III SA/Wa 2731/17

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Śledzik po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku W. Z. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w sprawie ze skargi W. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] maja 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] lutego 2017 r. o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] określającej Panu W.Z. (dalej: "Skarżący") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o wstrzymanie jej wykonania oraz o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] września 2015 r. Skarżący wskazał, że wykonanie ww. decyzji łączy się z prowadzeniem postępowania egzekucyjnego, co wobec wysokości kwestionowanego zobowiązania podatkowego spowoduje nieodwracalne konsekwencje dla Skarżącego i wywoła w jego majątku szkodę oraz pozbawi go środków na bieżące utrzymanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 61 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu lub czynności. Jednakże w myśl art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Dokonując wykładni zwrotu normatywnego "w granicach tej samej sprawy" użytego w art. 61 § 3 p.p.s.a. trzeba też mieć na względzie treść art. 134 i art. 135 p.p.s.a., które regulują zakres sądowej kontroli. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie). Przepis art. 135 p.p.s.a. stanowi natomiast, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga. Użyte w tych przepisach sformułowania "granice tej samej sprawy", "granice danej sprawy" i "granice sprawy, której dotyczy skarga" zakreślają zbliżone ramy prawne. W orzecznictwie wskazuje się, że chodzi tutaj o sprawę w ujęciu materialnym. O postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy będzie można zatem mówić wówczas, gdy przedmiotem tych postępowań będzie sprawa wykazująca tożsamość podmiotową i przedmiotową, a także identyczność podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia (por. uchwałę NSA w składzie siedmiu sędziów z 27 czerwca 2000 r., FPS 12/99 oraz postanowienia NSA: z 12 czerwca 2012r., II FZ 441/12; z 8 sierpnia 2013 r., I OSK 1651/13; z 24 lipca 2014 r., II OSK 624/14; z 10 października 2014 r., I OZ 828/14). Dopiero jednak, gdy zaistnieją podstawy do wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu, sąd może, na podstawie art. 61 § 3 zdanie ostatnie p.p.s.a., wstrzymać wykonanie także na przykład decyzji wydanej przez organ I instancji. Należy także wskazać, że art. 61 § 3 p.p.s.a. zawiera zamknięty katalog przesłanek pozytywnych warunkujących wstrzymanie wykonania zaskarżonego rozstrzygnięcia: niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Podstawową przesłanką zastosowania instytucji ochrony tymczasowej jest zatem istniejące realnie niebezpieczeństwo zaistnienia takiej szkody (majątkowej, a także niemajątkowej), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego z uwagi na utratę przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość nie przedstawiałaby znaczenia dla skarżącego lub poniesie on straty na życiu lub zdrowiu (por. postanowienia NSA: z 25 października 2005 r., I OZ 1074/05; z 20 grudnia 2004 r., GZ 138/04). Trudne do odwrócenia skutki to z kolei skutki faktyczne lub prawne, które raz zaistniałe spowodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, a powrót do stanu poprzedniego może nie nastąpić lub nastąpić po długim czasie czy przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków. Omawiana instytucja ma więc na celu ochronę strony przed wystąpieniem nieodwracalnych skutków lub znacznej szkody przed zbadaniem przez sąd administracyjny legalności zaskarżonego aktu lub czynności. W orzecznictwie i literaturze konsekwentnie podkreśla się, że to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie danego aktu, tak aby przekonać sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej. Brak uzasadnienia takiego wniosku nie jest brakiem, którego uzupełnienia winien żądać sąd. Uzasadnienie wniosku powinno odnosić się do konkretnych zdarzeń (okoliczności) pozwalających wywieść, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności jest zasadne. Obowiązkiem strony jest więc poparcie wniosku twierdzeniami, tezami oraz stosownymi dokumentami. Nie jest wystarczające, by okoliczności przemawiające za wstrzymaniem wykonania wspomnianego aktu lub czynności występowały w sprawie – sąd musi mieć o nich wiedzę i możliwość zweryfikowania tej wiedzy, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciąża stronę. Brak należytego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji uniemożliwia jego merytoryczną ocenę (por. postanowienia NSA: z 1 marca 2011 r., II FZ 17/11; z 8 października 2013 r., II OZ 839/13; z 13 sierpnia 2009 r., I OZ 779/09; z 6 marca 2013 r., II GZ 87/13; z 6 maja 2014 r., I OZ 341/14). Przede wszystkim jednak przedmiotem ochrony tymczasowej mogą być tylko takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania, gdyż tylko tego rodzaju akty lub czynności mogą wywołać negatywne skutki, o jakich stanowi art. 61 § 3 p.p.s.a. Przez pojęcie wykonania aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie egzekucji do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w tym akcie. Innymi słowy, problem wykonania aktu administracyjnego dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy właściwego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i na mocy których zostają na niego nałożone określone obowiązki oraz aktów, na podstawie których jeden podmiot jest do czegoś zobowiązany, a drugi wyłącznie uprawniony (por. postanowienie NSA z 10 maja 2012 r., II FZ 358/12). Nie każdy akt administracyjny kwalifikuje się do tak rozumianego wykonania i w związku z tym nie każdy wymaga wykonania. Przedmiotem zaskarżonej decyzji objętej wnioskiem o wstrzymanie wykonania jest odmowa stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Co do zasady z przymiotu wykonalności nie korzystają wszelkie akty administracyjne odmowne (por. postanowienia NSA: z 13 listopada 2013 r., II GZ 641/13; z 23 maja 2017 r., II OZ 517/17). Zaskarżona decyzja, będąca decyzją odmowną, jest zatem niewykonalna, gdyż nie narusza żadnych praw Skarżącego. Nie stanowi źródła uprawnień ani obowiązków dla innych podmiotów. Tym samym Skarżącemu nie może zostać wyrządzona żadna szkoda i nie powstaną trudne do odwrócenia skutki. Nadto, żądanie wstrzymania wykonania decyzji określającej z dnia [...] lutego 2017 r. również nie może zostać uwzględnione przez Sąd. Skarżący w uzasadnieniu wniosku nie wskazał bowiem żadnych konkretnych okoliczności, które mogłyby przemawiać za jego uwzględnieniem. Nie wykazał w czym miałoby się wyrażać niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Powołanie się przez Skarżącego w sposób bardzo ogólnikowy wyłącznie na okoliczność prowadzenia postępowań egzekucyjnych bez wskazania jakichkolwiek informacji o źródłach utrzymania Skarżącego, o jego sytuacji majątkowej i rodzinnej powoduje, że nie można uznać, iż wniosek ten jest uzasadniony. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 61 § 3 i § 5 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.