I OSK 4200/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Paweł Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Małgorzata Borowiec Sędzia del. WSA Arkadiusz Blewązka (spr.) po rozpoznaniu w dniu 22 października 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 15 maja 2018 r. sygn. akt II SA/Bd 1141/17 w sprawie ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2017 r., nr [...] w przedmiocie propozycji pełnienia służby w Służbie Celno-Skarbowej 1 uchyla zaskarżony wyrok, a także zaskarżoną decyzję; 2. odstępuje od obciążenia J. M. kosztami postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 15 maja 2018r., sygn. akt II SA/Bd 1141/17, po rozpoznaniu skargi J. M., uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2017r. nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B.z dnia [...] maja 2017r. nr [...] w przedmiocie propozycji pełnienia służby w Służbie Celno-Skarbowej. Wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Decyzją z dnia [...] maja 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 165 ust. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016r. poz. 1948 ze zm.), dalej w uzasadnieniu przywoływanej jako "p.w.K.A.S.", złożył J. M. propozycję określającą warunki pełnienia służby w Służbie Celno-Skarbowej w Izbie Administracji Skarbowej w B.: 1) rodzaj służby: służba stała, 2) stopień służbowy: podinspektor, 3) stanowisko służbowe: młodszy ekspert Służby Celno-Skarbowej, zaliczane do kategorii eksperckich stanowisk służbowych funkcjonariuszy, 4) jednostka organizacyjna KAS, w której Pani/Pan będzie realizował zadania: K. Urząd Celno-Skarbowy w T., 5) komórka organizacyjna: [...] Dział Realizacji w B., 6) miejsce pełnienia służby: B., ul. D., 7) uposażenie: - uposażenie zasadnicze według mnożnika 2,000 kwoty bazowej ustalonej w ustawie budżetowej; - dodatek za stopień służbowy według mnożnika 0,678 kwoty bazowej ustalonej w ustawie budżetowej; - dodatek za wieloletnią służbę w wysokości wynoszącej po dwóch latach służby 2% miesięcznego uposażenia zasadniczego; dodatek ten wzrasta o 1% za każdy następny rok służby aż do osiągnięcia 20% uposażenia zasadniczego po 20 latach służby, oraz o 0,5% za każdy następny rok służby - łącznie do wysokości 25% po 30 latach służby. Wnioskiem z dnia 9 czerwca 2017r. J. M. zwrócił się do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej o ponowne rozpatrzenie sprawy, z merytorycznym uwzględnieniem postanowień art. 168 ust. 2 p.w.K.A.S., w części dotyczącej posiadanych przez niego kwalifikacji i przebiegu dotychczasowej służby i określenie w nowej propozycji uposażenia zasadniczego w wysokości z przed daty 1 czerwca 2017r., z realizacją zadań na stanowisku starszego eksperta Służby Celno-Skarbowej. Podniósł, że przedłożona mu propozycja jest dla niego bardzo krzywdząca w świetle zasad sprawiedliwości społecznej, o których mowa w art. 2 Konstytucji RP, jak i merytorycznie w świetle art. 168 ust. 2 p.w.K.A.S. W związku z odwołaniem go z funkcji naczelnika urzędu skarbowego w dniu 11 kwietnia 2016r. obniżono mu uposażenie zasadnicze z grupy XXIII mnożnika kwoty bazowej 2,988 na grupę XXII i mnożnik kwoty bazowej 2.828; oraz że w okresie od dnia 12 kwietnia 2016r. do 31 maja 2017r. wyznaczono mu stanowisko służbowe starszego eksperta Służby Celnej z realizacją zadań w Wydziale Zwalczania Przestępczości - Grupa Mobilna w B. przy ul. D., z grupą uposażenia zasadniczego XXII - przy zastosowaniu mnożnika kwoty bazowej 2,828; zaś z dniem 1 czerwca 2017r. określono mu stanowisko służbowe młodszego eksperta Służby Celno-Skarbowej z realizacją zadań w III Dziale Realizacji w B. przy ul. D., z grupą uposażenia zasadniczego według mnożnika kwoty bazowej 2,000. Zauważając, iż miejsce pełnienia służby, jak i katalog zadań realizowanych przez Grupę Mobilną oraz zadań realizowanych w [...] Dziale Realizacji są tożsame, skarżący uznał za rażąco nieuzasadnione ograniczenie jego praw nabytych w postaci stanowiska służbowego i wynagrodzenia zasadniczego obowiązującego przed dniem 1 czerwca 2017r. Decyzją z dnia [...] lipca 2017r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] maja 2017r. Zdaniem organu p.w.K.A.S. nie przewidują, oprócz postanowień art. 169 ust. 1, żadnych zabezpieczeń dotyczących zachowania dotychczasowych warunków pełnienia służby, a kwestia warunków propozycji została pozostawiona swobodnemu uznaniu organu administracji. Organ, wskazując na cele reformy administracji skarbowej wyjaśnił, że zmianom uległy zasady wynagradzania pracowników zatrudnionych w strukturach Krajowej Administracji Skarbowej i uposażeń funkcjonariuszy pełniących służbę w Służbie Celno-Skarbowej, a przedstawione propozycje pełnienia służby musiały być dostosowane do zmienionych normatywnie zasad kształtowania wynagrodzeń i musiały uwzględniać przewidziane w planie finansowym Izby Administracji Skarbowej w B. środki na uposażenia funkcjonariuszy. Organ zaznaczył, że art. 148 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. poz. 1947 ze zm.), dalej w uzasadnieniu przywoływanej jako "K.A.S.", wprowadził nowy składnik uposażenia w postaci dodatku kontrolerskiego, który to dodatek został skarżącemu przyznany w wysokości 10% uposażenia zasadniczego. W skardze na powyższą decyzję J. M. zarzucił jej nieważność poprzez oczywistą niezgodność z art. 1, art. 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1, art. 7 i art. 60 Konstytucji RP oraz Protokołem nr 1 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności w związku z art. 14 Konwencji, art. 168 ust. 2 p.w.K.A.S., art. 138 § 1 w związku z art. 80 i art. 107 § 3, art. 7 i art. 77 K.p.a. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wskazanym na wstępie wyrokiem Sąd I instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 P.p.s.a., uchylił decyzje organów obu instancji, uznając skargę za zasadną. W pierwszym rzędzie Sąd I instancji stwierdził, że ocena zaskarżonej decyzji przeprowadzona w zakresie wynikającym z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 P.p.s.a. nie potwierdza, że w toku postępowania administracyjnego uchybiono prawu procesowemu, w sposób uzasadniający uchylenie zaskarżonej decyzji. Następnie zaś Sąd wywiódł, że z art. 165 ust 7, art. 169 ust. 4 i 7 p.w.K.A.S. wynika, że właściwe organy administracji celno-skarbowej wyposażone zostały w kompetencje do władczego rozstrzygania o sytuacji prawnej funkcjonariusza, składając mu propozycję pełnienia dalszej służby w służbie celno-skarbowej i ustalając nowe warunki pełnienia służby. Wbrew jednak twierdzeniom organu, zawartym w zaskarżonej decyzji, sposób w jaki zostanie sformułowana wspomniana propozycja pełnienia służby, nie został pozostawiony swobodnemu uznaniu organu administracji. Przy podejmowaniu wspomnianego rozstrzygnięcia, zobligowany jest on bowiem do uwzględnienia wszystkich trzech kryteriów wymienionych w przepisie art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S. Jednocześnie zaznaczył, że powyższe kryteria zostały określone w sposób wyczerpujący i nie jest dopuszczalne uzasadnianie składanych propozycji innymi, pozaustawowymi okolicznościami, takimi jak, wskazywane w odpowiedzi na skargę, potrzeby kadrowe czy wysokość zabezpieczonych przez organ (pracodawcę) środków finansowych. Zatem, w złożonej funkcjonariuszowi propozycji służby, organ winien wykazać, że działał na podstawie i w granicach prawa, z wyłączeniem arbitralności (art. 7 Konstytucji RP). Należy mieć bowiem na uwadze, że stosunek służbowy funkcjonariuszy jest objęty dalej idącymi gwarancjami trwałości niż klasyczne reguły stabilizacji stosunku pracy. Wskazuje na to w szczególności brzmienie art. 60 Konstytucji RP, w świetle którego obywatele polscy, korzystający z pełni praw publicznych, mają prawo dostępu do służby publicznej na jednakowych zasadach. Przepis ten, poza etapem naboru do służby publicznej, reguluje również zasady wykonywania tej służby, a także zasady zwalniania ze służby publicznej (vide: wyrok TK z dnia 23 stycznia 2014r. sygn. akt K 51/12; OTK 2014, nr 1, poz. 4). Zdaniem Sądu I instancji, zastosowanie kryteriów merytorycznych, wynikających z art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S., musi znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji w przedmiocie propozycji ustalającej nowe warunki pełnienia służby przez funkcjonariusza (art. 169 ust. 4 p.w.K.A.S. w związku z art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 K.p.a.). Ponadto, w przypadku reorganizacji i zmiany proponowanych nowych warunków pełnienia służby na niekorzyść funkcjonariusza, z czym mamy do czynienia w tej sprawie w związku ze znacznym obniżeniem stanowiska (funkcji) i wysokości uposażenia, konieczne jest także wykazanie obiektywnych przyczyn, z powodu których dano prymat interesowi społecznemu przed słusznym interesem funkcjonariusza (art. 7 K.p.a.). Prawidłowo sporządzone uzasadnienie pozwala bowiem poznać motywy, jakimi kierował się organ, wydając rozstrzygnięcie, co daje Sądowi możliwość pełnej i merytorycznej weryfikacji takiej decyzji. Uwzględniając powyższe Sąd I instancji zauważył, że złożona skarżącemu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. propozycja z dnia 18 maja 2017r. poza wskazaniem zaproponowanych warunków służby, i przywołaniem art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S. nie zawiera jakiegokolwiek uzasadnienia faktycznego ani prawnego. Stanowi to istotne i rażące naruszenie omawianych wyżej przepisów postępowania, w związku z przepisem art. 169 ust. 4 i 7 p.w.K.A.S., które winno skutkować obligatoryjnym uchyleniem wadliwej decyzji, na etapie ponownego rozpatrywania sprawy. Sąd I instancji stwierdził ponadto, że zaskarżona decyzja organu, utrzymująca w mocy przedstawioną propozycję pełnienia służby, poza przepisami ogólnymi nie zawiera również uzasadnienia faktycznego i prawnego indywidualizującego w jakikolwiek sposób zaproponowane skarżącemu warunki pełnienia służby w Służbie Celno-Skarbowej. Nie wynika z niego w szczególności, jakie kwalifikacje skarżącego organ uwzględnił ani jaki wpływ na zaproponowane stanowisko służbowe miał dotychczasowy przebieg służby skarżącego, co nosi cechy szablonowych sformułowań decyzji. Twierdzenia organu, zawarte w odpowiedzi na skargę, że przy wydawaniu decyzji wziął pod uwagę dokumenty znajdujące się w aktach osobowych skarżącego, wskazujące na posiadane przez funkcjonariusza kwalifikacje, jak i przebieg służby, nie znajdują żadnego odzwierciedlenia w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Opisane powyżej uchybienia w działaniu organu wypełniają znamiona naruszenia nie tylko art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S., ale także przepisów art. 107 § 3 w związku z art. 7, art. 11, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie Sąd wskazał, iż charakter stwierdzonych naruszeń prawa, nie pozwolił na zbadanie zasadności zarzutów skargi zmierzających do ustalenia, iż wystąpiły przesłanki do określenia skarżącemu warunków pełnienia służby na stanowisku młodszego eksperta. Wskazania dla organu, co do dalszego postępowania, wynikają wprost z powyższych rozważań Sądu i sprowadzają się do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przez organ zgodnie z zasadami postępowania, w szczególności zaś, należytego i wyczerpującego przedstawienia motywów rozstrzygnięcia w uzasadnieniu decyzji, odnoszących się, w sposób zindywidualizowany, do kryteriów określonych w art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S. Sąd dodał również, że organ powinien uzasadnić każdy z zaproponowanych warunków pełnienia służby. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Wyrokowi Sądu I instancji skarżący kasacyjnie zarzucił: I. naruszenie prawa materialnego tj.: art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S., poprzez uznanie, że w zaskarżonej decyzji organ nie podał, jakimi konkretnie przesłankami, określonymi w tym przepisie kierował się przedstawiając złożoną funkcjonariuszowi propozycję dalszej służby; II. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 P.p.s.a. i art. 107 § 3, art. 7, art. 11, art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a. polegające na niezasadnym uchyleniu decyzji obu instancji wskutek błędnego przyjęcia, że naruszają one ww. przepisy K.p.a. w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu prawnego z uwagi na brak uzasadnienia faktycznego i prawnego; - 141 § 4 P.p.s.a. poprzez sformułowanie wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia wyroku, albowiem z jednej strony Sąd uznał, że ocena zaskarżonej decyzji przeprowadzona w zakresie wynikającym z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych i art. 134 § 1 P.p.s.a nie potwierdza, że w toku postępowania administracyjnemu uchybiono prawu procesowemu w sposób uzasadniający uchylenie zaskarżonej decyzji, a z drugiej zaś, że stwierdzone uchybienia wypełniają znamiona naruszenia art. 107 § 3 w związku z art. 7, art. 11, art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Postępowanie kasacyjne oparte jest na zasadzie związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i podstawami zaskarżenia wskazanymi w tej skardze. Zakres sądowej kontroli instancyjnej jest zatem określony i ograniczony wskazanymi w skardze kasacyjnej przyczynami wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku sądu I instancji. Jedynie w przypadku, gdyby zachodziły przesłanki, powodujące nieważność postępowania sądowoadministracyjnego, określone w art. 183 § 2 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny mógłby podjąć działania z urzędu, niezależnie od zarzutów wskazanych w skardze kasacyjnej. W niniejszej sprawie nie stwierdzono takich przesłanek. Na wstępie należy wskazać, iż bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 P.p.s.a. oraz w związku z art. 107 § 3, art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a. polegającego na niezasadnym uchyleniu zaskarżonej decyzji wskutek błędnego przyjęcia, że narusza ona wymienione przepisy K.p.a. z uwagi na brak pełnego i przekonującego uzasadnienia. Nie ulega wątpliwości, że przy składaniu propozycji określającej nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby, organ obowiązany jest uwzględnić posiadane kwalifikacje i przebieg dotychczasowej pracy lub służby, a także dotychczasowe miejsce zamieszkania funkcjonariusza. Tak bowiem stanowi art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S. Wymienione w tym przepisie kryteria odnoszą się nie tylko do etapu wyboru osób, którym organ przedstawia propozycję zatrudnienia albo pełnienia służby, ale także do etapu ustalenia nowych warunków zatrudnienia albo pełnienia służby. Zmiana warunków pełnienia służby, aby była dopuszczalna, musi być podyktowana obiektywnymi przyczynami. W przypadku zaś reorganizacji funkcjonowania określonej służby i wynikającej z tego zmiany warunków pełnienia służby na niekorzyść funkcjonariusza, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, konieczne jest także wykazanie, że istnienie tych konkretnych przyczyn tworzy w okolicznościach konkretnej sprawy interes społeczny, któremu należy przyznać pierwszeństwo przed słusznym interesem funkcjonariusza. Taki obowiązek organu wynika bowiem z art. 7 K.p.a., w świetle którego, w toku postępowania organy administracji publicznej podejmują wszelkie czynności niezbędne do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Skarżący składając wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy stwierdził, że przedłożona propozycja służby jest dla niego bardzo krzywdząca w świetle zasad sprawiedliwości społecznej, o których mowa w art. 2 Konstytucji RP, a nadto narusza kryteria art. 168 ust. 2 p.w.K.A.S. Wskazał, że zajmował stanowisko starszego eksperta Służby Celno-Skarbowej i pełnił funkcję naczelnika urzędu skarbowego. W związku z odwołaniem z tej funkcji w dniu 11 kwietnia 2016r. obniżono mu uposażenie zasadnicze z grupy XXIII mnożnika kwoty bazowej 2,988 na grupę XXII i mnożnik kwoty bazowej 2.828. W okresie od dnia 12 kwietnia 2016r. do 31 maja 2017r. zachował stanowisko służbowe starszego eksperta Służby Celnej przy powierzeniu zadań w Wydziale Zwalczania Przestępczości - Grupa Mobilna w B. Zachował także XXII grupę uposażenia zasadniczego i mnożnik kwoty bazowej 2,828. Natomiast z dniem 1 czerwca 2017r. określono mu stanowisko służbowe młodszego eksperta Służby Celno-Skarbowej z realizacją zadań w [...] Dziale Realizacji w B. z grupą uposażenia zasadniczego według mnożnika kwoty bazowej 2,000. Skarżący wskazał, iż zarówno miejsce pełnienia służby, jak i katalog zadań realizowanych w Wydziale Zwalczania Przestępczości - Grupa Mobilna oraz w [...] Dziale Realizacji są tożsame. To zaś rażąco ogranicza jego prawa nabytych, tak w zakresie stanowiska służbowego, jak i wynagrodzenia zasadniczego obowiązującego przed dniem 1 czerwca 2017r. a ograniczenie to nie ma uzasadnionych podstaw. Analizując treść wydanych w sprawie rozstrzygnięć trafnie Sąd I instancji wskazał, iż organ nie podał, stosownie do art. 107 § 3 K.p.a., obiektywnych, zindywidualizowanych przyczyn, z powodu których pogorszył skarżącemu warunki pełnienia służby. Powyższego wymogu nie spełnia powołanie się przez organ na ogólnikowe stwierdzenia wskazujące na cele reformy wprowadzonej przepisami K.A.S. i p.w.K.S.A. Przytoczone przez organ informacje, jakkolwiek kreślą tło działań podjętych przez organ, to jednak w najmniejszym zakresie nie odnoszą się do sytuacji faktycznej i prawnej skarżącego. Co więcej, sytuacji tej zupełnie nie indywidualizują, na co trafnie zwrócił uwagę Sąd I instancji, a w ślad za tym pomijają treść art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S., abstrahując w wydanych decyzjach od kwalifikacji posiadanych przez skarżącego i przebiegu jego dotychczasowej służby. Natomiast na przebieg dotychczasowej służby składają się okoliczności i warunki dotychczasowej służby, na które składają się nie tylko posiadany przez funkcjonariusza stopień służbowy i zajmowane przez niego stanowisko służbowe, ale także uposażenie zasadnicze i dodatki do tego uposażenia. Te elementy winny być więc także wzięte pod uwagę przez organ przy składaniu funkcjonariuszowi propozycji określającej nowe warunki pełnienia służby, albowiem stosunek służbowy funkcjonariuszy jest objęty dalej idącymi gwarancjami trwałości niż stosunek pracy. Wszak obywatele polscy korzystający z pełni praw publicznych mają prawo dostępu do służby publicznej na jednakowych zasadach (art. 60 Konstytucji RP). Powyższa regulacja obejmuje nie tylko etap naboru do służby publicznej, lecz również zasady wykonywania tej służby, a także zasady zwalniania ze służby publicznej (vide: wyrok TK z dnia 23 stycznia 2014r. sygn. akt K 51/12, OTK 2014, nr 1, poz. 4). W tych relacjach konieczne jest respektowanie zasady zaufania osób pełniących służbę do państwa jako pracodawcy (art. 2 Konstytucji RP), jak też zasady działania organów państwa wyłącznie na podstawie i w granicach prawa, a więc chociażby z wyłączeniem arbitralności (art. 7 Konstytucji RP). Swoboda państwa w odniesieniu do "swoich" pracowników (funkcjonariuszy) jest zatem znacznie węższa, a tym samym ochrona stabilności stosunku służbowego osób pełniących służbę publiczną jest silniejsza, niż ma to miejsce w przypadku pracowników zatrudnionych u prywatnych pracodawców. W okolicznościach badanej sprawy należy także dostrzec, iż każda zmiana warunków pełnienia służby, aby była dopuszczalna, musi być podyktowana obiektywnymi przyczynami. W przypadku reorganizacji i zmiany warunków pełnienia służby na niekorzyść funkcjonariusza, z czym mamy do czynienia w niniejszej sprawie w związku m.in. z obniżeniem skarżącemu stanowiska i uposażenia, konieczne jest wykazanie istnienia konkretnych przyczyn składających się w danej sprawie na interes społeczny, któremu należy przyznać pierwszeństwo przed słusznym interesem funkcjonariusza. Taki obowiązek organu wynika z art. 7 K.p.a., zgodnie z którym w toku postępowania organy administracji publicznej podejmują wszelkie czynności niezbędne do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Tymczasem organ nie podał w decyzji obiektywnych przyczyn, z powodu których nie uwzględnił słusznego interesu strony przyznając jednocześnie prymat interesowi społecznemu. W rezultacie trafnie uznał Sąd I instancji, że doszło w badanej sprawie do naruszenia art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 K.p.a., ponieważ organ nie dopełnił obowiązku dokładnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego oraz wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a także należytego uzasadnienia zapadłego rozstrzygnięcia, co doprowadziło do naruszenia zasady zobowiązującej organy administracji do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ uniemożliwiają sądowi ocenę tego czy organ wydając zaskarżoną decyzję nie wyszedł poza granice uznania administracyjnego, ustalone treścią art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S. Nie jest także trafnie postawiony zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej jedynie wówczas gdy to uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Dzieje się tak wówczas, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstawy rozstrzygnięcia (vide: J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LexisNexis 2011, uwaga 7 do art. 141). Natomiast ewentualne mankamenty uzasadnienia wyroku polegające na niedostatecznym rozwinięciu poszczególnych jego elementów, w sytuacji gdy pomimo tego zaskarżony wyrok poddaje się kontroli instancyjnej, nie stanowią naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy (vide: wyrok NSA z dnia 28 listopada 2011r. sygn. akt I GSK 952/10; wyrok NSA z dnia 5 lipca 2017r. sygn. akt I OSK 2693/15, http://orzeczenia.nsa.gov.pl ). Podobnie wadliwość zaprezentowanej przez Sąd I instancji motywacji nie stanowi o naruszeniu art. 141 § 4 P.p.s.a., bowiem przepis ten określa wyłącznie elementy składowe uzasadnienia wyroku, wśród których wymienione są: podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Przytoczone powyżej okoliczności sprawy wyraźnie wskazują, iż Sąd I instancji w motywach zaskarżonego wyroku zawarł powyższe elementy, a tym samym brak jest niejasności zarówno co do podstawy faktycznej, jak i prawnej zaskarżonego wyroku. Powyższe, na gruncie wymagań określonych przez przepis art. 174 pkt 2 P.p.s.a., bezzasadnym czyni zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Uzasadniony natomiast okazał się zarzut naruszenia art. 165 ust. 7 p.w.K.A.S. Skoro termin określony w owym przepisie na złożenie pisemnej propozycji określającej nowe warunki zatrudnienia albo pełnienia służby ma charakter terminu materialnoprawnego (zawitego i nieprzywracalnego), a więc jego przekroczenie skutkuje niedopuszczalnością dokonania określonej w nim czynności, to uchylenie zaskarżonym wyrokiem nie tylko zaskarżonej decyzji ale także decyzji ją poprzedzającej, a więc propozycji pełnienia służby z dnia 18 maja 2017r. jest rozstrzygnięciem sprawy na niekorzyść skarżącego w rozumieniu art. 134 § 2 P.p.s.a. Przedstawienie skarżącemu propozycji pełnienia służby stanowiącej decyzję ustalającą warunki pełnienia służby mogło nastąpić jedynie do dnia 31 maja 2017r. Po upływie tego terminu nie ma już możliwości przedstawienia propozycji pełnienia służby. Tym samym uchylając obie decyzje, a nie jedynie zaskarżoną decyzję z dnia [...] lipca 2017r. Sąd I instancji naruszył zakaz reformationis in peius, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych względów i wziąwszy pod uwagę fakt, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok, a także zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2017r. Uwzględniając charakter sprawy, na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego uznając, iż ponoszenie przez skarżącego skutków błędnego rozstrzygnięcia Sądu I instancji byłoby niemożliwe do zaakceptowania na gruncie zasad sądowej kontroli aktów administracyjnych.