II FSK 1063/07

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Aleksandra Wrzesińska – Nowacka, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 211/06 w sprawie ze skargi D. sp. z o. o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 30 listopada 2005 r. nr [...] w przedmiocie wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Decyzją z dnia 26 maja 2004 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. określił wobec "D." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (Spółka) zobowiązanie z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące grudzień 1999 r. oraz styczeń 2000 r. w kwocie 863.058,50 zł. Decyzją z dnia 30 listopada 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części i obniżył wysokość odsetek od nieuregulowanych w terminie części kwot zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych do kwoty 399.735,50 zł. Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę żądając jej uchylenia. Zarzuciła naruszenie art. 70, 145, 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r Nr 8, poz.60 ze zm dalej Ord.pod.) wobec niedoręczenia zaskarżonej decyzji pełnomocnikowi Spółki. Wskazała również na naruszenie prawa materialnego polegające między innymi na niewłaściwej wykładni i zastosowaniu art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2000, Nr 54, poz.654 z późn. zm. dalej u.p.d.o.p.) oraz niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Spółka powołała art. 145 § 2 Ord.pod. Wywiodła, że skoro decyzja nie została doręczona pełnomocnikowi, nie może wywoływać skutków prawnych. Podniosła, że w dacie doręczenia zaskarżonej decyzji zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu i wskazała art.70 Ord.pod. Nadto wskazała, że wbrew stanowiska organu odwoławczego, wszelkie koszty poniesione przez Spółkę w okresie 1 kwietnia 1999 r do 31 marca 2000 r. były uzasadnione, racjonalne i związane z przychodem, a okoliczności te skarżąca udowodniła. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazał, że podjęte w dniach 1 i 2 grudnia 2005 r. próby doręczenia decyzji administracyjnych pełnomocnikowi Spółki pod adresem kancelarii nie powiodły się. Zaskarżona decyzja została więc w dniu 2 grudnia 2005 r. nadana na adres pełnomocnika pocztą. Przesyłkę awizowano dwukrotnie w dniu 5 i 12 grudnia 2005 r. W dniu 15 grudnia tj. po drugim awizowaniu przesyłki strona poinformowała organ drugoinstancyjny o cofnięciu pełnomocnictwa S. L. i ustanowieniu nowego pełnomocnika – P. W. W dniu 17 grudnia 2005 r. S. L. po otrzymaniu w urzędzie pocztowym awizowanej przesyłki poczynił na niej adnotację o odwołaniu pełnomocnictwa i zwrócił pismo pracownikowi urzędu pocztowego. Organ odwoławczy wskazał, że skoro cofnięcie pełnomocnictwa nastąpiło w toku doręczania pisma w trybie art.150 Ord.pod. - już po drugim awizowaniu, to należy uznać, iż została ona skutecznie doręczona w dniu 19 grudnia 2005 r. Organ drugiej instancji wskazał nadto, że jedynie z ostrożności procesowej podjął próbę doręczenia skarżonej decyzji nowemu pełnomocnikowi, co mimo kilkukrotnych prób nie powiodło się. Organ ten wskazał, że w dniu 28 grudnia 2005 r. podjęto próbę doręczenia decyzji bezpośrednio stronie, której pracownik odmówił przyjęcia korespondencji, ponieważ w sprawie ustanowiono pełnomocnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 5 grudnia 2006 r., sygn.akt. I SA/Gd 211/06, stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 26 maja 2004 r., oraz określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, oraz zasądził od organu zwrot kosztów postępowania sadowego. Sąd uznał, że zasadnym jest zarzut naruszenia art. 145 § 2 Ord. pod. i podkreślił, że w sytuacji, gdy strona ustanowiła pełnomocnika nie ma prawnej możliwości skutecznego doręczenia decyzji stronie. Sąd podkreślił, że organ podatkowy od 15 grudnia 2005 r. mógł skutecznie doręczyć skarżoną decyzję jedynie nowemu pełnomocnikowi. Sąd wskazał art. 212 Ord.pod. stwierdził, że konsekwencją ustalenia nieprawidłowości doręczenia jest uznanie, że nie powstało ważne zobowiązanie podatkowe objęte zaskarżoną decyzją. Słusznie zatem, zdaniem Sądu Spółka wywiodła, że z dniem 31 grudnia 2005 r. doszło do przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w trybie art. 173§ 1 i 2 i art. 174 pkt 1 i 2 w związku z art. 185§ 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 3270 ze zm.}. zwanej dalej p.p.s.a. zaskarżył powyższy wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. naruszenie art.133 § 1 art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 144, art, 145 §2. art. 148 § 1-3, art. 150, art. 151 i art. 153 §2 Ord.pod. poprzez niewłaściwą ocenę stanu faktycznego sprawy, nieorzeczenie na podstawie akt sprawy i przyjęcie za prawdziwą tezę, że zaskarżona decyzja nie została stronie skutecznie doręczona przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy; 2. naruszenie art. 141 §4 p.p.s.a. w związku z art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia stwierdzającego nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 26.05.2004r, 3. naruszenie art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art.247§ 1 pkt3 Ord. pod.przez bezpodstawne stwierdzenie, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa i przyjęcie, że zachodzą przyczyny określone w art. 247§1 pkt 3 Ord. pod.; 4. naruszenie art.145§ 1 pkt 2 p.p.s.a. wskutek jego niewłaściwego zastosowania do zaskarżonej decyzji, a także w odniesieniu do decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 26.05.2004r. Wskazując na powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie skargi Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od Spółki kosztów postępowania. Spółka we wniesionej z przekroczeniem terminu odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu. Istotą sformułowanych w niej zarzutów jest to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku pominął fakt prawidłowego wysłania decyzji w dniu 2 grudnia 2005 r. na adres pełnomocnika S. L., "którego pełnomocnictwo znajdowało się w aktach sprawy i w dniu wyekspediowania przesyłki nie było odwołane" (s. 2 skargi kasacyjnej). Argumentacja ta w oczywisty sposób abstrahuje od tego, iż przepisy prawa procesowego skutki prawne rozstrzygnięć wszelkich organów administracji publicznej łączą nie z datą "wyekspediowania" przesyłki (decyzji administracyjnej), lecz jej doręczenia stronie albo jej pełnomocnikowi. Okolicznością bezsporną jest to, że w dniu odbioru przesyłki przez Sławomira Lisa (17 grudnia 2005 r.) nie był on już pełnomocnikiem strony, która w piśmie z dnia 15 grudnia 2005 r. wskazała nowego pełnomocnika – P. W. Nie sposób twierdzić, że w tych okolicznościach sprawy "decyzja została skutecznie doręczona w dniu 19.12.2005 r." w trybie doręczenia zastępczego (s. 3 skargi kasacyjnej). Nie budzi również najmniejszych wątpliwości to, że do końca 2005 r. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 30 listopada 2005 r. nie została doręczona nowemu pełnomocnikowi strony (doręczenie to nastąpiło dopiero w dniu 9 stycznia 2006 r.). Sama okoliczność, że organ uznał za niezbędne doręczenie decyzji nowemu pełnomocnikowi strony zdaje się wskazywać, że poprzedniego doręczenia nie traktował on jako prawnie skutecznego (mogącego rodzić skutek materialnoprawny). Nieskuteczność podjętych prób doręczenia decyzji P. W. w 2005 r., na którą powołano się na s. 3 skargi kasacyjnej, jest – w kontekście tych stwierdzeń – prawnie obojętna. W tej sytuacji, argumentację sądu administracyjnego pierwszej instancji przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (s. 5) należy uznać za uzasadnioną i odnoszącą się do wszystkich zasadniczych elementów stanu faktycznego sprawy. Nie budzi przy tym wątpliwości pogląd, że rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ord.pod. może odnosić się także do kwalifikowanych wadliwości natury procesowej, wyliczonych na s. 6 uzasadnienia zaskarżonego wyroku. W rozpatrywanym przypadku polegało ono na tym, że zignorowano zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, podważając niejako sens instytucji pełnomocnictwa i zasadę wynikającą z art. 212 Ord.pod. (związania decyzją od momentu jej doręczenia). Ocena ta prowadzi do wniosku, że wydając zakwestionowany wyrok, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie dopuścił się żadnego z zarzucanych mu w skardze kasacyjnej naruszeń przepisów prawa, w tym art. 135 p.p.s.a. Jego zastosowanie uzasadniała konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji organów obydwu instancji jako bezprzedmiotowych, gdyż dotyczyły one zobowiązania podatkowego, które w skutek przedawnienia wygasło. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jaw w sentencji.