II FSK 586/08

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), WSA del. Hanna Kamińska, Protokolant Joanna Drapczyńska, po rozpoznaniu w dniu 10 września 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 424/07 w sprawie ze skargi A. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 7 lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania sentencji postanowienia 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE I. Stan sprawy przedstawiał się następująco: 1. Postanowieniem z dnia 26 sierpnia 2004 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zmienił treść upoważnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych prowadzonych u skarżącej A.C. poprzez przedłużenie terminu ważności upoważnienia do dnia 31 października 2004 roku z uwagi na długoterminową zwłokę w dostarczeniu oświadczeń o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów oraz poniesionych wydatkach w 2001 roku. 2. Skarżąca złożyła wniosek o sprostowanie sentencji przedmiotowego postanowienia, ponieważ uznała, że podana przyczyna przedłużenia terminu ważności upoważnienia jest niezgodna ze stanem faktycznym. 3. Postanowieniem z dnia 25 stycznia 2005 roku organ pierwszej instancji odmówił sprostowania sentencji tego postanowienia z uwagi na fakt, że nie zawierało ono błędów rachunkowych ani innych oczywistych omyłek. 4. Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej uznając, że skarżąca nie sprecyzowała zarzutów, postanowieniem z dnia 28 kwietnia 2005 roku pozostawił zażalenie bez rozpatrzenia. Skarżąca wniosła na powyższe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który wyrokiem z dnia 15 września 2006 roku, sygn. akt I SA/Gd 550/05 uchylił zaskarżony akt stwierdzając, że zażalenie i pisma procesowe strony złożone w uzupełnieniu zażalenia wyczerpywały dyspozycję art. 222 w związku z art. 239 O.p., zatem należało je rozpatrzyć merytorycznie i rozstrzygnąć, czy kwestionowane przez stronę okoliczności faktyczne stanowiące, zdaniem organu kontroli skarbowej, podstawę do przedłużenia czynności kontrolnych mogą być sprostowane jako oczywista omyłka pisarska. 5. Postanowieniem z dnia 7 lutego 2007 r., organ odwoławczy przywołując treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej ppsa) i art. 215 § 1 O.p. wskazał, że tryb sprostowania służy wyłącznie eliminowaniu oczywistych i nieistotnych wadliwości, a nie ustaleń stanu faktycznego, obowiązującego prawa czy też kwalifikacji prawnej. Jego zdaniem, z treści pism strony wynika, że skarżąca w istocie kwestionowała okoliczności faktyczne, które nie mogą być sprostowane w trybie art. 215 § 1 O.p. 7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona zarzuciła naruszenie art. 171 ppsa poprzez wydanie postanowienia w sprawie, w której zapadł już prawomocny wyrok, art. 139 § 3 O.p. poprzez nie rozpatrzenie zażalenia strony w terminie 2 miesięcy, art. 140 § 1 O.p. polegające na nie zawiadomieniu strony o nie dotrzymaniu ww. terminu, nie podaniu przyczyn nie załatwienia sprawy oraz nie wskazaniu nowego terminu do jej rozpatrzenia, art. 284b § 3 O.p. poprzez przyjęcie przez organy, że skoro termin czynności kontrolnych został przedłużony, to dokumenty zgromadzone w toku tych czynności stanowią dowód w postępowaniu, art. 120 O.p. w zw. z art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 6 KPA poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji z dnia 25 stycznia 2005 roku sankcjonującego, w ocenie skarżącej, praktykę składania nieprawdziwych oświadczeń co do stanu faktycznego, art. 121 § 1 O.p poprzez naruszenie przez inspektora skarbowego zasad etyki zawodowej oraz art. 122 O. p. poprzez nie dokonanie zgodnych ze stanem rzeczywistym ustaleń faktycznych. 8. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ppsa oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku wskazał, że trafnie organ odwoławczy ocenił, że skarżąca w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji z dnia 25 stycznia 2005 roku w przedmiocie odmowy sprostowania sentencji postanowienia, kwestionowała nie tyle "oczywistą omyłkę" i "błąd rachunkowy" w rozumieniu art. 215 § 1 O.p., ale ustalenia faktyczne leżące u podstaw przedłużenia upoważnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych. Sąd stoi na stanowisku, że wskazana przez skarżącą okoliczność nie może być podstawą sprostowania rozstrzygnięcia, albowiem nie stanowi ona "oczywistej omyłki" czy "błędu rachunkowego", a tylko te mogą być podstawą rektyfikacji aktu prawnego w trybie art. 215 § 1 O.p. Sąd podał, że jest związany treścią art. 134 § 1 ppsa, z którego wynika, że rozstrzygnięcie musi zapaść granicach danej sprawy. Przedmiotem niniejszej sprawy było badanie prawidłowości aktu w zakresie odmowy sprostowania postanowienia z dnia 26 sierpnia 2004 roku. Tym samym, Sąd nie jest uprawniony do badania zasadności zarzutów skargi dotyczących ustaleń faktycznych stanowiących podstawę przedłużenia terminu ważności upoważnienia do wykonywania czynności kontrolnych, albowiem zarzuty te dotyczą kwestii pozostających poza zakresem (granicami) niniejszego postępowania. Podkreślił, że nie jest uprawniony do badania zasadności podstawy przedłużenia terminu ważności upoważnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych. Nadto, nie jest on obowiązany do dokonywania wykładni skargi, w sytuacji, gdy jej zarzuty nie zostały jednoznacznie sprecyzowane. 9. Skargą kasacyjną A.C. zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu: a) naruszenie przepisów postępowania, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 151 ppsa Przepisem, który powinien mieć w tej sprawie zastosowanie, jest art. 145 § 1 ppsa, gdyż postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. zostało wydane z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 239 o.p. oraz art. 284 b § 2 o.p i art. 284 b § 3 o.p w związku z art. 120 o.p. i art. 121 § 1 o.p. oraz w związku z art. 31 ust. i ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.). Naruszenie przez organ odwoławczy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 284 b § 2 o.p. w związku z art. 120 o.p. i art. 121 § 1 o.p. polegało na zaakceptowaniu stanowiska organu I instancji tj. podanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nieprawdziwej przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli, pomimo, że z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy o sygn. akt I SA/Gd 424/07 wynika, że podana przez organ I instancji przyczyna jest niezgodna ze stanem faktycznym. Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył również art. 134 § 1 ppsa, gdyż powyższy argument nie został wzięty przez pod uwagę pomimo, że nie był on związany zarzutami skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku naruszył jednocześnie przepisy postępowania, w sposób który miał istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 141 § 4 ppsa, polegające na pominięciu normy prawnej wynikającej z tego przepisu, oraz niewłaściwe zastosowanie art. 151 ppsa Przepisami, który powinny mieć w tej sprawie zastosowanie, są art. 145 § 1 ppsa oraz właśnie art. 141 § 4 ppsa WSA w Gdańsku nie wyjaśnił powodów dla których w ogóle nie ustosunkował się do zarzutów Skarżącej, że Dyrektor Izby Skarbowej w G. mając obowiązek rozpatrzenia zarzutu naruszenia przez organ I instancji (Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej) art. 284 b § 2 o.p. oraz art. 120 o.p. nie dokonał oceny w tym zakresie, gdyż nie rozpatrzył czy podana przez organ I instancji przyczyna przedłużenia terminu zakończenia kontroli jest zgodna ze stanem faktycznym. WSA nie wyjaśnił również powodów dla których w ogóle nie ustosunkował się do zarzutu Skarżącej, że Dyrektor Izby Skarbowej w G. mając obowiązek rozpatrzenia zarzutu naruszenia przez organ I instancji (Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej) art. 284 b § 2 o.p. oraz art. 120 o.p. nie dokonał oceny jakie skutki wywołuje naruszenie przez organ I instancji powołanych norm prawnych w kontekście normy prawnej zawartej w art. 284 b § 3 o.p. b) naruszenie przepisów postępowania, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 141 § 4 ppsa, polegające na pominięciu normy prawnej wynikającej z tego przepisu, oraz niewłaściwe zastosowanie art. 151 ppsa Przepisami, które powinny mieć w tej sprawie zastosowanie, są art. 145 § 1 ppsa oraz właśnie art. 141 § 4 ppsa WSA w Gdańsku, w ślad za organami podatkowymi, oparł swoje rozstrzygnięcie na błędnie ustalonym stanie faktycznym sprawy, przez co nie dokonał kontroli ustaleń dokonanych przez organy podatkowe i polegających na przyjęciu, że Skarżąca pozostawała w długotrwałej zwłoce w dostarczeniu oświadczeń o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów oraz poniesionych wydatkach w 2001. Prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy prowadzi do wniosku, że Skarżąca nie pozostawała w ogóle w zwłoce w dostarczeniu powyższych oświadczeń Wskazując na powyższe naruszenia skarżąca wniosła o wnoszę o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, ewentualnie o rozpoznanie skargi przez Naczelny Sąd Administracyjny i uchylenie wyroku w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Wniosła także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 9. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest oczywiście bezzasadna. Zarzucając liczne naruszenia przepisów prawa procesowego i prawa materialnego Skarżąca nie dostrzega, że - tak jak to miało już miejsce w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji - podniesione zarzuty wykraczają poza zakres rozpoznawanej sprawy. Tę kwestię prawidłowo i wyczerpująco wyjaśnił Sąd na str. 5 uzasadnienia wyroku. Ponieważ, jak można wnosić z treści skargi kasacyjnej, ta część motywów nie została dostrzeżona przez skarżącą konieczne staje się przypomnienie, co było przedmiotem rozstrzygnięcia, a tym samym granicami sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 ppsa. Zaskarżone postanowienie dotyczyło odmowy sprostowania sentencji postanowienia z dnia 26 sierpnia 2004 r. o zmianie treści upoważnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych. Rozpoznanie wniosku o sprostowanie postanowienia, mającego oparcie w art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej sprowadza się do oceny, czy orzeczenie to zawiera błąd rachunkowy lub (oraz) inne oczywiste omyłki. Niedopuszczalne jest podważanie w tym trybie merytorycznej treści orzeczenia, w tym poprzez kwestionowanie okoliczności faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia. Ani we wniosku, ani w skargach do sądów obu instancji skarżące nie wskazała przewidzianej w wyżej wymienionym przepisie przesłanki uzasadniającej sprostowanie postanowienia, co już tylko z tej przyczyny wykluczało uwzględnienie wniosku. Sądowa kontrola legalności postanowienia również nie mogła wykroczyć poza zakres wyznaczony treścią art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. Taki sam jest zakres kasacyjnej kontroli zaskarżonego wyroku (art. 173 § 1 ppsa). Spośród licznych zarzutów tylko jeden nadawał się do merytorycznego rozpoznania: naruszenie art. 141 § 4 ppsa. Jednakże był to zarzut chybiony; w aspekcie formalnych wymogów określonych w tym przepisie uzasadnienie wyroku należy ocenić jako wzorcowe. Natomiast oczekiwanie, że Sąd powinien uchylić zaskarżone postanowienie, na podstawie art. 145 § 1 (bez oznaczenia jednostki redakcyjnej) ppsa z uwagi na uchybienia popełnione w innych postępowaniach (w tym kontrolnym) należy ocenić jako nieporozumienie. Nie zachodzi natomiast potrzeba odniesienia się do zarzutów, które jak to już wyjaśniono wyżej nie mają związku z postępowaniem, którego przedmiotem było sprostowanie postanowienia. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ppsa, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do treści art. 204 pkt 1 ppsa w związku z art z § 14 ust. 2 pkt 2 lit a rozporządzenia ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).