylko faktyczne. Jakkolwiek zapatrywanie, że w ww. przepisie występuje tylko przesłanka o charakterze prawnym, było wyrażane przez inne składy orzekające NSA w innych sprawach, to trzeba pamiętać, że zapadały one na tle odmiennych stanów faktycznych, które mogły pozostawać nie bez znaczenia dla twierdzeń o ogólnym wyrazie w zakresie wykładni przepisu art. 71a § 9 u.p.e.a. Zwrot "bezpodstawnie uchyla się" może obejmować szereg przypadków. Ustawodawca nie doprecyzował tutaj, o jakiego rodzaju przypadku chodzi. Stąd badając poprawność działania organów w tym zakresie należy uwzględnić szeroką perspektywę czynności, jakie dłużnicy mogą zaprezentować celem bezpodstawnego uchylenia się od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Uwzględniając dotychczasowy dorobek orzecznictwa oraz piśmiennictwa, trudno nie uznać, iż zwrot "bezpodstawnie uchyla się" może odnosić się do okoliczności prawnych, umożliwiających dłużnikowi zajętej wierzytelności skuteczne uchylenie się od wykonania zobowiązania. Bezpodstawne uchylanie się dłużnika zajętej wierzytelności zachodzi np. wówczas, gdy ten po wezwaniu do przekazania kwot stanowiących wierzytelność zobowiązanego dokona czynności prawnych, których stronami obok niego są zobowiązany i jego wierzyciele, w wyniku których zarówno zobowiązany jak i dłużnik zajętej wierzytelności stali się w stosunku do siebie jednocześnie wierzycielami i dłużnikami, co dawało podstawę do dokonania potrąceń wzajemnych wierzytelności i nieprzekazywania do organu kwot należnych od zobowiązanego. Dłużnik zajętej wierzytelności nie może według swego uznania decydować o przeznaczeniu zajętych już wierzytelności, bądź ich uiszczeniu zobowiązanemu, bez zgody organu egzekucyjnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2016 r., II FSK 2287/16). Na podstawie i w ramach kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego, o której mowa w art. 71a § 1 u.p.e.a., powinno się jednak – dostatecznie wnikliwie, dokładnie i wszechstronnie – ustalić stan faktyczny, w celu oceny możliwości jego subsumcji pod przywoływaną powyżej przesłankę art. 71a § 9 u.p.e.a. Stosownego wykluczenia (wyłączenia wymogu badania okoliczności faktycznych) w tym przepisie brak. Nie może też być rolą organu (czy sądu) ograniczanie szeregu przypadków, które odpowiadają jego dyspozycji. Tak więc, okoliczności faktyczne nie mogą być w ogóle pomijane w toku rozpoznawania spraw na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a. Powyższe przekłada się na ocenę dokonanego przez Sąd pierwszej instancji rozstrzygnięcia. Po pierwsze, analiza materiału dowodowego powinna być szersza (niż to przyjął WSA w Białymstoku). Przyjmując bowiem stosowną wykładnią przepisów prawa materialnego, Sąd pierwszej instancji nie przedstawił w uzasadnieniu skarżonego wyroku oceny co do tego, czy podatkowe organy egzekucyjne w sprawie niniejszej wymogowi wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności (o których mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a.) sprostały. Sąd ograniczył się do przedstawienia stanowiska ogólnej treści, w oderwaniu od elementów stanu faktycznego sprawy: nie ustalono chociażby, czy na dzień zajęcia skarżący posiadał jakieś środki finansowe, a jeśli tak - w jaki sposób nimi rozporządzał. Te braki są tym istotniejsze, że na gruncie niniejszej sprawy skarżący wskazywał np. inne mienie do przeprowadzenia przez organ egzekucji. NSA nie jest też właściwy, by stosowne badanie przeprowadzić zamiast Sądu pierwszej instancji (poza związaniem granicami skargi kasacyjnej, godziłoby to w zasadę dwuinstancyjności). Ostatecznie z uzasadnienia skarżonego wyroku nie sposób wywieść co stanowiło o tym, iż uznano, że skarżący podjął (bądź zaniechał) czynności, w konsekwencji czego uznać trzeba było, iż bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności. Dopiero wykazanie – na gruncie oceny materiału dowodowego – że okoliczności faktyczne potwierdzają przedmiotowe "uchylanie się" można przejść do oceny skutków takiego działania w zakresie sprawdzenia, czy przesłanka o charakterze prawnym została spełniona. Brak stosownej analizy czyni wyrok Sądu pierwszej instancji wadliwym. Ponownie rozpoznając sprawę WSA w Białymstoku zobowiązany będzie wziąć pod uwagę wyrażone wyżej stanowisko, tj. Sąd winien zwrócić uwagę na okoliczności faktyczne, które miałyby świadczy o bezpodstawnym uchylaniu się (o którym mowa w omawianej regulacji), oceniając także, czy stanowisko wyrażone w tym zakresie przez organy w ogóle dawało podstawy do wyrażenia stosownej oceny przez WSA. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku, który zobowiązany będzie do uwzględnienia oceny dokonanej powyżej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. ----------------------- 6