II GSK 1853/17

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del. WSA Sylwester Miziołek Protokolant Patrycja Kołtan-Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 10 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 540/16 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od K. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 2 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 540/16 oddalił skargę K. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Z uzasadnienia wyroku wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia Sąd I instancji przyjął następujące ustalenia. Funkcjonariusze celni [...] maja 2013 r. przeprowadzili kontrolę w "B." mieszczącym się przy P. nr [...] w miejscowości S.. We wskazanym lokalu działalność gospodarcza była prowadzona przez skarżącą K. S., a kontroli poddano urządzenia Max Cash Multigame nr [...] oraz Hot Spot Admiral nr [...]. Na skutek rozegrania gier kontrolnych na poddanych kontroli automatach ustalono, że spełniają one przesłanki z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Naczelnik Urzędu Celnego w Lesznie, decyzją z dnia [...] października 2015 r., nr [...], wymierzył skarżącej karę pieniężną w kwocie 24.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach. W uzasadnieniu organ przedstawił, że na podstawie wyników eksperymentu przeprowadzonego w toku czynności kontrolnych, potwierdzonych opiniami biegłego sądowego uznał, że gry na objętych kontrolą urządzeniach spełniają kryteria wymienione w art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych. Gry na tych automatach były grami o wygrane pieniężne, a urządzenia umożliwiały realizację wypłat wygranych pieniężnych lub rozpoczęcie nowej gry za punkty uzyskane w wyniku wygranej w poprzedniej grze. Gry prowadzone na urządzeniach zawierały element losowości, ponieważ ich wynik był nieprzewidywalny dla gracza, który nie miał na niego wpływu. W rozpoznawanej sprawie organ I instancji, za urządzającego gry na automatach uznał skarżącą, bowiem z umowy najmu powierzchni użytkowej z dnia [...] lutego 2013 r. wynika, że umowa ta została zawarta pomiędzy skarżącą a B. sp. z o.o. w celu określania zasad wynajmowania tej spółce lub wskazanym przez nią podmiotom powierzchni użytkowej celem prowadzenia gier na automatach. W ocenie organu I instancji skarżąca, wyrażając zgodę na wynajęcie części powierzchni lokalu, wyposażyła świadomie ten lokal w automaty do gier, zapewniając im warunki umożliwiające ich uruchomienie oraz właściwą eksploatację. Z tytułu eksploatacji urządzeń do gier skarżąca czerpała korzyści finansowe, otrzymując czynsz najmu w kwocie 300 zł. Skarżąca złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu, decyzją z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że jedyną karą, której może podlegać skarżąca, jest kara za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wynosząca 12.000 zł od każdego automatu. W ocenie organu II instancji, Naczelnik Urzędu Celnego w Lesznie zgromadził kompletny materiał dowodowy, który w sposób niewątpliwy daje podstawy do tego, by gry na przedmiotowych automatach uznać za gry na automatach, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. W tym kontekście powołano się na ustalenia poczynione w protokole z kontroli, mającej miejsce dnia [...] maja 2013 r., potwierdzone przez biegłego sądowego w sporządzonych przez niego ekspertyzach. Odnosząc się do zarzutu błędnego uznania skarżącej za urządzającą gry na automatach, wskazano, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych jasno i precyzyjnie określono, kto podlega karze pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Urządzanie gier na automatach to nie tylko udostępnianie swojego urządzenia, ale także umożliwianie grającym korzystania z niego, nawet jeżeli stanowi on cudzą własność. W ocenie organu odwoławczego, gdyby skarżąca nie zgodziła się na wprowadzenie automatów do swojego lokalu i tym samym udostępnianie prowadzonych na nich gier klientom lokalu, to nie byłoby mowy o jakimkolwiek urządzaniu gier na tych automatach. O tym, że odwołującą należy uznać za urządzającego gry na wymienionych na wstępie urządzeniach świadczą również postanowienia umowy najmu powierzchni użytkowej z dnia [...] lutego 2013 r., z której wynika, że obowiązkiem skarżącej było dołożenie starań, aby na wstawionych do niej lokalu urządzeniach możliwe było prowadzenie gier. Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z 2 grudnia 2016 r. na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, dalej: p.p.s.a.) skargę oddalił. W uzasadnieniu Sąd I instancji uznał, że – wbrew zarzutom skargi – przepis art. 89 u.g.h., nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE, organy podatkowe były zobowiązane prowadzić postępowanie w przedmiocie nałożenia kary finansowej przewidzianej tym przepisem, który może być skutecznie stosowany i stanowi sankcję w przypadku urządzenia gier na automatach poza kasynem gry. Wbrew zatem oczekiwaniom skarżącej spółki nie jest tak, że żaden przepis szczególny nie zabrania prowadzenia w sposób swobodny działalności gospodarczej polegającej na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry. Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną uchwałę NSA sygn. akt II GPS 1/16, nie narusza prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. i wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zostało wydane na podstawie przepisów bezskutecznych. W ocenie Sądu na uwzględnienie nie zasługują także podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. – poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, iż skarżąca, która jedynie dzierżawiła powierzchnię pod zatrzymane urządzenia do gier, otrzymując wyłącznie stały miesięczny czynsz jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną za urządzanie gier bez wymaganego prawem zezwolenia oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy o grach hazardowych – poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych. Sąd uznał, że organy celne nie naruszyły przepisów prawa materialnego, przez zastosowanie wobec skarżącej art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o u.g.h. O uznaniu skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach świadczy jej istotny udział w procesie urządzania gier na automatach. Skarżąca wynajęła powierzchnię użytkową w prowadzonym przez siebie lokalu gastronomicznym pod instalację urządzeń do gier. Skarżąca miała więc świadomość urządzania gier na automatach w prowadzonym przez nią lokalu na powierzchni, która nie została przestrzennie wyodrębniona od reszty pomieszczenia. Dostęp do automatów do gier możliwy był wyłącznie przez powierzchnię lokalu skarżącej, która nie była przedmiotem najmu. Nadto to skarżąca, organizując działalność w lokalu gastronomicznym, decydowała o godzinach otwarcia i zamknięcia lokalu, a tym samym umożliwiała bądź nie dostęp do automatów. Możliwość gry uzależniona była od wejścia i przebywania w lokalu prowadzonym przez skarżącą. Na skarżącą, na mocy zawartej umowy, założonych zostało szereg obowiązków związanych z funkcjonowaniem automatów (dostarczanie energii elektrycznej) i opieką nad automatami (obowiązek ubezpieczenia lokalu, informowania o usterkach i uszkodzeniach automatów, przechowywania kluczy do automatów oraz odpowiedniego zachowania w przypadku kontroli prowadzonej przez właściwe organy). Mając na uwadze całokształt ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych prawidłowo przyjęły organy obu instancji, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Skarżąca K. S. złożyła skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła: I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h., polegające na wadliwej ocenie stanu faktycznego i przedwczesnym zakwalifikowaniem skarżącego jako "urządzającego gry" na podstawie oddania lokalu (jego części) do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów za ustalony czynsz, podczas gdy z treści umowy najmu wynika, że skarżący nie czerpał zysku z urządzanych na spornym automacie gier, a jego obowiązki, w związku z zawartą umową, ograniczały się jedynie do udostępnienia części lokalu, w której umieszczono automat, co istotnie wpływa na kwalifikację skarżącego jako urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Ponadto naruszenie ww. przepisów poprzez zaniechanie ustalenia czy w istocie celem skarżącej było jedynie wynajęcie lokalu czy też prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z najemcą; 2. naruszenie przepisu art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez uznanie w rozstrzygnięciu Sądu, że materiał dowodowy, w oparciu, o który organ ustalił stan faktyczny sprawy, został zebrany w sposób prawidłowy i wystarczający dla prawidłowej oceny legalności decyzji, w sytuacji w jakiej materiał dowodowy nie był zupełny, co stanowiło samoistną przesłankę do uchylenia przez Sąd decyzji organu, a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu, co w szczególności należy odnieść do charakteru zatrzymanych urządzeń, a także ustalenia rzekomych powiązań biznesowych skarżącego z podmiotem będącym właścicielem urządzeń i błędnym uznaniem go za podmiot urządzający gry hazardowe; 3. naruszenie przepisu art. 121 § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez rozstrzygnięcie materialno-prawnych wątpliwości w zakresie możliwości nałożenia kary pieniężnej na podstawie art.89 ust. 1 pkt 2) u.g.h na niekorzyść podatnika mimo, że nie można czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli przepisy te są niejednoznaczne, a podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk. Zasada ta niesie w sobie nie tylko treści normatywne, lecz także . daleko wykracza poza ramy prawne. Chodzi bowiem o ochronę takich wartości, jak sprawiedliwość, równość podmiotów oraz poszanowanie reguł kultury administrowania czy też poszanowania reguł zachowań międzyludzkich, co skutkowało błędnym uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu; 4. naruszenie przepisu art. 122, art. 180 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w zw. z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz art. 129 i art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi pomimo zaniechania przez Organ obu instancji podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodu mogącego świadczyć o prawidłowym funkcjonowaniu automatów oraz nie dokonaniu koniecznych badań . sprawdzających tj. nie dopuszczenie niezbędnego dowodu z badania przeprowadzonego przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą. Ponadto naruszenie ww. przepisów poprzez zaniechanie ustalenia czy w istocie celem skarżącej było jedynie wynajęcie lokalu czy też prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z najemcą. II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. - naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1. naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że samo dzierżawienie/wynajmowanie lokalu podmiotom, o których mowa w art. 6 ust. 4 tej ustawy stanowi czynność "urządzania gier", a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu. Także wykonanie czynności dotyczących przechowywania kluczy serwisowych w sytuacji, gdy obowiązek taki wynikał z umowy nie sposób uznać za urządzenie gier; 2. rażące naruszenie przepisu art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. polegające na nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, pomimo braku decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzygającej, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 zainstalowane w przedmiotowym urządzeniu są grą losową, zakładem wzajemnym albo grami na automacie w rozumieniu ustawy, co skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu; 3. naruszenie przepisu art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, podczas gdy z uwagi na brak notyfikacji przepisów art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych zgodnie z procedurą przewidzianą w dyrektywie 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca- 1998 r. przepisy te są bezwzględnie bezskuteczne w konsekwencji czego urządzanie i prowadzenie gier na automatach poza kasynami gry i bez zezwolenia jest prawnie dozwolone, co skutkowało uznaniem, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu; 4. naruszenie przepisu art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 2 ust. 3 i 5, art. 6 ust. 1, art. 14 ust 1, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 90 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11, art. 8 ust 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych w zw. z §4, §5, §8 i §10w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji i oddalenie skargi, mimo że przepisy ustawy o grach hazardowych, w szczególności art. 14 ust. 1 u.g.h., którego naruszenie sankcjonuje art. 89 ust. 1 u.g.h., jako nienotyfikowane przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie mogą być stosowane przez organy krajowe, w tym przez polskie organy podatkowe, co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym decyzji organu wydanej na podstawie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 11 u.g.h., w sytuacji w jakiej przepisy te nie mogą mieć zastosowania wobec niezachowania procedury notyfikacyjnej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania, zatem spełnione zostały warunki do rozpoznania skargi kasacyjnej. Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie podważają prawidłowości stanowiska WSA co do zgodności z prawem decyzji Dyrektora IC. Skargę kasacyjną oparto na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię (pkt 1), jak i naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wobec tego w pierwszej kolejności należało ustosunkować się do zarzutu błędnej wykładni przepisów prawa materialnego. Zarzuty dotyczące niewłaściwego zastosowania prawa materialnego mogą być bowiem oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy ocena WSA w zakresie stanu faktycznego stanowiącego podstawę zaskarżonego wyroku nie została skutecznie zakwestionowana w skardze kasacyjnej. Z kolei o zakresie ustaleń faktycznych niezbędnych do załatwienia sprawy przesądzają prawidłowo interpretowane normy prawa materialnego. Podstawą materialnoprawną nałożenia na skarżącą karę pieniężną w sprawie był art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przepis ten przewiduje, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnieniu, zastosowanie wynikającej z u.g.h. sankcji kary pieniężnej nie jest uzależnione od uprzedniego rozstrzygnięcia Ministra Finansów wydanego na podstawie art. 2 ust. 6 przywołanej ustawy, a brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi naruszenia wymienionego przepisu (por. np. wyroki NSA: z 7 marca 2019 r. sygn. akt II GSK 2467/17, z 14 grudnia 2018 r. sygn. akt II GSK 3647/16, z 29 listopada 2018 r. sygn. akt II GSK 4052/16, opubl. w CBOSA). Brak tego rozstrzygnięcia nie świadczy więc również o wadliwości ustaleń faktycznych przeprowadzonych w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Zarzucając sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 2 ust. 6 u.g.h., skarżąca pomija tę istotną okoliczność natury prawnej, że ust. 7 art. 2 tej ustawy nie daje organowi celnemu legitymacji do zainicjowania postępowania przed Ministrem Finansów. Organ ten może co najwyżej zasygnalizować potrzebę rozstrzygnięcia tej kwestii, co nie oznacza, że na skutek tej sygnalizacji Minister Finansów będzie zobligowany do wszczęcia postępowania z urzędu. Z tej więc również przyczyny upatrywanie wadliwości działania organu w naruszeniu art. 2 ust. 6 u.g.h. jest nieuprawnione. W związku z powyższym, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., właściwy organ jest uprawniony do czynienia własnych ustaleń odnośnie do charakteru danej gry. Ponadto rozważając możliwość ustalenia w postępowaniu o nałożenie kary pieniężnej, czy w danym stanie faktycznym gra jest grą na automacie w rozumieniu przepisów u.g.h. nie można pominąć unormowań zawartych w ustawie o Służbie Celnej. Służbie tej – zgodnie z art. 2 ustawy – powierzono kompleks zadań wynikających z u.g.h., a mianowicie od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach tej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Brak jest argumentów prawnych dla przyjęcia, że efekt tych czynności nie może być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych, a jedynie służyć ma do zasygnalizowania Ministrowi Finansów konieczności rozstrzygnięcia w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h. czy ta gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, na co wskazują zebrane w sprawie dowody (por. wyroki NSA z: 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GSK 3644/16; z 18 stycznia 2018 r., sygn. akt II GSK 4794/16; z 13 marca 2018 r., sygn. akt II GSK 2171/17; z 21 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 2026/16; z 3 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4699/16; z 11 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 2166/16; z 7 grudnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4069/16, opubl. http://orzeczenia.gov.pl). Zatem rozpoznawanej zarzuty postawione w petitum skargi kasacyjnej należało uznać za niezasadne. Dalej odnosząc się do stanowiska skarżącej odnośnie do ustalenia treści zwrotu "urządzanie gier" na automatach, stwierdzić należy, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji zwrotu "urządzający gry", aczkolwiek posługuje się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (zob. np. wyroki NSA: z 5 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 2160/17, z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 4236/16, z 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 132/18; z 19 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4707/16; opubl. http://orzeczenia.gov.pl). Innymi słowy, w świetle omawianego przepisu urządzanie gier na automatach to aktywne zachowanie danego podmiotu zmierzające do zorganizowania tego rodzaju gier lub zapewnienia ich sprawnego prowadzenia, a nie jedynie akceptowanie bądź nieprzeszkadzanie w podejmowaniu takich działań przez inny podmiot. Zgodnie z poglądem wypracowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, samo wynajęcie czy wydzierżawienie lokalu lub jego części w celu urządzania gier hazardowych nie przesądza ani o urządzaniu tych gier przez wynajmującego czy wydzierżawiającego, ani też takiej okoliczności nie wyłącza (zob. m.in. wyroki NSA: z 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16; z 13 października 2017 r., sygn. akt II GSK 1409/17; z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4323/17; opubl. http://orzeczenia.gov.pl). Konieczne jest bowiem ustalenie i ocena całokształtu działań danego podmiotu związanych z funkcjonowaniem automatów do gier. I taka ocena została w tej sprawie trafnie dokonana. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry, bowiem na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 wskazał, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. dotyczy "urządzającego gry" – czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu – czyli poza kasynem gry. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał zarzut petitum skargi kasacyjnej odnoszący się wykładni art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA prawidłowo uznał, że organy administracji w sposób zgodny z prawem przeprowadziły postępowanie administracyjne, w tym postępowanie dowodowe w rozpoznawanej sprawie. W świetle zebranych dowodów, w tym wyników eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych uprawniona była ocena, że gry prowadzone na skontrolowanych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., ponieważ prowadzone były na urządzeniach elektronicznych, zawierały elementy losowości i realizowały wygrane pieniężne. Wbrew stanowisku skarżącej, w ramach postępowania dowodowego organy nie miały obowiązku występowania o wydanie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych decyzji w trybie art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h., co Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił powyżej. Nie ulega również wątpliwości, że lokal, w którym funkcjonowały wspomniane automaty do gier nie był kasynem gry. Przede wszystkim jednak, wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji nie naruszył "art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na uznaniu, że samo dzierżawienie/wynajmowanie lokalu podmiotom, o których mowa w art. 6 ust. 4 tej ustawy stanowi czynność «urządzania gier», a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu". Takiego stwierdzenia w uzasadnieniu wyroku sądu pierwszej instancji nie ma. Natomiast bezsporne w sprawie jest to, że [...] lutego 2013 r. skarżąca zawarła z B. sp. z o.o. w W. umowę najmu lokalu użytkowego, z której wynika, że za jej wiedzą wstawiono sporne urządzenia do lokalu za wynagrodzeniem w postaci czynszu za najmem. W ten sposób skarżąca wzięła na siebie ryzyko, że może zostać uznany za urządzającego gry hazardowe niezgodnie z przepisami. Wreszcie to skarżąca, organizując działalność w lokalu gastronomicznym, decydowała o godzinach otwarcia i zamknięcia lokalu, a tym samym umożliwiała bądź nie dostęp do automatów. Możliwość gry uzależniona była od wejścia i przebywania w lokalu prowadzonym przez skarżącą. Na skarżącą, na mocy zawartej umowy, założonych zostało szereg obowiązków związanych z funkcjonowaniem automatów (dostarczanie energii elektrycznej) i opieką nad automatami (obowiązek ubezpieczenia lokalu, informowania o usterkach i uszkodzeniach automatów, przechowywania kluczy do automatów oraz odpowiedniego zachowania w przypadku kontroli prowadzonej przez właściwe organy). Mając na uwadze całokształt ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych prawidłowo przyjęły organy obu instancji, że skarżąca była podmiotem urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W tych okolicznościach trafnie sąd pierwszej instancji za zgodną z prawem uznał ocenę organów administracji, że działania skarżącej świadczyły o urządzaniu przez nią gier na automatach, w przedstawionym wyżej rozumieniu tego zwrotu. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, działania skarżącej nie ograniczały się jedynie do wynajęcia (podnajęcia) części powierzchni lokalu dysponentowi przedmiotowych automatów. Natomiast należy zauważyć, że całkowicie niezasadne, ale też i niejasne jest sformułowane w zarzucie nr II.3 i później powtórzone w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stanowisko, że: "Także wykonanie czynności dotyczących przechowywania kluczy serwisowych w sytuacji, gdy obowiązek taki wynikał z umowy nie sposób uznać za urządzanie gier". Otóż, jak wynika z umowy oraz zeznań skarżącej, posiadała ona klucze do automatów umożliwiające otwarcie urządzenia oraz używanie opcji serwisowych. Na uwzględnienie nie zasługiwały również zarzuty skargi kasacyjnej oparte na twierdzeniu o technicznym charakterze przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jak i zależności, jaka – w ocenie skarżącego kasacyjnie – zachodzi pomiędzy tym przepisem, a nakazem określonym w art. 14 ust. 1 u.g.h. Autor skargi kasacyjnej podważa zasadność zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych, czyli istnienia podstawy materialnoprawnej wydanych rozstrzygnięć, w szczególności art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 u.g.h., jako podlegających notyfikacji wymaganej przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE z uwagi na techniczny charakter nienotyfikowanego przepisu art. 14 ust. 11 u.g.h., który w tej sytuacji był bezskuteczny i nie mógł być podstawą wymierzania kar w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Obie te kwestie były przedmiotem powołanej uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE oraz stanowi samodzielną podstawę prawną do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, niezależnie od jego ewentualnych związków z przepisem art. 14 ust. 1 u.g.h., który ma charakter techniczny, co NSA wielokrotnie wyjaśniał już w swym orzecznictwie, ukształtowanym jednolicie po podjęciu powyższej uchwały (por. np. wyrok NSA z 20 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 9/17; z 14 marca 2019 r., II GSK 264/17; z 7 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 2944/17; opubl. http://orzeczenia.gov.pl). Zatem prawidłowo organy, a potem sąd pierwszej instancji, rozstrzygający już po wydaniu uchwały w sprawie o sygn. II GPS 1/16 przyjęły, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. mógł być podstawą zastosowania sankcji w przypadku wystąpienia okoliczności objętych jego hipotezą. Z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznał więc zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przepis ten – jak podkreślono w przywołanej uchwale NSA – jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany urządza gry na automatach. Podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież – jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. – nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Podnieść należy również, że art. 6 ust. 1 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co niezależnie od jednolicie prezentowanego w tej kwestii przez Naczelny Sąd Administracyjny poglądu, potwierdza również stanowisko TSUE wyrażone w wyroku z 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15. Obowiązek respektowania przez sąd administracyjny przytoczonego stanowiska wynika z ogólnie wiążącej mocy uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego (art. 269 § 1 p.p.s.a..). Wobec przytoczonej treści uchwały NSA z 16 maja 2016 r., za nieusprawiedliwione należało uznać zarzuty postawione w punkcie II petitum skargi kasacyjnej. W rozpoznawanej sprawie nie doszło także do zarzucanego naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem "Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi". Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania przed organami oraz przed sądem, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. mógłby zostać naruszony, gdyby sąd wyszedł poza ten materiał i dopuścił na przykład dowód z przesłuchania świadków. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza bowiem jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy (por. wyrok NSA z 7 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2374/11, LEX nr 1296049). Należy odróżnić dokonanie sądowej kontroli działalności administracji publicznej na podstawie innego materiału niż akta sprawy od wydania wyroku na podstawie akt sprawy, z przyjęciem odmiennej oceny materiału dowodowego zawartego w tych aktach (por. wyrok NSA z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I OSK 1749/11, LEX nr 1145067). W ramach zarzutu naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. nie można skutecznie kwestionować dokonanej przez sąd oceny zaskarżonego aktu oraz innych dokumentów, o ile dokumenty te znajdują się w materiale zgromadzonym w aktach sprawy. Z przepisu tego wynika więc jedynie nakaz wyprowadzania oceny prawnej z faktów i dowodów znajdujących odzwierciedlenie w aktach sprawy (por. wyroki NSA: z 26 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 497/09, LEX nr 594014; z 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09, LEX nr 746707; z 5 czerwca 2012 r., sygn. akt II OSK 763/12, LEX nr 1219174). Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może więc służyć kwestionowaniu oceny materiału dowodowego, jak i ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego dokonanych przez sąd pierwszej instancji, z którą nie zgadza się strona skarżąca (por. wyroki NSA: z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I OSK 1350/11, LEX nr 1149159; z 17 listopada 2011 r., sygn. akt II OSK 1609/10, LEX nr 1132105). W ramach tego zarzutu skarżąca kasacyjnie nie mogła zatem skutecznie kwestionować niekompletności akt sprawy wynikającej z nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Tak skonstruowany zarzut stanowi bowiem w istocie zarzut nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, to zaś nie może być skutecznie zakwestionowane zarzutem naruszenia art. 133 p.p.s.a. Na marginesie tylko należy dodać, że zarzut autora skargi kasacyjnej, że w sprawie doszło do "naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez uznanie w rozstrzygnięciu sądu, że materiał dowodowy, w oparciu o który organ ustalił stan faktyczny sprawy, został zebrany w sposób prawidłowy i wystarczający dla prawidłowej oceny legalności decyzji, w sytuacji w jakiej materiał dowodowy nie był zupełny, co stanowiło samoistną przesłankę do uchylenia przez Sąd decyzji organu, a co skutkowało oddaleniem skargi i utrzymaniem w obrocie prawnym wadliwej decyzji organu, co w szczególności należy odnieść do charakteru zatrzymanych urządzeń, a także ustalenia rzekomych powiązań biznesowych skarżącego z podmiotem będącym właścicielem urządzeń i błędne uznanie go za podmiot urządzający gry hazardowe", mija się prawdą w tym zakresie, gdzie zarzuca "rzekomość" powiązań skarżącego z właścicielem urządzeń. Niesporny jest fakt zawarcia przez skarżącą umowy najmu lokalu użytkowego z przedstawicielami spółki B.. Okoliczność ta wynika bezpośrednio z treści znajdującej się w aktach sprawy umowy. Potwierdziła ją także sama skarżąca. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługiwał na uwzględnienie również zarzut wskazujący na naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.) i zasady ochrony zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa (wyprowadzanej z art. 2 Konstytucji RP). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, podstawa materialnoprawna nałożenia kary pieniężnej w niniejszej sprawie (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) została sformułowana w sposób jasny, pozwalający na jednoznaczne ustalenie, że penalizacji podlega działanie polegające na urządzaniu gier na automatach w miejscu innym niż kasyno gry. O naruszeniu wspomnianych zasad nie świadczy również okoliczność, że w orzecznictwie sądowym były prezentowane różne stanowiska odnośnie do możliwości stosowania przepisów u.g.h. w związku z brakiem ich notyfikacji. Obowiązkiem WSA, z którego sąd ten, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo się wywiązał – była ocena wydanych w sprawie decyzji administracyjnych i poprzedzającego je postępowania administracyjnego pod względem zgodności z prawem. Zaakceptowanie przez WSA – jako zgodnego z prawem – stanowiska organów, różniącego się od stanowisk prezentowanych przez inne sądy w niektórych innych sprawach, nie jest naruszeniem zasady zaufania do organów. Kryterium oceny działań administracji publicznej przez sądy administracyjne jest bowiem zgodność tych działań z prawem. Nie zasługiwał także na uwzględnienie zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy konstrukcyjne przewidziane w powołanym przepisie. Sąd zawarł w nim opis przebiegu postępowania administracyjnego oraz przedstawił stan faktyczny przyjęty za podstawę wyroku, wskazując z jakich przyczyn i na podstawie jakich przepisów zarzuty skargi - w jego ocenie - nie zasługiwały na uwzględnienie, co umożliwiło przeprowadzenie kontroli instancyjnej, a w szczególności merytoryczne odniesienie się do zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze powyżej przedstawione argumenty, wobec braku usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c/ i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Zasądzona kwota 3200 zł stanowi zwrot kosztów za udział w rozprawie przed NSA pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu.