II FSK 419/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jerzy Płusa (spr.), Sędzia WSA (del.) Artur Kot, Protokolant Mateusz Rumniak, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 326/20 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 31 grudnia 2019 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie płatności należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 326/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę P. K. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako "Dyrektor Izby Administracji Skarbowej") z dnia 31 grudnia 2019 r. w przedmiocie uchylenia decyzji w całości i określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie płatności należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. (treść uzasadnienia ww. wyroku oraz innych orzeczeń sądów administracyjnych powołanych w niniejszym uzasadnieniu dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W skardze kasacyjnej Skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego - doradcę podatkowego, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie: I) przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), § 2 i § 3, art. 135 oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a), art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 i 4, art. 70c oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), polegające na tym, że Sąd zamiast oddalić skargę powinien uchylić zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. (dalej jako "Naczelnik Urzędu Skarbowego") w całości oraz umorzyć postępowanie administracyjne (podatkowe) jako bezprzedmiotowe w związku z naruszeniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 70 § 1 i § 6 pkt 1, art. 70c oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy, podczas gdy organ powinien uchylić w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i umorzyć postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe, z uwagi na okoliczność, że zobowiązanie podatkowe objęte decyzją przedawniło się, a w sprawie nie doszło do skutecznego przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, w zw. z art. 235 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na tym, że przy założeniu, iż postępowanie administracyjne nie podlegało umorzeniu z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego, Sąd zamiast oddalić skargę, powinien uchylić decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w całości z uwagi na naruszenie przez organ art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 235 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, przejawiające się w wadliwym uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji organu odnośnie do zbadania kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i § 2 oraz art. 151 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. oraz art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej, poprzez nieuprawnione przyjęcie, że sąd administracyjny przy kontroli działalności administracji publicznej w toku kontroli działalności administracji publicznej nie może weryfikować skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem i przebiegiem postępowania karnego skarbowego oraz zaakceptowanie stanowiska Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że nie jest on uprawniony do oceny czynności/działań podejmowanych w ramach postępowania karnego skarbowego; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i § 2, art. 135 oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 23 § 5 oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na tym, że przy założeniu, że postępowanie administracyjne nie podlegało umorzeniu z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego, Sąd zamiast oddalić skargę, powinien uchylić zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji w całości z uwagi na naruszenie: - art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, związane z dowolną oraz błędną oceną zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nieuzasadnionym pominięciem dowodów przedstawionych przez Skarżącego oraz brakami w postępowaniu dowodowym, w szczególności nieprzeprowadzeniu wnioskowanych dowodów w postaci zeznań świadków, o które wnioskował Skarżący, a które miały istotny wpływ na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w toku prowadzonego postępowania podatkowego, co powoduje, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie może zostać uznany za zupełny; - art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej, poprzez określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w sposób niezmierzający do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej oraz brak uzasadnienia wyboru zastosowanej metody szacowania - powyższa okoliczność spowodowana jest popełnieniem przez organ podatkowy błędów przy szacowaniu obrotu Skarżącego; - art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; - art. 44 ust. 1 pkt 1, ust. 3 i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", oraz § 1 ust. 1 pkt 1, § 2 ust. 1 i ust. 2 i § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373, z późn. zm.) - powoływanego dalej jako "rozporządzenie MF z dnia 22 sierpnia 2005 r.", przejawiające się w określeniu wysokości odsetek za zwłokę w nieprawidłowej wysokości, co związane jest z nieprawidłowym obliczeniem wysokości zaliczek za poszczególne miesiące 2013 r., w oparciu o decyzję nr [...] ([...]) z dnia 31 grudnia 2019 r. (określającą kwotę zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.); II) prawa materialnego w postaci art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 oraz art. 70c Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie, przejawiające się w zaakceptowaniu stanowiska Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że samo formalne wszczęcie postępowania karnego skarbowego jest wystarczające dla zawieszeniem biegu terminu przedawnienia i znaczenia prawnego nie mają tu okoliczności wskazujące na nadużycie prawa ze strony Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i potraktowanie ww. instytucji w sposób instrumentalny. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i w konsekwencji uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o umorzenie postępowania administracyjnego (podatkowego), a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Niniejsza sprawa dotyczy kwestii określenia Skarżącemu wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie płatności należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. Równolegle do tej sprawy toczyła się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym sprawa dotycząca określenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r., w której wyrokiem z dnia 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 418/21 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Skarżącego uznając, że podniesione w niej zarzuty są niezasadne. Skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie stanowi zasadniczo wierne odwzorowanie skargi kasacyjnej wniesionej w sprawie o sygn. akt II FSK 418/21. Jedyną różnicą jest dodatkowe powołanie w rozpoznawanej skardze kasacyjnej przepisów rozporządzenia MF z dnia 22 sierpnia 2005 r., jednakże i w tym przypadku naruszenie tychże przepisów poprzez nieprawidłowe obliczenie wysokości zaliczek powiązane jedynie zostało z decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 grudnia 2019 r. określającą Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Poza tym, w skardze tej nie wskazano na jakiekolwiek okoliczności, czy zarzuty dotyczące prawidłowości określenia odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2013 r. Skarga ta w całości dotyczy i poświęcona jest podważaniu prawidłowości określenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Kwestia ta została już jednak prawomocnie przesądzona we wspomnianym wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 418/21, którym to wyrokiem Sąd orzekający w niniejszej sprawie jest związany na podstawie art. 170 P.p.s.a. i nie mógł dokonać odmiennych ustaleń, niż te wynikające z tego wyroku. Z powyższych względów rozpatrywana skarga kasacyjna jako niemająca usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a), w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).