II FSK 992/08

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędziowie: NSA Stanisław Bogucki, WSA del. Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 909/07 w sprawie ze skargi S. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 27 lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 8 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 909/07, uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 27 lipca 2007 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy C. z dnia 28 marca 2007 r., nr [...], odmawiającą umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2005 r., w kwocie 4.591,80 zł. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd, uznając skargę za zasadną, przedstawił następujący stan faktyczny sprawy: Wnioskiem z dnia 15 marca 2005 r. (oraz z dnia 16 maja 2005 r. i z dnia 16 września 2005 r.) S. M. (dalej: strona) wystąpił o umorzenie łącznego zobowiązania podatkowego z tytułu I, II i III raty, płatnych w 2005 r., w łącznej kwocie 4.591,80 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. rozpoznając odwołanie od decyzji uznało, iż w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi w postaci umorzenia, na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r., Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ord. pod.). Organ wskazał, iż analiza sytuacji materialnej i rodzinnej S. M. wskazuje, że mimo okresowych trudności finansowych spowodowanych różnymi zdarzeniami, sytuacja, w jakiej się on znalazł pozwalała na regulowanie wszystkich innych zobowiązań z wyjątkiem zobowiązań podatkowych. Poza tym organ wskazał, iż podatek rolny i podatek od nieruchomości są podatkami typu majątkowego, których obowiązek zapłaty nie jest uzależniony od osiągania przez podatnika korzyści majątkowych, wystarczy bowiem sam fakt posiadania nieruchomości. Strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając wadliwe ustalenie wielkości dochodu uzyskanego z gospodarstwa rolnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uwzględniając skargę uznał, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu dającym podstawę do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Sąd wskazał, iż w przypadku decyzji uznaniowych jest on uprawniony jedynie do kontroli prawidłowości przeprowadzonego przez organ podatkowy postępowania oraz formalnej poprawności decyzji, a nie podjętego przez organ podatkowy rozstrzygnięcia. W stanie sprawy, zdaniem Sądu, organ podatkowy pomijając cześć informacji przekazanej przez podatnika dotyczących kosztów prowadzonej przez niego działalności rolniczej, naruszył obowiązek prawidłowego ustalenia istotnych okoliczności sprawy. Z akt sprawy wynika bowiem, że organ podatkowy wyliczając dochodowość prowadzonego przez S. M. gospodarstwa rolnego przyjął uzyskany przez niego przychodów ze sprzedaży płodów rolnych bez pomniejszenia o koszty jego wytworzenia, co zaprzecza twierdzeniom strony, która wskazuje, iż dochód z tego tytułu wyniósł w 2005 r. około 6.700,00 zł (protokół z dnia 30 listopada 2006 r.). Zatem, w ocenie Sądu, niezbędne jest ponowne ustalenie sytuacji majątkowej strony, z uwzględnieniem tak przychodów jak i kosztów prowadzonej działalności rolniczej oraz wydatków i zobowiązań wobec rodziny, banków czy też innych podmiotów. W skardze kasacyjnej z dnia 8 kwietnia 2008 r. pełnomocnik Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. zaskarżył w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, zarzucając naruszenie prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ord. pod., przez niewłaściwą ocenę postępowania dowodowego organów podatkowych, wyrażającą się w tym, że zdaniem Sądu organy podatkowe nie ustaliły sytuacji majątkowej strony, oraz przez brak wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przesłanek jakimi kierował się Sąd przy jego podjęciu. Ponadto pełnomocnik organu wniósł o: - uchylenie w całości zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez ten Sąd oraz - zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym wynagrodzenia pełnomocnika według norm prawem przepisanych. W uzasadnieniu pełnomocnik organu podniósł, iż w pismach z dnia 19 maja 2005 r., 29 marca 2006 r. oraz 16 listopada 2006 r., co potwierdzają również oświadczenia złożone do protokołu z dnia 8 grudnia 2005 r. i z dnia 30 listopada 2006 r., strona podała wysokość straty poniesionej w wyniku pożaru zabudowań gospodarczych, określiła kwotę przychodu uzyskanego ze sprzedaży plonów w roku 2005 r. na łączną kwotę 128.672,78 zł oraz podała koszt upraw za ten okres na łączną kwotę 121.930,03 zł (na podstawie wyliczeń I. z 2004 r.), a także wydatek na łączną kwotę 15.575,90 zł z tytułu zakupu oleju (potwierdzony rachunkami), co dało kwotę dochodu 6.742,75 zł. Zdaniem pełnomocnika organu, przy ustalaniu sytuacji materialnej strony nie mogą być wzięte pod uwagę straty poniesione wskutek nadmiernych opadów w 2006 r., na co wskazuje strona. Poza tym zdaniem pełnomocnika organu, oprócz dochodu z prowadzenia gospodarstwa rolnego, powinien być uwzględniony dochód z tytułu corocznych dopłat dla rolników ze środków unijnych. Pełnomocnik organu zauważył też, iż w świetle art. 67a § 1 Ord. pod. sam fakt ponoszenia kosztów prowadzenia gospodarstwa rolnego nie może stanowić podstawy dla ewentualnego umorzenia zaległości podatkowej. Stąd też, zdaniem pełnomocnika organu, Sąd nie uzasadnił, dlaczego pominięcie przez organ treści wskazanych pism w świetle innych dowodów stanowi wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Strona w odpowiedzi na skargę kasacyjną z dnia 3 czerwca 2008 r. podniosła, iż dochody, o jakich mowa w decyzjach organów obu instancji w istocie należy traktować jako przychód, który został osiągnięty w poszczególnych latach włącznie z dopłatami. Strona podniosła także, iż mija się z rzeczywistością twierdzenie pełnomocnika organu o wielokrotnym wzywaniu do przedłożenia stosownych dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Pełnomocnik organu w jej podstawie postawił zarzut naruszenia art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., a także art. 187 § 1 i art. 191 Ord. pod., w związku z uchyleniem się przez Sąd pierwszej instancji od rozważań prawnych w granicach zaskarżenia, zwłaszcza w zakresie dokonanej przez organ oceny sytuacji materialnej skarżącego i braku uzasadnienia do zastosowania instytucji umorzenie zaległości podatkowej. Zarzut ten nie znajduje oparcia w treści zaskarżonego wyroku. Mimo, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku jest "oszczędny w słowach", nie oznacza to jeszcze, iż nie spełnia on wymogów, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a. W sposób jasny przestawia on stan faktyczny sprawy, a także wyjaśnia w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z treści niniejszego przepisu, przyczyny, dla których została uchylona zaskarżona decyzja. Wypada bowiem zauważyć, iż istotą postępowania w zakresie udzielenia ulgi na podstawie art. 67a Ord. pod. przyjętego przez organ za podstawę orzekania, jest możliwość swobodnego wyboru przez organ podatkowy rozstrzygnięcia (w granicach tak zwanego uznania administracyjnego), z tym jednak zastrzeżeniem, iż wcześniej przeprowadzi on postępowanie dowodowe, które pozwoli mu ustalić stan faktyczny sprawy w kontekście zaistnienia przesłanek umożliwiających jej zastosowanie. Skutkiem czego dokonywana przez Sąd kontrola pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego jest ograniczona do zbadania czy organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie regułami. Innymi słowy Sąd może uchylić podjęte przez organ rozstrzygnięcie jedynie w sytuacji, gdy organ podatkowy nie przeprowadzi postępowania wyjaśniające, w sposób prawidłowy. W kontekście powyższego zasadne jest spostrzeżenie Sądu, że organy podatkowe obu instancji nie rozpoznały w sposób prawidłowy sytuacji majątkowej Stanisława Makowskiego i jego rodziny. Z akt sprawy wynika bowiem, iż organ podatkowy bez zastrzeżeń przyjął wykazaną przez stronę wydajność z jednego hektara, wyższą od przeciętnej, z czym niewątpliwie wiążą się wyższe nakłady materialne, a mimo to nie uwzględnił ich w przy wyliczaniu dochodowości z tytułu sprzedaży płodów rolnych. Organ podatkowy, odmówił waloru dowodu przedstawionym przez stronę wyliczeniom dokonanym na podstawie informacji I. za 2004 r., jak też nie wezwał strony do przedstawienia konkretnych dowodów, w zakresie poniesionych kosztów chociażby z tytułu zakupu materiału siewnego, środków ochrony roślin, itd. Dopiero na etapie zapoznania się z materiałem zgromadzonym w sprawie strona została poproszona o przedłożenie dokumentów potwierdzających jej sytuację materialną. Wypada jednak zauważyć, iż żądane to zostało sformułowane po zakończeniu postępowania dowodowego (w myśl art. 200 § 1 Ord. pod. przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego), a także dotyczyła w istocie nieco innej kwestii, a mianowicie sytuacji materialnej strony i jego rodziny, co nie zawsze musi wskazywać na dochodowość działalności rolniczej. Za bezzasadne należy także uznać twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że wyliczony dochód (a właściwe przychód) nie uwzględnia dopłat unijnych, czemu zaprzecza chociażby treść protokołów przesłuchania strony, na który powołuje się organ. Wobec powyższego słusznie Sąd pierwszej instancji doszedł do przekonania, iż w sprawie zachodzi potrzeba przeprowadzenia ponownego postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia sytuacji materialnej S. M. i jego rodziny z uwzględnieniem w szczególności korzyści, jakie przynosi działalność rolnicza stanowiąca główne źródło utrzymania rodziny. W tych rozważaniach organ odwoławczy powinien uwzględnić również wpływ zdarzeń losowych, jakie miały miejsce w ostatnich latach, a które w sposób zdecydowany osłabiły kondycję finansową strony. Podkreślenia wymaga również to, że przy ocenie zaistnienia przesłanek organ powinien wziąć pod uwagę okoliczności i sytuację materialną wnioskodawcy nie z dnia złożenia wniosku, jak sugeruje autor skargi kasacyjnej, ale na moment rozpoznawania wniosku, zwłaszcza w sytuacji, gdy pomiędzy datą złożenia wniosku, a jego rozpoznaniem upłynęło kilkanaście miesięcy, a nawet lat. Podsumowując, zaskarżony wyrok nie narusza prawa procesowego. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny, na mocy art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.