I FSK 1503/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.) Sędziowie sędzia NSA Juliusz Antosik sędzia NSA Adam Bącal Protokolant Katarzyna Jaszuk po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej ,,I. P." - Z. U. M. sp. z o. o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 27 września 2006 r. sygn. akt I SA/Op 107/06 w sprawie ze skargi ,,I. P." - Z. U. M. sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 3 lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie restrukturyzacji należności z tytułu podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od ,,I. P." - Z. U. M. sp. z o. o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje radcy prawnemu S.S. od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu) kwotę 220 (słownie: dwieście dwadzieścia) zł tytułem nieopłaconej pomocy prawnej z urzędu. UZASADNIENIE 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 września 2006 r., sygn. akt I SA/Op 107/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę ,,I. P." - Z. U. M. sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 3 lutego 2006 r., nr [...] w przedmiocie restrukturyzacji należności z tytułu podatku od towarów i usług. 1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. 1.3. Wnioskiem podatnika z 15 listopada 2002 r. zainicjowane zostało postępowanie restrukturyzacyjne obejmujące zadłużenie spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2000 r., od stycznia do czerwca i od listopada do grudnia 2001 r. oraz od stycznia do czerwca 2002 r. Postępowanie objęło ponadto zadłużenie w podatku za listopad i grudzień 1996 r., wynikające z decyzji orzekającej o odpowiedzialności spółki za zobowiązania I.P., jako osoby fizycznej. Decyzją z 16 grudnia 2002 r. umorzono postępowanie restrukturyzacyjne w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2002 r. i w tym samym dniu postanowiono o zawieszeniu tegoż postępowania w pozostałym zakresie wobec tego, iż należność obejmująca zaległości w podatku za listopad i grudzień 1996 r. stała się sporna. W związku z uchyleniem decyzji orzekającej o przeniesieniu odpowiedzialności na spółkę, dnia 25 czerwca 2004 r. podjęto zawieszone postępowanie. Następnie 28 czerwca 2004 r. wydano decyzję o warunkach restrukturyzacji i tą samą decyzją umorzono postępowanie co do zaległości w podatku za listopad i grudzień 1996 r. W związku z upływem 15 miesięcy od dnia doręczenia stronie decyzji o warunkach restrukturyzacji, decyzją z 14 października 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. umorzył postępowanie restrukturyzacyjne. Jako przyczynę umorzenia wskazano niewywiązanie się przez podatnika z warunków restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.), dalej powoływana jako "ustawa o restrukturyzacji", tj. istnienie na dzień wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji bieżących, nieobjętych tą restrukturyzacją zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług za odpowiednie okresy rozliczeniowe, jak również nieprzedłożenie dokumentacji dotyczącej sytuacji finansowej spółki, informacji o uzyskanej pomocy publicznej i planu restrukturyzacyjnego. 1.4. Wskutek złożonego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Zakwestionował przy tym stanowisko strony, która wskazała na konieczność zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego w związku z toczącym się przed sądem cywilnym procesem o odszkodowanie przeciwko organom skarbowym, których działanie doprowadziło spółkę do dużych strat majątkowych. W ocenie strony istnienie tej należności spornej stanowi przesłankę zawieszenia postępowania. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. W skardze na powyższą decyzję oraz w złożonym następnie piśmie procesowym wniesiono o uchylenie decyzji organu odwoławczego, względnie o stwierdzenie jej nieważności. Organom podatkowym zarzucono, że z naruszeniem art. 15 ustawy o restrukturyzacji zawieszono całość postępowania o ustalenie warunków restrukturyzacji, gdy tymczasem należnością sporną była jedynie kwota zaległości w podatku za listopad i grudzień 1996 r., natomiast pozostała kwota należności nie była sporna i postępowanie co do tej kwoty należało kontynuować. Przy braku zawieszenia postępowania w tej części, nastąpiło przedłużenie o ponad 1,5 - roku - najpierw terminu do wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji, a następnie decyzji o jej zakończeniu, w wyniku czego organy nakładały na stronę dodatkowe obowiązki, wynikające ze zmienionych w związku z akcesją Polski do Unii Europejskiej przepisów o pomocy publicznej. To zaś naruszyło prawa strony i w istotny sposób wpłynęło na wynik postępowania. 2.2. W odpowiedzi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, kwestionując tym samym zasadność podniesionych przez stronę zarzutów. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uznał skargę za nieuzasadnioną. W pisemnych motywach rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji - powołując się na treść art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o restrukturyzacji, określającego sposoby zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego - stwierdził, iż organy podatkowe w prawidłowy sposób oceniły stan faktyczny sprawy pod kątem przesłanek z ww. przepisu, biorąc pod rozwagę jedynie takie okoliczności, które w myśl tegoż przepisu miały znaczenie dla rozstrzygnięcia. Tym samym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uznał, iż powoływane przez skarżącą okoliczności, tj. prowadzone przed sądem cywilnym postępowanie o odszkodowanie, czy trudności w prowadzonej przez spółkę działalności, nie miały żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. 3.2. Nadto Sąd pierwszej instancji podkreślił, iż bezzasadne było twierdzenie spółki o konieczności zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego z uwagi na toczący się przed sądem cywilnym spór o odszkodowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż należności dochodzonych przez stronę w tym procesie nie można uznać za należności sporne, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o restrukturyzacji, a zatem bezpodstawne byłoby zawieszanie postępowania w niniejszej sprawie w oparciu o art. 15 omawianej ustawy. 3.3. Niezależnie od powyższego Sąd pierwszej instancji zakwestionował stanowisko skarżącej w zakresie dopuszczalności zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego tylko w tej części, w jakiej dotyczy należności spornych. W ocenie tegoż Sądu tryb zawieszenia "postępowania w sprawie restrukturyzacji" uregulowany w art. 15 ustawy o restrukturyzacji odnosi się do całej sprawy restrukturyzacyjnej, a nie tylko tej części, dotyczącej należności spornych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zaznaczył, iż ww. przepis należy interpretować w powiązaniu z art. 16 omawianej ustawy, z którego jednoznacznie wynika, że należności sporne mogą być wyłączone z postępowania restrukturyzacyjnego tylko na wniosek przedsiębiorcy i bez możliwości ponownego ich włączenia do restrukturyzacji - jedynie wówczas postępowanie w pozostałym zakresie może być kontynuowane bez konieczności jego zawieszenia. Sąd - wskazując, iż w niniejszej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca - stwierdził, iż brak jest podstaw, by za dopuszczalne organy podatkowe mogły uznać kontynuowanie postępowania jedynie w części obejmującej należności niesporne. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Skarżąca zakwestionowała powyższe rozstrzygnięcie. Zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie art. 15 i 16 ustawy o restrukturyzacji poprzez błędną wykładnię tych przepisów, wniosła o uchylenie skarżonego wyroku i zasądzenie na rzecz spółki kosztów postępowania. 4.2. Argumentując zarzuty skargi kasacyjnej strona podkreśliła, iż wniosek o wyłączenie z restrukturyzacji należności spornych leży w gestii przedsiębiorcy i to przedsiębiorca musi liczyć się ze skutkami takiej decyzji, co nie zmienia jednak faktu, że w każdym przypadku zaistnienia tego rodzaju należności art. 15 ustawy o restrukturyzacji obliguje organy podatkowe do zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia sporu. Nadto autor skargi kasacyjnej zauważył, iż - wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji - żaden przepis ustawy o restrukturyzacji nie wyłącza częściowego zawieszenia postępowania, stąd w ocenie strony skarżącej brak było przeszkód, aby w przedmiotowej sprawie postępowanie restrukturyzacyjne w zakresie należności niespornych było nadal prowadzone. W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej wskazano na konsekwencje, które dla skarżącej spółki powstały wskutek wydłużenia postępowania restrukturyzacyjnego o okres, na jaki to postępowanie zostało zawieszone. 4.3. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Autor przedmiotowej skargi kasacyjnej nie wskazał jednoznacznie, czy zarzuca zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.) czy przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.), stwierdzając ogólnie, że zarzuca naruszenie art. 15 i 16 ustawy o restrukturyzacji, poprzez ich błędną wykładnię. 5.2. Procesowy charakter tych przepisów wskazuje, że skargę kasacyjną oparto na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.). Strona skarżąca wskazując na uchybienie tym przepisom podnosi, że w następstwie tego nastąpiło półtoraroczne przekroczenie ustawowego terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, co spowodowało nałożenie przez organ restrukturyzacyjny na skarżącego dodatkowych obowiązków wynikłych z faktu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, które by jej nie obciążały, gdyby decyzję wydano w ustawowo przewidzianym terminie, wobec czego naruszenie zarzucanych w skardze kasacyjnej przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy. 5.3. Tak sformułowane zarzuty skargi kasacyjnej uznać należy za chybione. Przedmiotem niniejszej skargi kasacyjnej jest wyrok Sądu pierwszej instancji oddalający skargę na decyzję w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Jak wynika z niekwestionowanych ustaleń faktycznych sprawy umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego wobec skarżącej spółki nastąpiło na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji, z uwagi na brak spełnienia przez spółkę wymogów restrukturyzacji określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 tej ustawy, czyli istnienie na dzień wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji bieżących, nieobjętych restrukturyzacją zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oraz od osób fizycznych, a także podatku od towarów i usług, jak również brak przedłożenia przez spółkę informacji zawierającej dane o bieżącej sytuacji finansowej firmy i uzyskanej pomocy publicznej oraz planu restrukturyzacyjnego. 5.4. W skardze kasacyjnej nie podniesiono zarzutu wadliwego zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji, a więc nie zakwestionowano prawidłowości jego zastosowania, a tym samym przesłanek do umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 15 i 16 ustawy o restrukturyzacji nie może podważyć zasadności zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji. Kwestia prawidłowości zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego nie ma bowiem żadnego wpływu na zasadność umorzenia tego postępowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji. Jak trafnie podniósł w zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji zarzut dotyczący zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego powinien być podnoszony w fazie postępowania o ustalenie warunków restrukturyzacji zakończonego ostateczną decyzją z dnia 28 czerwca 2004 r. Ponieważ na podstawie art. 9 pkt 1 tej ustawy do restrukturyzacji stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej w zakresie należności wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1, na postanowienie z dnia 16 grudnia 2002 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego przysługiwało stronie skarżącej zażalenie, stosownie do art. 201 § 2 O.p. Niekwestionowanie tego postanowienia w okresie, w którym przysługiwał od niego środek odwoławczy, czyni obecne zarzuty w kwestii niewłaściwego zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego - spóźnionymi oraz bezprzedmiotowymi dla oceny zgodności z prawem decyzji w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Jak już bowiem stwierdzono, zagadnienie prawidłowości zawieszenia postępowania restrukturyzacyjnego w tej sprawie, nie miało żadnego istotnego wpływu na jej załatwienie w formie decyzji o jego umorzeniu z uwagi na niespełnienie warunków restrukturyzacji, których spełnienie pozwalałoby dopiero na stwierdzenie podstaw do umorzenia należności podlegających restrukturyzacji. 5.5. Ponadto niczym nieusprawiedliwione jest twierdzenie autora skargi kasacyjnej, jakoby w niniejszej sprawie doszło do półtorarocznego przekroczenia ustawowego terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, ponieważ stosownie do art. 21 ust. 4 ustawy o restrukturyzacji zawieszenie postępowania w sprawie restrukturyzacji, o którym mowa w art. 15, przerywa bieg terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji. Skoro wydanego w niniejszej sprawie postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania nie zaskarżono, a tym samym nie wyeliminowano z obrotu prawnego, nie ma podstaw do twierdzenia, że nie wywołało ono skutków prawnych w zakresie w nim określonym, czyli nie przerywało biegu terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji. 5.6. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 1 P.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku. 5.7. Podstawę określenia wysokości opłaty za czynności radcy prawnego stanowi § 15 i 16 oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).