I SA/Kr 1365/08

SENTENCJA Sygn. akt I SA/Kr 1365/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 września 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2009r., spraw ze skarg T. N., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 29 sierpnia 2008 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług z tyt. wystawionych faktur VAT za miesiące: maj, lipiec, sierpień, październik 2004 r., - skargi oddala - UZASADNIENIE Zaskarżonymi decyzjami z dnia 29 sierpnia 2008 r., nr od [...]do[...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej ("UKS") z dnia 29 maja 2008 r., którymi określono T. N., wysokość podatku od towarów i usług z tytułu wystawionych faktur VAT za miesiące: maj, lipiec, sierpień i październik 2004 r. w kwotach odpowiednio: 8 206 zł, 9 130 zł, 12 320 zł i 7 106 zł. Decyzje te zostały wydane w następującym stanie faktycznym: W trakcie kontroli przeprowadzonej u T. N., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą U., ustalono, iż wystawiane przez niego faktury VAT na rzecz takich podmiotów jak: "A.", "A. II", "J." nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury te zostały wprowadzone do obrotu prawnego przez kontrahentów podatnika, którzy wykazany w nich podatek naliczony odliczyli w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące. Podatnik natomiast, pomimo wystawienia faktur, nie zaprowadził ewidencji stanowiącej podstawę wyliczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz nie zadeklarował i nie wpłacił należnego za te miesiące podatku. W oparciu o ustalenia kontroli Dyrektor UKS wydał decyzje określające wysokość podatku od towarów i usług z tytułu wystawienia w/w faktur. W odwołaniach od powyższych decyzji skarżący potwierdził, iż wystawiał "puste faktury", uznał jednak naliczanie podatku VAT od transakcji, które nie doszły do skutku i za które nie otrzymał zapłaty za krzywdzące i bezpodstawne. Konsekwencje z tytułu wystawienia tych faktur powinien ponieść w postępowaniu karnym. Podał, iż omawiane faktury zostały usunięte z obrotu i nabywca będzie zobowiązany do zwrotu odliczonego podatku VAT wraz z odsetkami za zwłokę. Wobec tego Skarb Państwa nie poniesie żadnego uszczerbku. Naliczenie także jemu podatku od "pustych faktur" spowoduje, iż podatek zostanie zapłacony podwójnie wraz z podwójnymi odsetkami. Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymując zaskarżone decyzje w mocy wskazał, powołując się na treść art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", i sam fakt wystawienia faktury, a nie wykonanie określonej czynności, obliguje do zapłaty wykazanej w niej kwoty podatku. Organ odwoławczy podkreślił również, iż przy stosowaniu tego przepisu nie ma znaczenia, czy osoba która odliczyła podatek naliczony z wystawionych faktur VAT wycofa z ewidencji podatkowej te faktury i zwróci budżetowi Państwa korzyści jakie osiągnęła na skutek bezpodstawnego odliczenia podatku VAT z faktur nie dokumentujących rzeczywistej sprzedaży, czy też nie będzie możliwe wyegzekwowanie od niej zobowiązania powstałego z tego tytułu. W skargach na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej skarżący wniósł o ich uchylenie, powtarzając w zasadzie zarzuty podniesione w odwołaniach. Podkreślił, iż wobec grożącej mu kary w postępowaniu karno skarbowym, określenie wysokości podatku od towarów i usług do zapłaty, może być jedynie traktowane jako druga kara. W odpowiedziach na skargi, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W niniejszych sprawach istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe normy wynikającej z art. 108 ustawy o VAT. Stan faktyczny jest bowiem bezsporny. Skarżący nie kwestionuje, iż wystawiał faktury dokumentujące czynności (usługi), które faktycznie nie miały miejsca. Zebrany przez UKS materiał dowodowy (w tym prawomocne wyroki: Sądu Okręgowego w N. z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. akt [...]oraz Sądu Rejonowego w N. z dnia 20 września 2007 r., sygn. akt[...]) jednoznacznie wskazuje, iż T.N. nie świadczył na rzecz "A." i "A. II" i "J." usług wykonawstwa konstrukcji stalowych z materiałów powierzonych, min. z uwagi na fakt, iż nie zatrudniał żadnych pracowników, nie posiadał odpowiedniego zaplecza techniczno - magazynowego, sprzętu i narzędzi. Odnosząc się zatem do zawartego w skargach zarzutu bezpodstawnego określenia wysokości podatku od towarów i usług, wskazać należy, iż przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. W świetle powyższego zgodzić się można ze skarżącym, iż obowiązek ten ma charakter sankcyjny. Ta swoista sankcja polega na tym, iż niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót, będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca faktury, w tym także tzw. pustej faktury, liczyć się powinien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku (wyrok NSA z 17 marca 1999 r., sygn. akt l SA/Gd 1275/97, Lex nr 37216). Podkreślić należy, iż z punktu widzenia zastosowania tego przepisu nieistotna jest przyczyna wystawienia faktury przez podatnika, którą może być zarówno nieświadomy błąd czy niepewność co do zaistnienia obowiązku podatkowego, jak i świadome działanie. Obowiązku zapłaty podatku wynikającego z tego artykułu, mimo jego sankcyjnego charakteru, nie można jednak utożsamiać, tak jak chce tego skarżący, z sankcją administracyjną ("karą"). Regulacja art. 108 ustawy o VAT wynika ze szczególnej roli faktury w systemie podatku od towarów i usług, gdyż dla podatnika otrzymującego taką fakturę zwykle stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego, a nawet żądania zwrotu podatku. Powyższy przepis kreuje zatem obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze w oderwaniu od regulacji dotyczących obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego. Z regulacji art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wynika obowiązek zapłaty, jako powinność skonkretyzowana, już w obrębie tego przepisu bez powiązania z takimi instytucjami jak: obliczanie i wpłacanie podatku za okresy miesięczne (art. 103 w związku z art. 99 ustawy o VAT) oraz kształtowanie zobowiązania podatkowego według określonych relacji pomiędzy podatkiem należnym, a podatkiem naliczonym (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16 maja 2007 r., sygn, akt l SA/Wr 477/07; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 11 marca 2008 r., sygn. akt l SA/Rz 88/08 ). Na skarżącego nie została natomiast nałożona żadna dodatkowa sankcja (żadne "dodatkowe zobowiązanie podatkowe") - nie ma zresztą podstawy prawnej do jej nałożenia. W rozpoznanych sprawach bezsporne jest, iż skarżący "puste faktury" wystawił, tj. sporządził te dokumenty, przekazał je innym podmiotom, które w oparciu o wynikający z nich podatek naliczony obniżyły podatek należny. Faktury te zostały zatem, wbrew twierdzeniom skarżącego, wprowadzone przez niego do obrotu prawnego. Zachowania kontrahentów skarżącego są z punktu widzenia zastosowania powyższego przepisu bez znaczenia. Również bez znaczenia w świetle art. 108 ust. 1 ustawy o VAT pozostają stwierdzenia skarżącego, iż przedmiotowe faktury zostały wycofane z obrotu prawnego. Reasumując stwierdzić należy, w świetle regulacji prawnej zawartej w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, iż organy podatkowe uprawnione były do określenia wysokości podatku do zapłaty z tytułu wystawionych przez skarżącego faktur wykazujących kwoty podatku od towarów i usług, a dokumentujących czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Mając na uwadze wyżej wskazane okoliczności, skargi jako bezzasadne podlegały oddaleniu na zasadzie art. 151 p.p.s.a. Zarządzając połączenie spraw dotyczących podatku od towarów i usług za miesiące: maj, lipiec, sierpień i październik 2004 r., oparto się na art. 111 § 2 p.p.s.a. Sprawy te pozostawały bowiem ze sobą w związku nie tylko faktycznym, który wynikał z materiału dowodowego, będącego podstawą ustalenia stanu faktycznego, ale i prawnym, z uwagi na wspólną podstawę prawną zaskarżonych rozstrzygnięć.