I SA/Gd 255/08

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 września 2008 r. sprawy ze skargi Z. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...]; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE Dyrektor Urzędu Celnego, występując w roli wierzyciela, w dniu 4 kwietnia 2002 r. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...], w którym wskazał Z.K. jako zobowiązanego do uiszczenia należności celnych za 1997 r. w kwocie 6.688,50 zł, ustalonych decyzją ostateczną Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...]. Decyzja ta została doręczona podatnikowi w dniu 8 grudnia 2000 r. Przystępując do egzekucji administracyjnej, organ egzekucyjny za pośrednictwem poczty doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego w dniu 30 kwietnia 2002 r. W toku postępowania egzekucyjnego zobowiązany wystąpił z żądaniem umorzenia postępowania egzekucyjnego z przyczyn wskazanych wart. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2002 L, Nr 110, poz. 968 z późno zm.; dalej jako "u.p.e.a.") tj. braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, jego umorzenia, wygaśnięcia z innego powodu lub nieistnienia. Rozstrzygnięcie organu I i II instancji w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, Z.K. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który rozpoznając w dniu 5 sierpnia 2004 r. skargę Strony, wyrokiem o sygn. akt SA/Sz 2581/02 oddalił ją. Następnie wierzyciel w dniu 16 listopada 2004 r. przekazał Dyrektorowi Izby Celnej jako organowi egzekucyjnemu właściwemu miejscowo ze względu na miejsce zamieszkania zobowiązanego, tytuł wykonawczy celem jego dalszej realizacji. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej zwrócił wierzycielowi tytuł wykonawczy, uzasadniając zwrot naruszeniem przez Dyrektora Urzędu Celnego przepisu art. 19 § 5 u.p.e.a. Według Dyrektora Izby Celnej wprowadzona z dniem 1 maja 2002 r. zmiana przepisu art. 19 powołanej ustawy w zakresie przekazania kompetencji do prowadzenia egzekucji przez Dyrektora Izby Celnej powoduje, iż na dzień przyjęcia powyższego tytułu do jego realizacji, tytułu ten nie spełnia wymogów art. 27 tej ustawy poprzez wskazanie w poz. 8 tytułu Dyrektora Urzędu Celnego jako organu egzekucyjnego niewłaściwego rzeczowo i miejscowo do prowadzenia przedmiotowej egzekucji. Dyrektor Izby Celnej, mając na uwadze powyższe, postanowieniem z dnia [...], działając w trybie art. 59 § 1 pkt 9 ustawy u.p.e.a na żądanie wierzyciela, umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 4 kwietnia 2002 r. Nr [...]. Zmierzając do przymusowego ściągnięcia w trybie egzekucji administracyjnej nieuiszczonych przez zobowiązanego należności celnych, Dyrektor Izby Celnej w dniu 12 stycznia 2005 r. wystawił nowy tytuł wykonawczy Nr [...], którego odpis doręczono zobowiązanemu w dniu 2 lutego 2005 r. Zawiadomieniem z dnia 14 grudnia 2005 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia renty przysługującej zobowiązanemu od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Odpis pisma został doręczony zobowiązanemu w dniu 15 grudnia 2005 r., a dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 16 grudnia 2005 r. W piśmie z dnia 27 grudnia 2005 r. zobowiązany wniósł zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym podnosząc zarzut przedawnienia dochodzonej należności. W związku z podniesionym przez zobowiązanego zarzutem przedawnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym, Dyrektor Izby Celnej , będąc wierzycielem zobowiązanym przez dyspozycję art. 34 § 1 u.p.e.a. do zajęcia stanowiska w sprawie zarzutu, oddalił go uznając zarzut za nieuzasadniony. W postanowieniu z dnia [...] Nr [...], organ ten powołując się na przepis art. 83 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo Celne (Dz. U. Nr 75, poz. 445 ze zm., dalej jako "Prawo Celne") wskazał, iż dochodzone przez wierzyciela należności celne nie uległy przedawnieniu. Według organu, bieg trzyletniego terminu przedawnienia do dochodzenia należności celnych, liczony od dnia w którym decyzja ustalająca kwotę zobowiązania celnego stała się ostateczna, tj. w przedmiotowej sprawie od dnia [...], przerwało wszczęcie egzekucji administracyjnej poprzez doręczenie zobowiązanemu w dniu 30 kwietnia 2002 r. odpisu tytułu wykonawczego Nr [...]. Powołując się na przepis art. 83 ust. 5 Prawa Celnego organ ten przyjął, iż bieg terminu przedawnienia rozpoczął swój bieg na nowo od dnia 27 października 2004 r. tj., po uprawomocnieniu się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 października 2004 r. sygn. akt SA/Sz 24/03 oddalającego skargę na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie zawieszenia i umorzenia postępowania egzekucyjnego. Rozpoznając zażalenie zobowiązanego organ II instancji podzielił stanowisko wierzyciela w kwestii uznania zarzutu przedawnienia obowiązku za nieuzasadniony. W postanowieniu z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż termin przedawnienia oraz okoliczności skutkujące jego przerwaniem należało ocenić na gruncie art. 83 ust. 3, 4 i 5 ustawy z dnia 29 grudnia 1989 r. - Prawo celne. Podobnie jak wierzyciel organ ten uznał, że przerwanie biegu terminu przedawnienia nastąpiło w dniu 30 kwietnia 2002 r. na skutek doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, jako aktu formalnie wszczynającego egzekucję administracyjną. Natomiast okolicznością skutkującą rozpoczęcie na nowo biegu terminu 3 letniego, było uprawomocnienie się w dniu 12 sierpnia 2004 r. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 sierpnia 2004 r. o sygn. akt SA/Sz 2581/02. Wyrokiem z dnia 10 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 686/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę wniesioną przez Z.K. na powyższe rozstrzygnięcie organu odwoławczego w przedmiocie stanowiska wierzyciela. W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził w pierwszej kolejności, że do oceny podniesionego przez skarżącego zarzutu przedawnienia znajdują zastosowanie przepisy ww. ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo Celne, jako że obowiązek objęty tytułem wykonawczym dotyczy należności celnych za 1997 r. Powołując się na treść art. 83 Prawa Celnego Sąd wskazał, że egzekucja była dopuszczalna, albowiem obowiązek objęty tytułem wykonawczym nie uległ przedawnieniu. Rozstrzygając spór dotyczący określenia momentu wszczęcia egzekucji oraz przerwania biegu przedawnienia, Sąd stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie trzyletni termin przedawnienia rozpoczął swój bieg w dniu 8 grudnia 2000 r. - tj. z dniem doręczenia zobowiązanemu decyzji ostatecznej Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...], zaś jego przerwanie nastąpiło w dniu wszczęcia egzekucji, w rozumieniu art. 26 § 5 u.p.e.a., tj. w dniu 30 kwietnia 2002 r. poprzez doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Sąd uznał, że późniejsze umorzenie postępowania egzekucyjnego (prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 4 kwietnia 2002 r.) z przyczyn wskazanych w art. 59 §1 pkt 9 u. p.e.a., nie doprowadziło do wzruszenia czynności egzekucyjnych poczynionych w tym postępowaniu, a tym bardziej do unieważnienia zdarzenia prawnego jakim było przerwanie biegu terminu przedawnienia. Odnosząc się natomiast do kwestii liczenia terminu przedawnienia po jego przerwaniu, dokonując wykładni art. 83 ust. 5 Prawa Celnego, Sąd stwierdził, że termin przedawnienia rozpoczął na nowo swój bieg 13 sierpnia 2004 r., tj. po dacie uprawomocnienia się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 sierpnia 2004 r. o sygn. akt I SA/Sz 2581/02 (który zapadł w sprawie ze skargi Z.K. na postanowienie organu egzekucyjnego odmawiające umorzenia postępowania i uprawomocnił się w dniu 12 sierpnia 2004 r.) Co prawda organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 października 2004 r. sygn. akt SA/Sz 24/03, który uprawomocnił się w dniu 27 października 2004 r., jednakże w ocenie Sądu rozpoznającego sprawę należało uznać, iż po uprawomocnieniu się "pierwszego w dacie" wyroku tegoż Sądu, należy liczyć bieg terminu przedawnienia na nowo. Przeciwne rozumowanie byłoby niekorzystne dla strony skarżącej, tym bardziej, że w świetle doktryny każde kolejne zdarzenie powodujące - co do zasady - przerwanie biegu terminu przedawnienia, nie wywołuje skutków prawnych w postaci kolejnego "przerwania" biegu terminu przedawnienia. Po oddaleniu skargi na postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej - postanowieniem z dnia [...] oddalił zarzuty Z.K. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...]. Skarga wniesiona przez zobowiązanego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku została oddalona wyrokiem tego Sądu z dnia 15 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 215/07. Pismem z dnia 11 sierpnia 2007 r. (data nadania na poczcie), które zainicjowało postępowanie w niniejszej sprawie, Z.K. wniósł do Dyrektora Izby Celnej o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na przedawnienie dochodzenia egzekwowanych należności celnych z dniem 13 sierpnia 2007 r. Wnioskodawca powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 10 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 686/06, rozstrzygający skargę w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, w którym to wyroku Sąd stwierdził, iż termin przedawnienia dochodzonych należności rozpoczął swój bieg na nowo w dniu 13 sierpnia 2004 r. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Z.K. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 12 stycznia 2005 r. Organ zgodził się z wnioskodawcą, iż trzyletni termin przedawnienia dochodzenia egzekwowanych należności celnych za 1997 r. rozpoczął swój bieg na nowo, jednakże przed jego upływem został on ponownie przerwany w dniu 15 grudnia 2005 r., tj. z dniem doręczenia wnioskodawcy tytułu wykonawczego z dnia 12 stycznia 2005 r. wraz z zawiadomieniem o zajęciu świadczenia emerytalnego. Termin przedawnienia rozpoczął następnie ponownie swój bieg w dniu 27 stycznia 2006 r., kiedy to w toku egzekucji została ściągnięta kwota 260,19 zł (art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy Prawo celne) i jeszcze nie upłynął. Wobec powyższego brak jest podstaw do umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Po rozpatrzeniu zażalenia wnioskodawcy Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji podzielając argumentację zawartą w jego uzasadnieniu. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że bieg terminu przedawnienia może być przerywany wielokrotnie, co też miało miejsce w rozpoznawanej sprawie. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, Z.K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jego uchylenia i zarzucając naruszenie art. 83 ust. 3-6 ustawy Prawo Celne przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że na gruncie w/w ustawy obowiązującej w dacie powstania należności celnych możliwe było wielokrotne przerywanie biegu przedawnienia, podczas gdy w świetle powszechnie akceptowanych poglądów doktryny i orzecznictwa każde kolejne zdarzenie powodujące - co do zasady - przerwanie biegu przedawnienia nie wywoływało skutków prawnych w postaci kolejnego przerwania biegu terminu przedawnienia. Skarżący na poparcie swego stanowiska powołał się na obecnie obowiązujący art. 65 ust. 9 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 68, poz. 662) Prawo celne, w myśl którego kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia. Zdaniem skarżącego uregulowanie to świadczy o tym, że racjonalny ustawodawca uzupełnił w tym zakresie lukę prawną i unormował tę kwestię stosownie do panujących w doktrynie nurtów, znajdujących odzwierciedlenie także w orzecznictwie. Przyjęta przez organy interpretacja art. 83 nie tylko narusza w ocenie skarżącego zasadę zaufania do Państwa i zasad uczciwości (art. 6, 7 i 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 z późno zm.) ale jest także sprzeczna z wykładnią prawa przyjętą przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 10 maja 2007 r. o sygn. akt I SA/Sz 686/06., który wyraźnie wykluczył możliwość wielokrotnego przerywania biegu terminu przedawnienia. Skutkiem błędnej wykładni art. 83 Prawa Celnego stało się z kolei naruszenie przez organy art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., ponieważ pomimo upływu terminu przedawnienia. nie umorzyły one postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270; dalej jako "p.p.s.a."). Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym i prawnym skarga Z.K. zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie w niniejszej sprawie zainicjowane zostało pismem skarżącego z dnia 11 sierpnia 2007 r. (data nadania na poczcie), w którym skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na przedawnienie dochodzenia egzekwowanych należności celnych z dniem 13 sierpnia 2007 r. Natomiast w ocenie organów podatkowych w sprawie nie doszło do przedawnienia, co w jednoznaczny sposób przesądza o braku podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącego tj. umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z powyższego wynika, że rozstrzygnięcie sporu pomiędzy stronami uzależnione jest od odpowiedzi na pytanie, czy w sprawie zaistniały przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 § 1 pkt. 2 u.p.e.a.. Podkreślenia wymaga, że zaistniały w przedmiotowej sprawie, a dotyczący instytucji przedawnienia spór, nie stanowi sporu co do okoliczności faktycznych, ale spór co do prawa. Żadna ze stron nie kwestionuje, że w związku z niedokonaniem dobrowolnej i terminowej zapłaty należności celnych za 1997 r., wobec Z.K. zostały kolejno wystawione dwa tytuły wykonawcze (tytuł wykonawczy z dnia 4 kwietnia 2002 r. oraz tytuł wykonawczy z dnia 12 stycznia 2005 r.), a w sprawie doszło do dwukrotnego wszczęcia postępowania egzekucyjnego (tj. w dniu 30 kwietnia 2002 r. poprzez doręczenie skarżącemu tytułu wykonawczego z dnia 4 kwietnia 2002 r. oraz w dniu 15 grudnia 2005 r. poprzez doręczenie skarżącemu tytułu wykonawczego z dnia 12 stycznia 2005 r. Różnica stanowisk stron wyraża się natomiast w przypisywaniu ww. zdarzeniom w oparciu o art. 83 Prawa Celnego odmiennych skutków prawnych. Organy podatkowe stoją bowiem na stanowisku, że każde wszczęcie egzekucji skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia, wobec czego termin ten nie upłynął w przedmiotowej sprawie z uwagi na jego dwukrotne przerwanie. Z kolei w ocenie skarżącego, skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia należy łączyć tylko i wyłącznie z chronologicznie pierwszym wszczęciem egzekucji wobec zobowiązanego. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. organ ma obowiązek umorzenia postępowania egzekucyjnego, m.in. wtedy, gdy obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Nie budzi też wątpliwości - choć nie zostało to wprost zaznaczone przez ustawodawcę, że jednym z podstawowych powodów wygaśnięcia obowiązku jest jego przedawnienie, w tym także przedawnienie obowiązków uiszczenia należności celnych. Mając na uwadze, że przedmiotowa sprawa dotyczy egzekucji obowiązku uiszczenia należności celnych za 1997 r., organy słusznie przyjęły, że do oceny wniesionego przez skarżącego wniosku o umorzenie postępowania oraz zarzutu przedawnienia, muszą mieć zastosowanie przepisy ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo Celne. Zgodnie z ogólną regułą dotyczącą prawa międzyczasowego przepis prawa materialnego formalnie derogowany ma nadal zastosowanie do ustalenia skutków zdarzeń zaistniałych w czasie, w którym przepis ten obowiązywał. Dla niniejszej sprawy kluczowego znaczenia ma nie więc fakt, że ustawa Prawo Celne z 1989 r. nie obowiązywała w chwili wydawania zaskarżonego oraz poprzedzającego je postanowienia, ale to, iż posiadała ona moc obowiązującą w chwili powstania należności celnych objętych wystawionymi wobec skarżącego tytułami wykonawczymi. Kwestie przedawnienia obowiązku uiszczenia należności celnych zostały uregulowane w art. 83 Prawa Celnego. Zgodnie z art. 83 ust. 3 Prawa Celnego należności celnych można dochodzić w ciągu trzech lat licząc od dnia, w którym decyzja o ich wymiarze stała się ostateczna. Od zasady tej ustawodawca przewidział wyjątek wprowadzając instytucję tzw. "przerwania biegu terminu przedawnienia". W myśl art. 83 ust. 4 tej ustawy bieg tego terminu przerywa wszczęcie egzekucji lub wszczęcie postępowania karnego lub postępowania przed sądem administracyjnym. Czas trwania przerwy w biegu terminu wyznacza z kolei ust 4 analizowanego przepisu, zgodnie z którym po każdym przerwaniu przedawnienia biegnie ono na nowo począwszy od terminu: 1) wniesienia wpłaty, 2) ściągnięcia ostatniej wpłaty w trybie egzekucji administracyjnej lub stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że egzekucja stała się bezskuteczna, 3) uprawomocnienia się wyroku sądu lub innego rozstrzygnięcia wydanego w sprawie karnej skarbowej albo wyroku, lub postanowienia sądu administracyjnego. Sąd podziela stanowisko strony skarżącej, że zastosowanie zgodnej z postulatem racjonalnego ustawodawcy wykładni art. 84 ust. 3 w zw. z art. 83 ust. 4 Prawa Celnego nie może prowadzić do innego wniosku niż ten, że w wyniku ponownego wszczęcia egzekucji w dniu 15 grudnia 2005 r., nie doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia. Enumeratywne wymienienie przez ustawodawcę trzech typów zdarzeń powodujących przerwanie biegu terminu nie zostało opatrzone przez ustawodawcę jakimikolwiek odniesieniami czasowymi, czy też ilościowymi, które pozwalałyby na przyjęcie dopuszczalności wielokrotnego, a przez to nieograniczonego przerywania biegu terminu przedawnienia. Określeniem takim nie jest przede wszystkim użyte w art. 83 ust. 5 słowo "każdy". Zakres pojęciowy słowa "każdy", nie jest bowiem tożsamy z zakresem ilościowego pojęcia "każdorazowy". Użycie przez ustawodawcę wyrażenia "każde przerwanie" oznacza zatem tylko tyle, że w przypadku zaistnienia określonych w ustawie zdarzeń, bieg terminu przedawnienia zacznie biec na nowo niezależnie od tego, czy do jego przerwania doszło wcześniej na skutek wszczęcia egzekucji, wszczęcia postępowania karnego, czy też wszczęcia postępowania przed sądem administracyjnym. Dodatkowym argumentem podważającym dopuszczalność wielokrotnego przerywania tego samego terminu przedawnienia na gruncie ustawy Prawo Celne z 1989 r., są także następcze działania samego ustawodawcy. Wobec zaistniałych na gruncie stosowania art. 83 cyt. ustawy wątpliwości interpretacyjnych, w kolejnej regulacji dokonał on bowiem zmodyfikowania dotychczas przyjętych rozwiązań prawnych m.in. poprzez bezpośrednie wskazanie, że kolejne wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie przerywa biegu terminu przedawnienia (art. 65 ust. 9 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo Celne, Dz.U. Nr 68 poz. 622 ze zm.) Podkreślenia wymaga, że wykładnia art. 83 Prawa Celnego, akcentująca niedopuszczalność wielokrotnego przerywania biegu terminu przedawnienia, była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 10 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 686/06, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie przesądził kwestie dotyczące momentu rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia (dzień 8 grudnia 2000 r.) oraz czasu trwania przerwy jego biegu spowodowanej pierwszym wszczęciem egzekucji (od dnia 30 kwietnia 2002 r. do dnia 12 sierpnia 2004 r. włącznie) wskazał on także, że "każde kolejne zdarzenie powodujące - co do zasady - przerwanie biegu terminu przedawnienia, nie wywołuje skutków prawnych w postaci kolejnego "przerwania" biegu terminu przedawnienia". Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. zawarta w orzeczeniu sądu ocena prawna wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Tożsamość przedmiotu oceny prawnej dokonywanej przez tutejszy Sąd z przedmiotem oceny prawnej zawartej w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 10 maja 2007 r., wskazuje, że ocena ta jest wiążąca nie tylko dla tutejszego Sądu, ale niezmiennie była i pozostaje wiążąca także dla organów, które dokonały rozpoznania wniosku Z.K. o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wydane w sprawie rozstrzygnięcia wraz z treścią sporządzonych przez organy administracji uzasadnień pozostają zatem sprzeczne z wykładnią art. 83 Prawa Celnego dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie - mimo, iż była ona wiążąca już w chwili wydawania zaskarżonych postanowień. Dokonana przez tutejszy Sąd wykładnia prawa stanowi więc w istocie jedynie powtórzenie już wcześniej jednolicie sformułowanej wykładni art. 83 Prawa Celnego, a zawarcie jej w niniejszym uzasadnieniu jest konsekwencją przebiegu postępowania tj. wniesienia kolejnej skargi do sądu administracyjnego. Na marginesie Sąd zauważa, że w toku postępowania podatkowego skarżący trafnie wywodził, że zwrócenie się w niniejszej sprawie, której przedmiotem jest umorzenie postępowania egzekucyjnego, do wierzyciela o zajęcie stanowiska, co do wniosku o umorzenie postępowania, stoi w sprzeczności z przepisami ustawy u.p.e.a. Ustawodawca wyraźnie wskazuje, w jakich przypadkach i w jakiej formie, wierzyciel dokonuje tego rodzaju czynności (art. 33 u.p.e.a.). Umorzenie postępowania w trybie art. 59 u.p.e.a. nie wymaga uzyskania przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela w tej kwestii. Zarzut ten nie został wprawdzie powtórzony w skardze, Sąd uznał jednak za zasadne stwierdzić, że naruszenie to nie miało wpływu na rozstrzygniecie przedmiotowej sprawy. Przy kolejnym rozpoznaniu sprawy mając na uwadze niesporny stan faktyczny oraz kierując się wykładnią prawa zawartą w niniejszym oraz ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie organy winny ponownie ustalić czy w sprawie doszło do upływu terminu przedawnienia, którego bieg rozpoczął się w dniu 8 grudnia 2000 r., a jego przerwanie trwało w okresie od dnia 30 kwietnia 2002 r. do dnia 12 sierpnia 2004 r. włącznie. Natomiast w zależności od tego czy w sprawie doszło do upływu terminu przedawnienia, czy też nie, organy będą zobligowane albo do umorzenia postępowania w sprawie albo do odmownego załatwienia wniosku skarżącego z dnia 11 sierpnia 2007 r. Stwierdzając dokonane przez organy naruszenie art. 83 Prawa Celnego oraz art. 153 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit a i lit c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej. Na zasadzie art. 152 p.p.s.a. Sąd określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 p.p.s.a.