I SA/Po 309/19

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 listopada 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia oddala skargę UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] września 2018 r., nr [...], nałożył na S. S. (dalej jako: "podatnik" lub "skarżący") karę porządkową w wysokości [...] zł. Postanowienie to zostało doręczone podatnikowi w dniu [...] września 2018 r. Pismem z dnia [...] września 2018 r. podatnik wniósł zażalenie na powyższe postanowienie. Zażalenie nie zostało opatrzone podpisem wnoszącego. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] listopada 2018 r., nr [...], na podstawie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 - w skrócie: "O.p."), pozostawił bez rozpatrzenia zażalenie z dnia [...] września 2018 r. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że zażalenie z dnia [...] września 2018 r. nie zostało podpisane przez podatnika. Pismem z dnia [...] października 2018 r. podatnik został wezwany do usunięcia ww. braku formalnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez podpisanie zażalenia w siedzibie organu odwoławczego lub poprzez przesłanie drugiego podpisanego egzemplarza zażalenia, pod rygorem pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. Wezwanie z dnia [...] października 2018 r. zostało doręczone podatnikowi w dniu [...] października 2018 r., a wyznaczony w nim termin upłynął bezskutecznie z dniem [...] listopada 2018 r. W zażaleniu z dnia [...] grudnia 2018 r. podatnik wniósł o uchylenie powyższego postanowienia wskazując, że brak formalny zażalenia uzupełnił pismem z dnia [...] listopada 2018 r., wysłanym listem poleconym. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że pismem z dnia [...] listopada 2018 r. podatnik złożył podpisane zażalenia na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2018 r.: - nr [...] dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r., - nr [...] dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. Jednocześnie organ II instancji wskazał, że podatnik w terminie do [...] listopada 2018 r. nie złożył podpisanego zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2018 r., nr [...], dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym prowadzonym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. Uwzględniając powyższe organ odwoławczy stwierdził, że podatnik nie złożył w wymaganym terminie podpisanego zażalenia, a w związku z tym należało je pozostawić bez rozpatrzenia. W skardze z dnia [...] marca 2019 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu S. S. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że pismem z dnia [...] listopada 2018 r. uzupełnił brak formalny zażalenia (brak podpisu) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2018 r. W związku z tym niezrozumiałe są dla niego i obarczone błędem ustalenia organu jakoby skarżący nie zastosował się do wezwania z dnia [...] października 2018 r. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a"). W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych przez skarżącego, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organów podatkowych, co do istnienia podstaw pozostawienia bez rozpatrzenia zażalenia skarżącego z dnia [...] września 2018 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2018 r., nr [...], dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym prowadzonym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. Zgodnie z art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Z art. 168 § 1 O.p. wynika, że przez podanie należy rozumieć żądania, wyjaśnienia, ale także odwołania, zażalenia, ponaglenia czy wnioski. Stosownie do art. 168 § 2 i § 3 O.p. podanie powinno spełniać minimalne wymogi formalne, w tym podpis osoby wnoszącej. Przepis art. 169 § 4 O.p. stanowi natomiast, że organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. Z regulacji art. 169 § 1 O.p. wynika, że obowiązkiem organu w pierwszej fazie postępowania jest sprawdzenie warunków formalnych każdego pisma strony, wszczynającego dane postępowanie. Jeśli zatem pismo jest obarczone brakami formalnymi, to organ nie można przejść do kolejnego etapu polegającego na merytorycznej ocenie tego pisma. Dopiero bowiem gdy pismo zostało skutecznie złożone, czyli bez braków formalnych, można przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania. W niniejszej sprawie złożone przez skarżącego zażalenie z dnia [...] września 2018 r. zawierało brak formalny, gdyż nie było opatrzone podpisem skarżącego. W judykaturze został utrwalony pogląd, że dopiero złożenie podpisu pod treścią podania oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli bądź też wiedzy określonej osoby, która złożyła podpis. Podpis jako wymóg natury podmiotowej ma zasadnicze znaczenie i potwierdza pochodzenie podania od danej osoby. Żaden z przepisów prawa nie pozwala organowi podatkowemu przystąpić do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w warunkach, kiedy wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną (por. wyrok NSA z dnia 21 września 2016 r., sygn. akt I FSK 996/14 - wyrok dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Uprawniony jest zatem pogląd, że w każdym przypadku należy badać, czy brak formalny niweczy możliwość merytorycznego rozpoznania sprawy. Skutek w postaci pozostawienia podania bez rozpatrzenia nie może dotyczyć pisma spełniającego wymogi, które pozwalają na jego merytoryczną ocenę, co w badanej sprawie nie zaistniało. Wychodząc z powyższych założeń Sąd stwierdza, że w realiach rozpoznawanej sprawy, wobec ujawnienia braku podpisu na zażaleniu z dnia [...] września 2018 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2018 r., nr [...], dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym prowadzonym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie wezwał skarżącego, na postawie art. 169 § 1 O.p., do uzupełnienia braku formalnego, zakreślając termin 7 dni. Wezwanie to zawierało również rygor pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. Uwzględniając zaś, że powyższe wezwanie zostało doręczone skarżącemu w dniu [...] października 2018 r. (druk zpo, k. 26 akt admin.), to wyznaczony w nim 7-dniowy termin upływał z dniem [...] listopada 2018 r. W zakreślonym przez organ terminie skarżący nie uzupełnił braku formalnego zażalenia z dnia [...] września 2018 r. na ww. postanowienie. Skoro zatem pomimo uruchomienia przez organ procedury naprawczej, na podstawie art. 169 § 1 O.p., autor pisma nie uzupełni w terminie brakującego podpisu, to obligatoryjną formę procesową działania organu w takim wypadku określa art. 169 § 4 tej ustawy, tj. postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia. Ponadto należy podkreślić, że skarżący, co słusznie wskazał organ odwoławczy, pismami z dnia [...] listopada 2018 r. uzupełnił braki formalne dwóch innych zażaleń na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2018 r. o nr [...], dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r., i o nr [...], dotyczące kary porządkowej nałożonej w postępowaniu podatkowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.