II FSK 3272/15

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Marek Olejnik, Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 197/15 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 15 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 450 (słownie: czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z 21 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 197/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 15 grudnia 2014 r. w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych. Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco: Decyzją z dnia 27 sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił podatnikowi A. K. zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu odstąpienia na mocy porozumienia stron od umowy pożyczki zawartej w dniu 24 lutego 2014 roku. Organ wskazał, że 24 lutego 2014 roku zawarta została umowa pożyczki pomiędzy A. S. - jako pożyczkodawcą a A. K. - jako pożyczkobiorcą. Na mocy § 1 tej umowy A. S. zobowiązał się przenieść na własność A. K. pożyczkę w wysokości 160.000,00 zł. Termin zwrotu pożyczki - 36 miesięcy od dnia zawarcia umowy - określony został w §4 umowy. Dopełniając obowiązku wynikającego z art. 10 ust.1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - Pożyczkobiorca w złożonej w dniu 28.02.2014 roku deklaracji PCC-3 zadeklarował podatek od czynności cywilnoprawnych wg stawki 2% w kwocie 3.200,00 zł. W dniu 20 marca 2014 roku na mocy porozumienia stron umowa pożyczki zawarta pomiędzy A. S. a A. K. została rozwiązana. A. K. uznał, że skutkiem rozwiązania umowy na mocy porozumienia stron było wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, a zatem zadeklarowane przez niego zobowiązanie stało się nienależne. Organ I instancji wskazał, iż rozwiązanie za porozumieniem stron umowy pożyczki nie jest zdarzeniem skutkującym zwrotem podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ powołał się na treść art.11 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz.U. z 2010 roku Nr 101, poz.649 ze .zm., dalej: u.p.c.c.), który zawiera zamknięty katalog przesłanek uprawniających do zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, tym samym uznając, iż korekta deklaracji PCC -3 złożona 28.03.2014 roku z zadeklarowaną kwotą podatku w wys.0,00 zł nie wywołuje skutków prawnych. W ocenie organu w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności względem określonych w art. 84 k.c. i art. 87 k.c. Po rozpoznaniu odwołania Skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie - decyzją z 15 grudnia 2014 r. - utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie stwierdził, iż ustalony w sprawie stan faktyczny wskazuje, że pomiędzy stronami doszło do zawarcia umowy pożyczki w formie pisemnej. Zgodnie z zasadami prawa cywilnego czynność prawna dochodzi do skutku przez złożenie przez strony umowy (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) zgodnych oświadczeń woli. Wobec zobowiązującego charakteru umowy pożyczki chwila zgodnego oświadczenia woli stron stanowi o jej zawarciu, tym samym o chwili powstania obowiązku uiszczenia podatku. Jeżeli nie zostaną złożone przez strony powyższe oświadczenia nie mamy w ogóle do czynienia z zaistnieniem czynności prawnej. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy podkreślił, że ani wydanie przedmiotu pożyczki, ani prawo dochodzenia jego wydania nie zmienia konsensualnego charakteru czynności. Umowa ta jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do przyjęcia, iż odwołujący się zawarł umowę pod warunkiem w rozumieniu art. 89 Kodeksu cywilnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucił naruszenie art. 122, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie całokształtu okoliczności i niepodjęcie wszelkich możliwych działań w celu ustalenia i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz jednostronną i selektywną ocenę zebranych dowodów w postępowaniu i oparcie decyzji na wybranych dowodach z pominięciem tych przemawiających na korzyść podatnika, a także naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 11 ust. 1 pkt 2 u.p.c.c. w zw. z art. 89 k.c. poprzez uznanie, iż brak jest podstaw do zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podkreślił, iż umowa pożyczki ma charakter konsensualny, co oznacza, że dochodzi ona do skutku z chwilą zgodnego oświadczenia stron (zawarcia porozumienia), a nie z chwilą wydania przedmiotu pożyczki. Zdaniem Sądu, organy słusznie uznały, że w rozpoznawanej sprawie nie ziściły się przesłanki, o których mowa w art. 11. ust.1.pkt.1 i 2 u.p.c.c., tj. uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli (nieważność względna) lub nie spełnił się warunek zawieszający, od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 11 ust. 1 pkt 2 u.p.c.c. w zw. z art. 89 k.c. poprzez uznanie, iż brak jest podstaw do zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Na podstawie art. 174 pkt 2) P.p.s.a zarzucono, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) oraz art. 151 w związku z art. 3 § 1 P.p.s.a. w zw. art. 1 § 1 i 1 § 2 P.u.s.a. poprzez oddalenie skargi i nieuchylenie zaskarżonej decyzji, pomimo, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia przez organ odwoławczy art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 89 k.c. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do zagadnienia o charakerze materialnoprawnym, tj. zasadności odmowy zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak stanowi art. 11 ust. 1 pkt 2) u.p.c.c., podatek od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 2, podlega zwrotowi, jeżeli nie spełnił się warunek zawieszający, od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej. Z kolei zgodnie z art. art. 89 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek). Dokonuąjąc kontroli legalności zaskarżonych rozstrzygnięć organów podatkowych, sąd administracyjny pierwszej instancji trafnie zinterpretował treść umów zawartych przez podatnika oraz jego kontrahenta. Jak słusznie zauważono w motywach pisemnych zaskarżonego wyroku, w rozpoznawanej sprawie “nie można przyjąć, iż [...] umowa pożyczki została zawarta pod jakimkolwiek warunkiem zawieszającym, o którym mowa w art. 11 ust.1 pkt. 2 u.p.c.c. Na okoliczność tą nie wskazują w żaden sposób ustalenia ww. dokumentów. Stąd też twierdzenia wskazujące, iż realizacja umowy pożyczki była uzależniona od realizacji umowy inwestycyjnej są całkowicie gołosłowne, albowiem nie znajdują one potwierdzenia w przedłożonych przez A. K. dokumentach" (por. str. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). W konsekwencji sąd administracyjny pierwszej instancji trafnie skonstatował, że ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe dają podstawę do jednoznacznego wniosku, że powstanie skutków prawnych umowy pożyczki, stanowiącej przedmiot opodatkowania, nie zostało uzależnione od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek). Umowa ta doszła do skutku solo consensu już z chwilą jej zawarcia poprzez złożenie zgodnych oświadczeń woli; powstanie węzła zobowiązaniowego – wbrew gołosłownym argumentom Skarżącego, niepopartym żadnymi dowodami – nie było w realiach rozpoznawanej sprawy uzależnione od ziszczenia się jakiegokolwiek warunku. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny, orzekający w niniejszym składzie stwierdza, że zarzut naruszenia art. 11 ust. 1 pkt 2 u.p.c.c. w zw. z art. 89 k.c. okazał się chybiony. Nietrafny jest również, w związku z powyższym, zarzut naruszenia przepisów postępowania, który ma charakter jedynie pochodny, względem sugerowanych naruszeń materialnoprawnych. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1) tej ustawy.