I SA/Kr 980/09

SENTENCJA Sygn. akt I SA/Kr 980/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 października 2009r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Grażyna Firek (spr), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2009r., sprawy ze skargi M. W. i E. W., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 kwietnia 2009r Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001r, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 5.634 zł ( pięć tysięcy sześćset trzydzieści cztery złote). UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 19 września 2007 roku, sygn. akt I SA/Kr 246/07 w sprawie ze skargi M. W. i E. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 grudnia 2006 roku Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok – w punkcie I.- uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu l instancji, w punkcie II. określił, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, natomiast w punkcie III. zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących koszty postępowania w kwocie 10.699,00 zł. Sąd uznał co prawda za uzasadnione zastosowanie w niniejszej sprawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże wytknął, że obliczając kwotę odsetek organy winny uwzględnić specyfikę ewentualnego kredytu, w tym cechy związane z jego wysokością. Wyrok ten stał się prawomocny. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 4 listopada 2008 roku, znak [...] i [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 roku w kwocie 467.822 zł wobec M. W. i E. W. W podstawie prawnej wskazano art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 roku, Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 3 o.p. oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). W toku postępowania ustalono, że E. W. korzystał nieodpłatnie z przekazanych mu tytułem depozytu środków finansowych w kwocie 1.400.000 USD, w związku z czym określono wartość nieodpłatnych świadczeń jako równowartość odsetek, należnych w wypadku pobrania przez podatnika kredytu w banku. M. W. i E. W. nie zgodzili się z powyższą decyzją, wnosząc w terminie odwołanie i domagając się uchylenia jej w całości, umorzenia postępowania w przedmiotowej sprawie lub przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Podnieśli szereg zarzutów natury procesowej, w tym naruszenia art. 70 ust. 1 o.p. poprzez nieuwzględnienie, że w niniejszej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, a także zarzucili naruszenie art. 11 ust. 1 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 30 kwietnia 2009 roku, znak [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 o.p. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Odnosząc się do zarzutów skarżących, organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Powołał się przy tym na okoliczność, że E. W. dokonał wpłaty na poczet należności podatkowej w momencie, kiedy zobowiązanie nie było jeszcze przedawnione. Ponieważ wpłata obejmowała całość należności, zobowiązanie wygasło zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 o.p., nie mogło zatem ulec przedawnieniu. M. W. i E. W. wnieśli w terminie skargę na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Podnieśli zarzuty naruszenia art. 59 § 1 pkt 1 o.p. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w każdym wypadku zapłaty kwoty podatku dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, art. 70 § 1 o.p. poprzez nieuwzględnienie, że w niniejszej sprawie doszło do przedawnienia, a także art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p. i art. 11 ust. 1 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konkluzji wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi zwrócono uwagę m. in. na to, że co prawda E. W. dokonał zapłaty kwoty podatku dochodowego za rok 2001, jednak następnie organy podatkowe dokonały zwrotu tej wpłaty wraz z należnymi odsetkami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 p.p.s.a., uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Powodem uchylenia decyzji jest naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). Trzeba też wskazać, że stosownie do art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynności nie mogą być wykonywane (art. 152 p.p.s.a.). Skarga okazała się częściowo uzasadniona, wskutek czego niezbędne było wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Sąd nie podzielił co prawda większości podniesionych przez skarżących zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego (art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p.), a także zarzutu o charakterze materialnoprawnym (art. 11 ust. 1 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Postępowanie wyjaśniające w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone właściwie i w sposób odpowiadający wymogom powyższych przepisów o.p., w szczególności organy podatkowe dokładnie ustaliły stan faktyczny, zbierając dowody niezbędne do poczynienia takich ustaleń i prawidłowo przyjęły, że E.W. nieodpłatnie korzystał ze środków, przekazanych mu w formie depozytu nieprawidłowego. Wytyczne, zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 września 2007 roku zostały w całości zrealizowane. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, a to błędnej wykładni i niezasadnego zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych trzeba wskazać, iż kwestia ta była już przedmiotem sądowej kontroli. W powołanym wyżej wyroku z dnia 19 września 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyraźnie wskazał, że zarzutu tego nie podziela. Stanowisko to wiązało zarówno organy podatkowe w dalszym toku postępowania, jak i skład orzekający w niniejszej sprawie, a to z uwagi na treść art. 153 p.p.s.a. Oznacza to, że również ten zarzut nie mógł zostać uwzględniony. Sąd podzielił natomiast stanowisko skarżących, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 59 § 1 pkt 1 o.p. Zarzut ten został podniesiony po raz pierwszy w odwołaniu, złożonym od decyzji wydanej w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, a zatem nie był dotąd przedmiotem rozpoznania sądu administracyjnego. Zgodnie z tym przepisem, jedną z podstaw wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w całości lub części jest jego zapłata. Jednakże zdaniem sądu zakres pojęcia "zapłata" w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 o.p. nie jest tożsamy z zakresem potocznego rozumienia tego sformułowania, a zatem nie w każdym wypadku uiszczenie kwoty pieniężnej będzie zapłatą, powodującą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. W tym zakresie należy podzielić pogląd, wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 2008 roku, sygn. akt II FSK 1616/06 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którym nie dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w sytuacji, kiedy podatnik co prawda uiścił należność ustaloną w decyzji wymiarowej, ale następnie wpłacona kwota została mu zwrócona z uwagi na uchylenie tejże decyzji, w trybie art. 77 § 4 o.p. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, ponieważ E. W. uiścił sumę, wynikającą z decyzji, uchylonych następnie przytoczonym już wyrokiem z dnia 19 września 2007 roku, a kwota ta została mu następnie zwrócona przez organ podatkowy. Sytuacji takiej, zdaniem Sądu, nie sposób uznać za zapłatę w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 o.p., co oznacza, że zobowiązanie podatkowe nie mogło wygasnąć z tego tylko powodu, zaś w konsekwencji zasadne może się okazać stanowisko skarżących, jakoby powodem wygaśnięcia zobowiązania było przedawnienie zgodnie z art. 70 § 1 o.p. Organ odwoławczy dokonał zatem błędnej wykładni przepisu prawa procesowego, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy i daje podstawę do uchylenia jego decyzji. Rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji należało natomiast wyeliminować z obrotu prawnego ze względu na zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego, o jakiej mowa w art. 127 o.p. Z powyższego wynikają wskazania dla organów podatkowych, które przy ponownym rozpatrywaniu sprawy winny przede wszystkim mieć na uwadze, że uiszczenie należności, wynikającej z decyzji wymiarowej, która następnie została uchylona i w rezultacie doszło do zwrotu zapłaconej kwoty, nie stanowi zapłaty w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 o.p., a zatem niezbędne będzie zbadanie, czy nie doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w wyniku jego przedawnienia. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku, za podstawę przyjmując art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" i art. 135 oraz art. 152 p.p.s.a., za podstawę przyjmując art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.