I FSK 776/15

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1249/14 w sprawie ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 24 lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 600 (słownie: sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z 3 grudnia 2014 r., wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1249/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 24 lutego 2014 r. o numerze [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2012 r. Przedstawiając przebieg postępowania przed organami podatkowymi Sąd wyjaśnił, że postępowanie to zostało zainicjowane wnioskiem T. W. z 3 sierpnia 2012 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2012 r., odpowiednio w kwotach - 3.890 i 11.738 zł. Decyzją z 9 września 2013 r. o numerze [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W., po przeprowadzenia postępowania wszczętego z urzędu, określił skarżącemu wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za styczeń (6.822 zł) i marzec (6.172 zł) oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za luty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (7.694 zł). Decyzja ta została następnie utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 24 lutego 2014 r. o numerze [...]. Następnie 12 września 2013 r. organ pierwszej instancji wydał decyzję o numerze [...], którą stwierdził nadpłatę po stronie T. W. w podatku od towarów i usług za luty 2012 r. w kwocie 4.220 zł i za marzec 2012 r. w kwocie 5.416 zł. W jej uzasadnieniu wyjaśnił, że stwierdzając nadpłatę uwzględnił treść decyzji określających jego zobowiązanie w tym podatku za okres od stycznia do marca 2012 r. W wyniku odwołania T. W. Dyrektor Izby Skarbowej w W., wskazaną tu na wstępie decyzją z 24 lutego 2014 r. o numerze [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu podniósł, że decyzja organu pierwszej instancji musiała uwzględnić rozstrzygnięcie zawarte w decyzji określającej zobowiązanie skarżącego w podatku od towarów i usług za ten okres, a zarzuty skarżącego dotyczą w istocie postępowania i rozstrzygnięcia wymiarowego i nie mają odniesienia do decyzji wydanej w przedmiocie nadpłaty W skardze na tę decyzję T. W. zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie: – art. 86 ust. 7b ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., określanej tu w skrócie jako "ustawa o VAT") poprzez błędną wykładnię, – -art. 168a dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L 347/1), – art. 7 i 87 Konstytucji RP, – art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 125, art. 187 i art. 210 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz.U. z 2012 r. poz. 749). W jej uzasadnieniu przedstawił swoje stanowisko co do możliwości zastosowania art. 86 ust. 7b ustawy o VAT w rozliczeniu jego zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2012 r. Oddalając tę skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyjaśnił, że przedmiotem rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji jest nadpłata w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2012 r. Podkreślił przy tym, że przed wydaniem decyzji w kwestii nadpłaty została wydana decyzja określająca zobowiązanie skarżącego w tym podatku za te miesiące i rozstrzygnięcie zawarte w tej decyzji musiało być uwzględnione w decyzji dotyczącej nadpłaty. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Stwierdzenie czy istnieje nadpłata wymaga ustalenia kwoty podatku należnego w świetle przepisów prawa, z którą porównuje się faktycznie zapłaconą kwotę podatku. Dopóki w obrocie prawym funkcjonuje decyzja określająca zobowiązanie podatkowe, dopóty kwota tego zobowiązania będzie miernikiem dla oceny, czy po stronie podatnika zaistniała nadpłata. Zarzuty zawarte w skardze na ostateczną decyzję w przedmiocie nadpłaty w istocie dotyczą ustaleń i przepisów prawa zastosowanych w decyzji wymiarowej. Nie mogą zatem podlegać ocenie w niniejszej sprawie. Skargę kasacyjną od tego wyroku skarżący oparł na obydwu podstawach kasacyjnych z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., określanej tu również w skrócie jako p.p.s.a.). Zarzucił zatem Sądowi pierwszej instancji: 1. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istoty wpływ na wynik sprawy: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 i art. 151 tej ustawy, polegające na oddaleniu skargi, pomimo że organ nie wyjaśnił i nie ustalił jednoznacznie zależności pomiędzy obecnością w domu narzędzi i dokumentacji akcyzowej a działalnością gospodarczą, jak również nie wziął pod uwagę celu w jakim skarżący budował dom, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 151 tej ustawy poprzez niezastosowanie art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2010 r. o swobodzie działalności gospodarczej wskutek wadliwego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na przyjęciu, że skarżący nie prowadzi w budynku działalności gospodarczej i na przekroczeniu czasu trwania kontroli o 4 dni. 2. Naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 86 ust. 7b ustawy o VAT polegającą na przyjęciu, że "podatnik musi udowodnić poczynione nakłady, w sytuacji gdy takie zobowiązanie nie zostało nałożone na podatnika przez ustawodawcę" Uzasadniając te zarzuty skarżący stwierdził, że Sąd powinien zweryfikować ustalenia organu podatkowego i uwzględnić jego twierdzenia o konieczności posiadania większych powierzchni do działań administracyjnych i zarządczych, powierzchni gospodarczo-magazynowej, jak również miejsca do parkowania jednego z samochodów. Dodał, że ma prawo podejmować takie decyzje gospodarcze, jakie uważa za korzystne i w tym zakresie złożył oświadczenie o zamiarze przeznaczenia budynku na cele gospodarcze. W postępowaniu podatkowym organy nie zebrały i nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego, w szczególności co do rodzaju materiałów składowanych w budynku i ich związku z działalnością gospodarczą. Na temat naruszenia prawa materialnego skarżący stwierdził, że przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT nie wymaga od podatnika obowiązku dokumentowania woli co do wykorzystania nieruchomości, a zatem obarczenie go ciężarem dowodowym w sprawie jest nie do przyjęcia. W oparciu o tak sformułowane zarzuty skarżący wniósł o uchylenie wyroku Sądu z mocy art. 185 p.p.s.a. i przekazanie sprawy Sądowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania zgodnie z art. 203 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko. Skarga w oczywisty sposób nie zawiera uzasadnionych podstaw. Zarzuty naruszenia przepisów postępowania odnoszą się do postępowania zakończonego decyzją wymiarową. Twierdzenia o niewyjaśnieniu szeregu okoliczności związanych z budową domu, jego wykorzystywaniem do celów działalności gospodarczej, planowanym rozwojem przedsiębiorstwa i wynikającymi stąd konsekwencjami nie odnoszą się do postępowania i ustaleń dokonanych w sprawie dotyczącej nadpłaty. Ich rozstrzyganie jest tu bezprzedmiotowe. Kwestie te były przedmiotem ustaleń i oceny w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z 24 lutego 2014 r. o numerze [...], określającą zobowiązanie skarżącego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2012 r. To samo dotyczy zarzutu związanego z art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2010 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Ustalenia i przebieg kontroli, na którą wskazuje się w skardze kasacyjnej, nie dotyczą postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług. Zarzut naruszenia prawa materialnego, skierowany do art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, również nie ma żadnego znaczenia dla niniejszej sprawy, gdyż przepis ten nie był w niej stosowany. Istotą postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, co zresztą wykazał Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu swego wyroku, są dwie kwestie, wysokość podatku należna zgodnie z przepisami prawa oraz kwota podatku uiszczona przez podatnika. Do tego sprowadza się stwierdzenie nadpłaty po myśli art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wysokość podatku należna zgodnie z przepisami prawa wynikała w niniejszym postępowaniu z ostatecznej decyzji wymiarowej i dopóki decyzja ta pozostawała w obrocie prawnym, dopóty organ orzekający w przedmiocie nadpłaty był nią związany. Orzekając w ten sposób organy podatkowe nie naruszyły prawa, a Sąd pierwszej instancji, oddalając skargę na tę decyzję, również nie naruszył prawa. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną zgodnie z art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania zostało wydane na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy i art. 205 § 2 tej ustawy. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono zgodnie z § 14 ust. 2 lit. c) i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013 r., poz. 490).