I SA/Kr 357/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Waldemar Michaldo Sędziowie: WSA Jarosław Wiśniewski WSA Wiesław Kuśnierz (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 października 2021 r. sprawy ze skargi B. T. sp. z o.o. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2020 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 2205,00 zł (słownie: dwa tysiące dwieście pięć). UZASADNIENIE Prezydent Miasta K. (dalej: organ I instancji) decyzją z dnia 28 września 2020 r., znak: [...] określił B. T. sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: Spółka, Strona, Skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2020 r. w kwocie 9.684,00 zł. Organ I instancji zacytował przepisy zastosowane w sprawie, a następnie skonstatował, że Spółka pozostaje właścicielem samochodów ciężarowych o nr rej.: [...], [...] i [...] Ponieważ Strona nie złożyła deklaracji podatkowej, organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe i wymierzył Spółce podatek od środków transportowych za 2020 r. Strona wniosła od powyższej decyzji odwołanie, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.; dalej: u.p.o.l.). Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania podatkowego. Zdaniem Strony organ podatkowy nie ustalił wszystkich parametrów opodatkowanych środków transportowych. Dodatkowo Spółka przedstawiła rozważania na temat prawa własności pojazdów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej organ II instancji) decyzją z dnia 29 grudnia 2020 r. znak: [...], działając na podstawie art. 8 pkt 2, art. 9, art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 11 ust. 1 u.p.o.l., uchwały nr XXVIII/718/19 Rady Miasta Krakowa z dnia 6 listopada 2019 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od środków transportowych (Dz. Urz. Woj. Mał. z 2019 r. poz. 7944; dalej: uchwała) oraz art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej: O.p.), utrzymało decyzję I instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że zakres przedmiotowy podatku od środków transportowych wyznacza art. 8 u.p.o.l. Według pkt 2 ww. przepisu opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton. Obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych (art. 9 ust. 1 u.p.o.l.). Jeżeli środek transportowy stanowi współwłasność dwóch lub więcej osób fizycznych lub prawnych, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (art. 9 ust. 2 u.p.o.l.). W przypadku zmiany właściciela środka transportowego zarejestrowanego, obowiązek podatkowy ciąży na poprzednim właścicielu do końca miesiąca, w którym nastąpiło przeniesienie własności (art. 9 ust. 3 u.p.o.l.). Obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty (art. 9 ust. 4 u.p.o.l.). Obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, wygasa z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub wydana została decyzja organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu, lub z końcem miesiąca, w którym upłynął czas, na który pojazd powierzono (art. 9 ust. 5 u.p.o.l.). W myśl art. 11 ust. 1 u.p.o.l. podatek od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, jest płatny w dwóch ratach proporcjonalnie do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 lutego i do dnia 15 września każdego roku. Zdaniem organu II instancji, z materiału dowodowego zebranego w analizowanej sprawie wynika, że Spółka pozostaje właścicielem samochodów ciężarowych marki T. (model [...]) o nr rej.: [...], [...] i [...] (vide: karty informacyjne pojazdów). Strona nabyła rzeczone pojazdy w dniu 20 grudnia 2019 r. (vide: dowody zakupu pojazdów - noty obciążeniowe nr [...] i [...] oraz faktura VAT nr [...]). Organ II instancji podkreślił, że przy powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych podstawowe znaczenie ma fakt zarejestrowania, a nie przerejestrowania pojazdu na nowego właściciela. Przy nabyciu pojazdu w dniu 20 grudnia obowiązek podatkowy obciąża nabywcę (nowego właściciela) od dnia 1 stycznia, bez względu na to, czy dokonał on przerejestrowania samochodu na siebie, czy nie (vide: L. Etel, Komentarz do art. 9 u.p.o.l., LEX). Zatem zdaniem organu II instancji na Spółce ciąży obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych od samochodów ciężarowych o nr rej.: [...], [...] i [...] Bezsprzecznie Strona nie złożyła deklaracji podatkowej i nie wpłaciła podatku od środków transportowych za 2020 r., co uzasadnia wydanie zaskarżonej decyzji. W ocenie organu II instancji przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż Spółka, jako właściciel opisanych pojazdów, ma w 2020 r. przymiot podatnika podatku od środków transportowych. Strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów świadczących o zmianach w prawie własności spornych pojazdów. Organ II instancji wyjaśnił, że wysokość stawek podatku od środków transportowych określa, w drodze uchwały, rada gminy. Przepis art. 10 ust. 1 u.p.o.l. wyznacza górne granice stawek podatkowych. Wysokość stawek podatku od środków transportowych na terenie K., w tym od samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton, ustaliła Rada Miasta K. w uchwale. Samochody ciężarowe marki T. (model [...]) o nr rej.: [...], [...] i [...] mają dopuszczalną masę całkowitą 32.000 kg. Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, by pojazdy zostały wyposażone w osie jezdne z zawieszeniem pneumatycznym lub zawieszeniem uznanym za równoważne. Dlatego też roczna stawka podatku od środków transportowych za 2020 r. dla przedmiotowych pojazdów równa się kwocie 3.228,00 zł. Organ I instancji prawidłowo zatem zdaniem organu II instancji określił Spółce podatek od środków transportowych za 2020 r. w wysokości 9.684,00 zł (3.228,00 zł x 3). Stosownie do treści art. 11 ust. 1 u.p.o.l. podatek powinien być zapłacony w dwóch ratach: do dnia 15 lutego 2020 r. – 4.842,00 zł (1.614,00 zł x 3) oraz do dnia 15 września 2020 r. – 4.842,00 zł (1.614,00 zł x 3). Od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku naliczane są odsetki za zwłokę. Zdaniem organu II instancji organ I instancji podjął niezbędne działania w celu wyjaśnienia okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz zebrał w sposób wyczerpujący materiał dowodowy. Organ I instancji ustalił parametry pojazdów mające w świetle ww. uchwały wpływ na wysokość stawki podatkowej. Skarżąca wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z załącznikiem nr 3 pkt 1 do uchwały oraz w związku z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p., przez nieustalenie stanu faktycznego, co doprowadziło do zawyżenia stawek podatkowych w podatku od środków transportowych. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości skarżonej decyzji i zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, według norm przypisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organy obu instancji uznały, iż "braki w materiale dowodowym uzasadniają zastosowanie wyższej stawki podatkowej, niż przewidziana w ustawie jaki i wydanym na podstawie ustawy akcie prawa miejscowego". Skarżąca podniosła, że bezsprzeczne jest, iż dla samochodów ciężarowych z zawieszeniem pneumatycznym jak i równoważnym roczna stawka podatku od środków transportowych wynosi 2.424,00 zł rocznie, a nie 3.228,00 zł rocznie - jak określił organ. Powyższe wprost wynika z uchwały. Samochody będące przedmiotem decyzji nie są pojazdami nowymi, były wcześniej zarejestrowane, a poprzedni właściciel w dokumentach obciążających Spółkę jako korzystającego, stosował stawkę podatku od środków transportowych właściwą dla pojazdów z zawieszeniem pneumatycznym (dowód - faktura VAT nr [...]). Powyższe zdaniem Skarżącej oznacza, że organom podatkowym zostały przedłożone dokumenty, z których wynikają istotne dla wysokości opodatkowania okoliczności, związane z rodzajem zawieszenia, w jakie są wyposażone samochody wykupione przez Spółkę od firmy leasingowej. Obowiązkiem organów określających podatek jest ustalenie wszystkich faktów prawotwórczych - bez względu na okoliczność złożenia czy nie przez podatnika zeznania. Obowiązek podatkowy i jego zakres jest określony ustawą każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych określonych w ustawie - co wynika z przepisów ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Konstytucja) w tym z art. 84 i art. 217 Konstytucji. Inaczej mówiąc, bez względu na zachowanie samego podatnika - organ ma obowiązek odtworzyć cały podatkowo-prawny stan faktyczny opisany w hipotezie normy prawa podatkowego, bowiem podatek może zostać określony tyko w jednej, prawidłowej wysokości. Skarżąca podkreśliła, że dokumenty, z których wynika rodzaj zawieszenia samochodów ciężarowych objętych sporną decyzją, zostały złożone organom podatkowym. Organ podatkowy wydający decyzje posiadał wiedzę o sprzedawcy pojazdów objętych opodatkowaniem (ten sam organ dokonuje rejestracji pojazdów) - mógł więc ustalić bez jakiegokolwiek wysiłku stan faktyczny niezbędny do wymiaru podatku. Organ zignorował swoje obowiązki i nie ustalił rodzaju zawieszenia aut ciężarowych, od których wymierzył podatek, a więc nie ustalił stanu faktycznego niezbędnego do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości - zgodnej z uchwałą tegoż organu określającej stawki tego podatku. Skarżąca w celu wykazania, że organ nie ustalił wszystkich faktów prawotwórczych, a wiec wydał decyzję z naruszeniem art. 122 i art. 187 O.p., załączyła do skargi trzy opinie rzeczoznawcy, "które były w posiadaniu organu", który określał zobowiązanie podatkowe wobec zbywcy pojazdów i które dowodzą błędy w ustaleniach faktycznych poczynionych w sprawie. Skarżąca podkreśliła, że bez względu na błędy, które spowodowały określenie podatku - każdy przypadek określenia zobowiązania podatkowego w innej wysokości, niż wynika z ustawy podatkowej, stanowi naruszenie wyżej przedstawionych konstytucyjnych granic opodatkowania. Organ II instancji w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, ewentualnie - w wypadku uwzględnienia skargi - o zastosowanie art. 206 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: P.p.s.a.). Odnosząc się do zarzutów skargi, organ II instancji wskazał m.in., że wbrew twierdzeniom skarżącej, organom podatkowym nie zostały przedłożone dokumenty potwierdzające istotne dla wysokości opodatkowania okoliczności, związane z rodzajem zawieszenia, jakie znajduje się w samochodach wykupionych przez Skarżącą od firmy leasingowej. Akta sprawy nie zawierają dokumentu, o którym mowa w załączniku nr 3 do uchwały oraz dowodów dołączonych do skargi, tj. prywatnych opinii sporządzonych przez rzeczoznawcę mgr. inż. B. K., stwierdzających, iż w grudniu 2018 r. zawieszenie osi poszczególnych pojazdów stanowiły "poduszki". Zgromadzony materiał dowodowy zdaniem organu II instancji nie pozwala na przyjęcie, że pojazdy zostały wyposażone w osie jezdne z zawieszeniem pneumatycznym lub zawieszeniem uznanym za równoważne. Powyższe nie wynika ani z kart informacyjnych pojazdów, ani z ich dowodów rejestracyjnych, ani też z dowodów zakupu pojazdów – not obciążeniowych nr [...] i [...] oraz faktury VAT nr [...] Organ II instancji podkreślił, że Skarżąca nie uczyniła zadość wezwaniu organu I instancji do złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych. W trakcie postępowania I instancji Skarżąca nie skorzystała z prawa do zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów, konsekwentnie wykazując bierną postawę. Z kolei w odwołaniu Skarżąca przedstawiła ogólne rozważania na temat prawa własności pojazdów oraz poprzestała na lakonicznej konstatacji, iż organ I instancji nie ustalił wszystkich parametrów przedmiotowych środków transportowych, mimo że w decyzji z dnia 28 września 2020 r. organ I instancji opisał parametry niezbędne do opodatkowania pojazdów (DMC: 32.000 kg, rodzaj zawieszenia: INN). Trudno zatem oprzeć się wrażeniu, iż Skarżąca przyjęła taktykę procesową polegającą na całkowicie biernej postawie podczas postępowania podatkowego. Ponadto - co istotne - Skarżąca nie twierdzi, że organy podatkowe uniemożliwiły jej dołączenie stosownych dowodów. Stanowisko Skarżącej jest również niekonsekwentne. Z jednej bowiem strony Skarżąca zaznacza, iż dokumenty dotyczące rodzaju zawieszenia samochodów objętych sporną decyzją zostały przedłożone organom podatkowym (czyli znajdują się w aktach podatkowych), z drugiej zaś strony załącza te dowody do skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 P.p.s.a.). Sprawa niniejsza została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.; dalej: ustawa o COVID-19). Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym od dnia 2 lipca 2021 r. przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uznał rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia 30 września 2021 r. wyznaczył w rozpatrywanej sprawie posiedzenie niejawne Sądu w składzie trzech sędziów na dzień 15 października 2021 r. Zdaniem Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Przy tym wyjaśnić należy, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji stron, bowiem podnoszone przez nie argumenty, są wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę i inne pisma procesowe. Przedmiotem kontroli Sądu była decyzja SKO utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. określającą Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2020 r. Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy podkreślić, że istotę sporu stanowi odpowiedź na pytanie, czy właściwie został ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny sprawy pozwalający, na stwierdzenie, że: - Skarżąca pozostaje właścicielem samochodów ciężarowych marki T. (model [...]) o nr rej.: [...], [...] i [...] i w konsekwencji na Skarżącej ciąży obowiązek podatkowych w podatku od środków transportu od tych samochodów, - organy podatkowe zastosowały do opodatkowania tych samochodów właściwą stawkę podatkową. W ocenie Sądu w zakresie pierwszego pytania stan faktyczny został ustalony w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, natomiast w zakresie pytania drugiego zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza możliwości przyjęcia, że samochody te nie posiadają zawieszenia pneumatycznego, a w konsekwencji zastosowania stawki podatkowej określonej w pkt 1 lit. d załącznika nr 1 do uchwały nr XXVIII/18/19. Materialnoprawną podstawę zaskarżonych decyzji stanowiły przepisy u.p.o.l. W myśl art. 8 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton. Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty (art. 9 ust. 4 u.p.o.l.). Z kolei w przypadku zmiany właściciela środka transportowego zarejestrowanego, obowiązek podatkowy ciąży na poprzednim właścicielu do końca miesiąca, w którym nastąpiło przeniesienie własności (art. 9 ust. 3 u.p.o.l.). Obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, wygasa z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub wydana została decyzja organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu, lub z końcem miesiąca, w którym upłynął czas, na który pojazd powierzono (art. 9 ust. 5 u.p.o.l.). Zaznaczyć trzeba, iż ustawodawca powiązał powstanie (i istnienie) obowiązku podatkowego z własnością pojazdu (art. 9 ust. 1 u.p.o.l.), a nie z realizacją obowiązku rejestracyjnego. Przepis art. 9 ust. 5 u.p.o.l., dotyczy wyłącznie momentu ustania obowiązku podatkowego w sytuacji wyrejestrowania środka transportowego, czyli elementu wtórnego względem istnienia (powstania) obowiązku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 u.p.o.l. (wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3161/16; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy dodać, że dopóki właściciel nie złoży wniosku o wyrejestrowanie pojazdu i - w konsekwencji - nie zostanie wydana decyzja o jego wyrejestrowaniu, dopóty ciążyć będzie na nim obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych. Konieczność opłacania podatku od środków transportowych nie jest uzależniona od użytkowania pojazdu ani od jego fizycznego posiadania, obowiązek ten wygasa dopiero z chwilą wyrejestrowania pojazdu. 330/05, wyrok NSA z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1094/07, wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1473/06, wyrok NSA z dnia 25 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 108/10, wyrok NSA z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3301/14). Z przekazanych akt sprawy jednoznacznie wynika, że Skarżąca w dniu 20 grudnia 2019 r. nabyła przedmiotowe pojazdy samochodowe. Potwierdzają to zalegające w aktach sprawy kserokopie dwóch not obciążeniowych o nr [...] [...] i odpowiednio karta nr 2 i 3 akt administracyjnych) oraz kserokopia faktury VAT nr [...] (karta nr 1 akt administracyjnych). Z dowodów tych wynika, że sprzedawcą tych pojazdów samochodowych była S. E. L. Polska Sp. z o.o., a nabywcą Skarżąca. Skarżąca w dniach 4 i 7 lutego 2020 r. dokonała przerejestrowania powyższych samochodów i uzyskała pozwolenia czasowe na te samochody a 12 i 13 lutego 2020 r. dowody rejestracyjne (kserokopie kart informacyjnych pojazdu o nr rejestracyjnych [...], [...], [...] – odpowiednio karty nr 5, 7, 9 akt administracyjnych). Wobec powyższego nie ma najmniejszej wątpliwości, że na Skarżącej ciąży obowiązek podatkowy w podatku od środków transportu, gdyż jest właścicielem wymienionych powyżej samochodów ciężarowych od dnia 20 grudnia 2019 r. Słusznie zatem organy obu instancji przyjęły, iż obowiązek podatkowy od przedmiotowych pojazdów powstał od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono noty obciążeniowe i faktura, to jest od dnia 1 stycznia 2020 r. W dalszej kolejności Sąd wskazuje, że z kart informacyjnych pojazdów wynika, że dopuszczalna masa całkowita każdego z pojazdów wynosi 32 000 kg Potwierdzają to wspomniane powyżej kserokopie kart informacyjnych pojazdów. Ustalenie masy całkowitej każdego z pojazdów ma znaczenie w kontekście zastosowania odpowiednie stawki podatkowej. W art. 10 u.p.o.l. określone zostały zasady ustalania stawek w podatku od środków transportowych. Rada gminy podejmuje uchwałę w sprawie stawek podatku na dany rok podatkowy. Obok stawek maksymalnych funkcjonują stawki minimalne przewidziane dla samochodów ciężarowych, ciągników siodłowych i balastowych oraz przyczep i naczep o odpowiednio liczonej dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton (art. 10 ust. 1 pkt 2, 4 i 6 u.p.o.l.). Stawki minimalne zostały zawarte w trzech załącznikach do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Rada gminy, uchwalając stawki dla tych trzech rodzajów środków transportowych, nie może ustalić stawki niższej, niż wynika to z załączników. Rada Miasta Krakowa uchwałą nr XXVIII/718/19 określiła wysokość stawek podatku od środków transportowych na 2020 r. ustalając m.in. w załączniku nr 1 do uchwały stawki od samochodu ciężarowego o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton w kwocie 3.228,00 zł (pkt 1 lit d). Natomiast w załączniku nr. 3 w uchwały ustalono stawki podatku "od jednego środka transportowego, posiadającego dokument poświadczający, że pojazd wyposażony jest w oś jezdną (osie jezdne) z zawieszeniem pneumatycznym lub zawieszeniem uznawanym za równoważne". Zgodnie z p. 1 lit. a tego załącznika stawka podatku od samochodu ciężarowego z zawieszeniem pneumatycznym o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton wynosi 2.424,00 zł. Z przepisów uchwały oraz załącznika nr 3 do uchwały wynika, że warunkiem zastosowania tej ostatniej stawki jest "posiadanie przez środek transportowy dokumentu poświadczającego że pojazd wyposażony jest w oś jezdną (osie jezdne) z zawieszeniem pneumatycznym lub zawieszeniem uznawanym za równoważne". Uchwała nie precyzuje jaki dokument może być uznany jako potwierdzający, że środek transportu spełnia powyższe wymagania. Oznacza, że spełnienie warunku można udokumentować każdym dowodem wprost odnoszącym się do danego pojazdu. Przykładowo może to być świadectwo homologacji czy choćby dowód rejestracyjny. Jakie wpisy może zawierać dowód rejestracyjny uregulowano w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2130; dalej: rozporządzenie MI). W § 11 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia określono szczegółowo rodzaje wpisów jakie dokonuje się w dowodzie rejestracyjnym. I tak ust. 30 § 11 dotyczy rubryki w dowodzie rejestracyjnym zatytułowanej ADNOTACJE URZĘDOWE, w której to rubryce wpisuje się skróty odpowiadające treści adnotacji. W pkt "t" ust. 30 § 11 załącznika nr 1 do rozporządzenia MI określono, że wpis odnośnie zawieszenia posiadanego przez pojazd odnotowuje się w następujący sposób: ""ZAWIESZENIE ..." - podając rodzaj zawieszenia: pneumatyczne albo równoważne do pneumatycznego - dotyczy samochodów ciężarowych i ciągników samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej od 3,5 t, oraz przyczep i naczep, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą od 7,0 t,". Zatem jeżeli samochód ciężarowy posiada zawieszenie pneumatyczne albo równoważne do pneumatycznego powinno to być odnotowane w dowodzie rejestracyjnym w rubryce ADNOTACJE URZĘDOWE. Z analizy zalegających aktach sprawy kserokopii trzech dowodów rejestracyjnych dotyczących przedmiotowych samochodów ciężarowych wydanych w styczniu 2019 r. (odpowiednio karty nr 4, 6 i 8 akt administracyjnych), w których jako właściciel pojazdów figuruje S. E. L. Polska Sp. z o.o, wynika, że adnotacje urzędowe dotyczące zawieszenia nie zostały dokonane. Jednocześnie Skarżąca twierdzi w skardze, że przedmiotowe samochody posiadają zawieszenie pneumatyczne i wskazuje, że na powyższą okoliczność przedstawiła organom dokumenty, z których wynika rodzaj zawieszenia samochodów ciężarowych. Co do przedstawienia tych dowodów organom podatkowym Sąd nie daje wiary Skarżącej, gdyż SKO w decyzji wprost wskazało, że "Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, by pojazdy zostały wyposażone w osie jezdne z zawieszeniem pneumatycznym lub zawieszeniem uznawanym za równoważne" w a odpowiedzi na skargę ustosunkowując się do twierdzeń Skarżącej w sposób jednoznaczny stwierdziło że organom podatkowym nie zostały przedłożone dokumenty "potwierdzające istotne dla wysokości opodatkowania okoliczności związane z rodzajem zawieszenia jakie znajdują się w samochodach wykupionych przez Spółkę od firmy leasingowej". Nie oznacza to jednak, że na organach orzekających w sprawie nie ciążył z urzędu obowiązek wyjaśnienia powyższej kwestii. W szczególności dotyczy to SKO, gdyż w złożonym odwołaniu Skarżąca podniosła, że organ m.in. nie ustalił rodzaju zawieszenia. SKO odpowiadając na ten zarzut jedynie zawarło w decyzji cytowane powyżej zdanie. Podczas gdy materiał dowodowy to wspomniane karty informacyjne pojazdów, w których nota bene nie odnotowuje się rodzaju zawieszenia pojazdu, co wprost wynika ze wzoru karty która stanowi załącznik nr 3 do rozporządzenia MI, oraz nieaktualne dowody rejestracyjne. Analizując choćby karty informacyjne pojazdów organy orzekające powinny zwrócić uwagę, że Skarżąca przerejestrowała przedmiotowe pojazdy, co wprost wynika z tych kart informacyjnych. Z kart informacyjnych wynika, że w dniu 4 i 7 lutego wydano nowe tablice rejestracyjne i nalepki kontrolne oraz pozwolenia czasowe. Natomiast w dniu 12 lutego 2020 r. wydano nowe dowody rejestracyjne dla samochodów [...] (poprzednio [...]) i [...] (poprzednio [...]), a w dniu 13 lutego 2020 r. dla samochodu [...] (poprzednio [...]), co w zestawieniu z datami wydania decyzji organu I instancji tj. dnia 28 września 2020 r. i organu II instancji 29 grudnia 2020 r. oznacza, że w datach wydawania tych decyzji w obrocie funkcjonowały nowe dowody rejestracyjne, na podstawie których można było ewentualnie ustalić, czy pojazdy te posiadają zawieszenie pneumatyczne lub równoważne. Abstrahując już nawet od powyższego SKO mając do rozpatrzenia zgłoszony zarzut dotyczący zawieszenia i nie posiadając w tym zakresie żadnych dowodów powinno samodzielnie poczynić ustalenia w tym zakresie lub zlecić dokonanie tych ustaleń organowi I instancji w oparciu o przepis art. 229 O.p. Nie uzupełniając materiału dowodowego SKO naruszyło wskazywane w skardze jako naruszone przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Zgodnie z art. 122 O.p. organy podatkowe są obowiązane podjąć w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Obowiązek ten jest uszczegółowiony w art. 187 § 1 tej ustawy, który stanowi, iż organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W rozpatrywanej sprawie obowiązkowi temu organ I instancji nie sprostał, a organ II instancji bezrefleksyjnie stan ten zaakceptował. Ponadto SKO naruszyło przepis art. 127 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Sąd wskazuje, że SKO utrzymując w mocy decyzję PMK w sytuacji, gdy organ I instancji nie zebrał wystarczającego materiału dowodowego do rozstrzygnięcia sprawy, naruszyło jak Sąd wskazał powyżej zasadę dwuinstancyjności postępowania określoną w 127 O.p. Zasada ta jest zasadą konstytucyjną ustanowioną w art. 78 Konstytucji RP, który stanowi, że każda ze stron ma prawo do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa. Zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego stanowi konkretyzację przepisu art. 78 Konstytucji RP, a jednocześnie element szerszej zasady sprawiedliwości proceduralnej, która obejmuje dwa istotne elementy, a mianowicie obowiązek uzasadniania swoich rozstrzygnięć przez organy władzy publicznej oraz prawo do zaskarżania przez strony i uczestników postępowania rozstrzygnięć wydanych w pierwszej instancji, zagwarantowane w art. 78 Konstytucji (por. wyrok TK z dnia 14 czerwca 2006 r., sygn. akt K 53/05, OTK ZU 2006, nr 6A, poz. 66). Artykuł 78 Konstytucji stanowi bowiem także gwarancję obiektywnej i realnej kontroli instancyjnej, której celem jest zapobieganie pomyłkom i arbitralności w pierwszej instancji (por. wyrok TK z dnia 12 czerwca 2002 r., P 13/01, OTK ZU 2002, nr 4A, poz. 42, s. 564). Skutki naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania są doniosłe. Wydanie decyzji z pogwałceniem zasady dwuinstancyjności, obowiązującej w postępowaniu podatkowym, godzi w podstawowe prawa i gwarancje procesowe obywatela i musi być ocenione jako rażące naruszenie prawa. Z zasady dwuinstancyjności, określonej w art. 127 O.p., wynika obowiązek dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, po raz pierwszy przez organ I instancji, a następnie w II instancji (por. wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., sygn. akt II OSK 1267/15). Zasada dwuinstancyjności jest zrealizowana wtedy, gdy rozstrzygnięcia obu organów zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez nie postępowania merytorycznego w zakresie ustalenia stanu faktycznego, zebrania i oceny dowodów, przeanalizowania wszystkich argumentów i żądań strony oraz rozważań prawnych stosownych dla rozstrzygnięcia, a wszystko to powinno znaleźć dodatkowo odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Dwukrotne rozpoznanie oznacza obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Do uznania, że zasada dwuinstancyjności postępowania została zrealizowana, nie wystarcza stwierdzenie, że w sprawie zapadły dwa rozstrzygnięcia dwóch organów różnych stopni. Konieczne jest też, by rozstrzygnięcia te zostały poprzedzone przeprowadzeniem przez każdy z organów, który wydał decyzję, postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone. Niedostrzeżenie przez SKO opisanych przez Sąd powyżej nieprawidłowości, świadczy o co najmniej niedbałym przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, które w sumie sprowadzało się do utrzymywania w mocy decyzji I instancji. Końcowo Sąd odniesie się do wniosków dowodowych złożonych przy skardze, a które zdaniem Skarżącej mają potwierdzać posiadanie zawieszenia pneumatycznego przez przedmiotowe samochody. Przypomnieć należy, że stosownie do art. 133 § 1 P.p.s.a. sąd administracyjny rozstrzyga sprawę na podstawie akt sprawy, a więc na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego i zgromadzonego materiału dowodowego. Uzupełnianie materiału dowodowego przez organy administracji po wydaniu ostatecznej decyzji kończącej postępowanie administracyjne jest rzeczą niedopuszczalną. Kontrola zaskarżonej decyzji przez sąd dotyczy stanu sprawy w chwili wydania decyzji i nie obejmuje oceny materiału dowodowego zgromadzonego po zakończeniu postępowania podatkowego. Powołanie się na nowe okoliczności mogące mieć wpływ na treść orzeczenia dopiero po zakończeniu postępowania podatkowego jest spóźnione i w konsekwencji okoliczności te nie mogą być przedmiotem oceny sądu. Przedłożone przez Skarżącą opinie biegłego rzeczoznawcy, dotyczą podstawowej kwestii spornej pomiędzy stronami i w zestawieniu z brakiem ustaleń organów w zakresie jaki rodzaj zawieszenia posiadają przedmiotowe samochody, nie mogły być uznane przez Sąd jako dowody uzupełniające. Zgodnie z art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten nie daje podstawy do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego za organ podatkowy bądź dokonywania ocen, które powinny mieć miejsce na etapie postępowania podatkowego jako konieczne dla podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia (podkreślenie Sądu). Wnioski dowodowe Skarżącej w istocie zmierzały do ustalenia stanu faktycznego sprawy, dlatego też z tego powodu Sąd uznał je za niedopuszczalne w świetle art. 106 §1 P.p.s.a. Jednocześnie Sąd wskazuje, że Skarżąca przyjęła tryb postępowania, wedle którego w żaden sposób nie współdziała z organami w celu wyjaśnienia sprawy i nie wykonuje wynikających z przepisów prawa podatkowego obowiązków związanych z posiadaniem przedmiotowych samochodów. Sąd wyjaśnia, że wynikający z przywołanych powyżej przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek gromadzenia dowodów w celu ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego, ciążący na organie prowadzącym postępowanie, nie jest nieograniczony i bezwzględny. Podatnik powinien współdziałać z organem przy gromadzeniu dowodów, nie może czuć się zwolniony od współpracy z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej okoliczności faktycznej, tak jak w niniejszej sprawie, może prowadzić do rezultatów dla niego niekorzystnych. Sąd zwraca uwagę, że Skarżąca pomimo jednoznacznego obowiązku złożenia deklaracji na podatek od środków transportowych wynikający z art. 9 ust. 6 pkt 1 u.p.o.l. i wezwania przez PMK do złożenia deklaracji, deklaracji nie złożyła. Złożona deklaracja jest elementem prawnopodatkowego stanu faktycznego sprawy, czyli dowodem w sprawie, na co wskazuje expressis verbis art. 181 O.p. Składając deklarację już w samej deklaracji Skarżąca mogła wykazać, że posiada samochody ciężarowe z zawieszeniem pneumatycznym lub równoważnym. Jednocześnie Sąd wskazuje, że niezłożenie deklaracji nie powoduje, że zobowiązanie podatkowe w podatku od środków transportowych nie powstaje. Zobowiązanie podatkowe w przypadku tego podatku powstaje z mocy prawa i jest konsekwencją ciążącego na właścicielach środków transportowych obowiązku podatkowego. Jedną z konsekwencji niezłożenia deklaracji jest obowiązek wszczęcia postępowania podatkowego przez organ podatkowy w sprawie określenia zobowiązania podatkowego i wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzja ta decyzja ma charakter deklaratoryjny, jedynie potwierdza stan wynikający z przepisów ustawy podatkowej, który nastąpił z mocy prawa. Na podstawie przepisu art. 153 P.p.s.a., organ II instancji zobowiązany będzie przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uwzględnienia przedstawionej przez Sąd oceny prawnej, w szczególności zbierze dowody dotyczące posiadanego zawieszenia przez samochody ciężarowe będące przedmiotem niniejszej sprawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd o kosztach postępowania orzekł na podstawie: - art. 200 w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., - § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości i szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2003 r., nr 221, poz. 2193, ze zm.), - § 2 ust. 1 pkt 1 lit. d rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687), który stanowi, że kwota wynagrodzenia doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądem administracyjnym wynosi w pierwszej instancji, w sprawach gdy przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna przy wartości przedmiotu sprawy powyżej 5.000,00 zł do 10.000,00 zł – 1.800,00 zł. Na kwotę kosztów składają się: wpis sądowy w wysokości 388,00 zł, wynagrodzenie pełnomocnika - radcy prawnego w wysokości 1.800,00 zł oraz 17,00 zł opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Łącznie Sąd zasądził od SKO kwotę 2.205,00 zł. Przepis art. 200 P.p.s.a. stanowi, że w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Zgodnie z art. 205 § 2 P.p.s.a. do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Przepisy § 2 stosuje się odpowiednio do strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego (§ 4). Z kolei w myśl przepisu art. 206 P.p.s.a. Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Przepis art. 206 P.p.s.a. nie konkretyzuje pojęcia "uzasadnionych przypadków", w których można odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, jedynie wymienia jeden z nich, dotyczący sytuacji, w której skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu, toteż ich kwalifikacja należy ostatecznie w każdej sprawie do sądu. W ocenie Sądu zasądzona kwota jest adekwatna do nakładu pracy pełnomocnika, gdyż zarzuty skargi i ich uzasadnienie okazały się w pełni trafne pomimo ich sformułowania w sposób zwięzły. Z tych względów Sąd nie uwzględnił zawartego w odpowiedzi na skargę wniosku SKO, opartego na podstawie art. 206 P.p.s.a. o odstąpienie od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części.