I SA/Łd 619/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA Grzegorz Potiopa, po rozpoznaniu w dniu 26 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi V. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z [...] r., odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z [...] r. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał między innymi, że decyzją z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. określił V. P. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od stycznia do grudnia 2014 r. w łącznej kwocie 862.169 zł. Doręczenie decyzji nastąpiło w trybie zastępczym 29 listopada 2019 r. Odwołanie od tej decyzji zostało złożone po upływie terminu, w związku z czym pełnomocnik strony, wnioskiem z 7 stycznia 2020 r., wystąpił o jego przywrócenie. Postanowieniami z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji. Wymienione postanowienia nie zostały zaskarżone przez stronę. Wcześniej, to jest 16 stycznia 2020 r., pełnomocnik złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z [...] r. Jako podstawę wniosku powołał orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18. W uzasadnieniu wniosku podniósł między innymi, że strona nie była w stanie odnieść się do wszystkich dowodów zgromadzonych w postępowaniu wymiarowym, ponieważ do tego postępowania były włączone wyciągi decyzji, nie zaś całe decyzje bez ukrytych treści. Strona nie miała zatem dostępu do pełnych akt sprawy. Po rozpoznaniu wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. decyzją z [...] r. odmówił uchylenia własnej decyzji z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania, decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy ocenił między innymi, że powoływany przez stronę wyrok TSUE nie ma wpływu na odmienne niż dokonane decyzją ostateczną rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. W ocenie organu stan faktyczny i realia sprawy, które były podstawą rozważań TSUE w sprawie C-189/18 odbiegały od stanu faktycznego przedmiotowej sprawy. Specyfika postępowania i uregulowania prawa węgierskiego dopuszczały bowiem możliwość gromadzenia materiału dowodowego i oparcia ustaleń faktycznych w sposób ograniczający znacznie prawo strony do rzetelnego procesu i obrony, co nie miało miejsca na gruncie Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r., pełnomocnik V. P. podniósł zarzuty naruszenia: (1) art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.; dalej: O.p.), w zw. z art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej, w zw. z art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE, w zw. z art. 190 § 1 i § 2 i art. 194 § 3 O.p. oraz w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.; dalej: u.p.t.u.) poprzez niezastosowanie tego przepisu, a co za tym idzie poprzez uznanie, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności faktyczne ani prawne wskazujące, że w świetle wyroku TSUE w sprawie C-189/18, powinna w sprawie zapaść decyzja o innej treści niż decyzja ostateczna. W ocenie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym (wymiarowym) nie zapewniono stronie dostępu do pełnych akt sprawy pochodzących z innych postępowań przeprowadzonych u dostawców strony. Wskutek tego strona nie mogła się skutecznie wypowiedzieć co do istniejących dowodów, a zatem nie miała możliwości przedstawienia dowodów przeciwnych tezom organów. Odebrano w ten sposób stronie prawo do obrony. Powyższe braki miały istotny wpływ na wynik sprawy, spowodowały bowiem błędne rozstrzygnięcie zaskarżonej decyzji polegające na odmowie podatnikowi odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez poszczególnych dostawców; (2) art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu w okolicznościach faktycznych sprawy, a tym samym przez odmowę uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej, pomimo że wyrok TSUE w sprawie C-189/18 miał bezpośredni wpływ na treść wydanej decyzji; (3) art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez bezpodstawne stwierdzenie, że w polskim porządku prawnym brak jest przepisu, który był przedmiotem analizy w wyroku TSUE w sprawie C-189/18, a zatem skoro wyrok ten nie dotyczy wykładni przepisu, który został transportowany do polskiej ustawy, to w konsekwencji nie może mieć wpływu na treść wydanej decyzji ostatecznej. Zdaniem pełnomocnika wskazany wyrok bez wątpienia dotyczy przepisów transportowanych do polskiego porządku prawnego, takich jak chociażby prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 u.p.t.u; (4) art. 120, art. 121, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 7 Konstytucji RP poprzez podjęcie przez organ odwoławczy nieuprawnionego, pozbawionego należytego uzasadnienia rozstrzygnięcia, w którym nie odniesiono się do wszystkich podniesionych przez stronę okoliczności prawnych i faktycznych sprawy. Zdaniem strony organ odwoławczy nie ustosunkował się w sposób wyczerpujący do podnoszonych przez stronę w odwołaniu zarzutów oraz ich uzasadnienia. W związku z tak podniesionymi zarzutami pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości decyzji organów obydwu instancji i wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. z [...]r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór niniejszej sprawie dotyczy kwestii, czy wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-189/18 ma taki wpływ na kwestionowaną w postępowaniu nadzwyczajnym decyzję ostateczną, że konieczne jest zastosowanie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. i uchylenie tej decyzji w wyniku wznowienia postępowania. Zgodnie bowiem z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Przede wszystkim należy wskazać, że wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji administracyjnej i nie może zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Jej przedmiotem jest jedynie zbadanie, czy wystąpiły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Uwzględniając powyższe uwagi Sąd stwierdza, że organ prawidłowo ocenił, że w rozpatrywanym przypadku nie zaistniała przesłanka wznowieniowa z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. umożliwia uchylenie decyzji w wyniku wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Z treści tego przepisu wynika, że nie każde orzeczenie TSUE stanowi ku temu podstawę, lecz tylko takie, które ma wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto, w przypadku tej podstawy wznowienia postępowania nie może zachodzić żaden automatyzm w jej stosowaniu, polegający jedynie na ustaleniu, czy norma prawna, stanowiąca podstawę prawną ostatecznej decyzji administracyjnej, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości (zob. wyrok NSA z 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 520/14, CBOSA). Chodzi o taką sytuację, w której decyzja ostateczna została wydana z zastosowaniem przepisów prawa krajowego, będących implementacją do porządku krajowego norm unijnych lub bezpośrednio norm prawa unijnego, przy ich wykładni, której wadliwość wykazał TSUE w orzeczeniu wydanym już po dniu, w którym decyzja stała się ostateczna. Wadliwość ta ma być tego rodzaju, że uwzględnienie wykładni przedstawionej przez TSUE wymusiłoby wydanie odmiennego rozstrzygnięcia (zob. wyrok NSA z 8 listopada 2019 r. sygn. akt I FSK 943/17, dostępny w CBOSA). Celem oceny wpływu wyroku TSUE z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18 na treść decyzji ostatecznej DIAS, należy odnieść się do kontekstu prawnego wydanego orzeczenia. Trybunał analizował przepisy węgierskiej ordynacji podatkowej i czynności węgierskiego organu podatkowego, który zapoznał podatnika w sposób tylko pośredni z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta oraz przedstawił je podatnikowi w formie streszczenia. Taką praktykę organów podatkowych TSUE ocenił jako naruszającą m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony i art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej. Trybunał orzekł w tym wyroku, że Dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa związanego z VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców. Uwzględniając prawne uwarunkowania wynikające z regulacji prawa węgierskiego TSUE stwierdził, że wśród praw gwarantowanych przez prawo Unii znajduje się poszanowanie prawa do obrony, jako podstawowa zasada Unii, która powinna być stosowana, gdy organ administracyjny ma podjąć w stosunku do danej osoby niekorzystną decyzję. Na podstawie tej zasady adresaci decyzji, powinni być w stanie skutecznie przedstawić swoje stanowisko odnośnie do dowodów, na których organ zamierza się oprzeć. Obowiązek ten ciąży na organach administracyjnych państw członkowskich, gdy podejmują one decyzję należącą do zakresu zastosowania prawa Unii, nawet wówczas, gdy właściwe prawo Unii nie przewiduje wyraźnie takiej formalności (pkt 39 wyroku). Trybunał wskazał dalej, że zasada poszanowania prawa do obrony nie ma bezwzględnego charakteru, lecz może podlegać ograniczeniom, pod warunkiem że ograniczenia te rzeczywiście odpowiadają celom interesu ogólnego zamierzonym przez dany przepis i nie stanowią z punktu widzenia realizowanego celu nieproporcjonalnej oraz niedopuszczalnej ingerencji w samą istotę zagwarantowanych w ten sposób praw (pkt 43 wyroku). W przypadku gdy organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję na dowodach uzyskanych, tak jak w postępowaniu głównym, w ramach powiązanych postępowań karnych i postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom podatnika, zasada poszanowania prawa do obrony wymaga, aby podatnik ten miał możliwość dostępu w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania do wszystkich tych dowodów oraz dowodów, które mogą być wykorzystane w jego obronie, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu (pkt 57 wyroku). Jednocześnie TSUE wyjaśnił, że zasada poszanowania prawa do obrony w postępowaniu administracyjnym, takim jak toczące się postępowanie główne, nie nakłada na organ podatkowy ogólnego obowiązku zapewnienia pełnego dostępu do akt będących w jego dyspozycji, lecz wymaga, aby podatnik miał możliwość uzyskania, na swój wniosek, informacji i dokumentów zawartych w aktach administracyjnych i uwzględnionych przez ten organ w celu wydania jego decyzji, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie dostępu do wspomnianych informacji i dokumentów. W tym ostatnim przypadku do organu podatkowego należy zbadanie, czy możliwy jest dostęp częściowy (pkt 56 wyroku). Podobne stanowisko zajął TSUE w wyroku z 9 listopada 2017 r. w sprawie C-298/16 (pkt 32, 39), w którym stwierdził, że organy podatkowe nie mają ogólnego obowiązku zapewnienia pełnego dostępu do posiadanych przez nie akt ani okazania z urzędu dokumentów i informacji stanowiących podstawę planowanej decyzji, niemniej w krajowym postępowaniu administracyjnym dotyczącym kontroli i określenia podstawy opodatkowania VAT jednostka powinna mieć umożliwiony, na swój wniosek, dostęp do informacji i dokumentów znajdujących się w aktach sprawy administracyjnej i uwzględnionych przez organ publiczny w celu wydania decyzji, chyba że względy interesu ogólnego uzasadniają ograniczenie dostępu do tych informacji i dokumentów. Wskazany wyrok w sprawie C-189/18 stanowi zatem kontynuację istniejącej w TSUE linii orzecznictwa. Zdaniem składu orzekającego na ocenę sposobu prowadzenia postępowania podatkowego i w konsekwencji na treść skarżonego rozstrzygnięcia, nie wpływa stanowisko TSUE prezentowane w wyroku C-189/18, odnoszącym się do kwestii pozbawienia podatnika prawa do odliczenia VAT w sytuacji, gdy organ orzekający oparł stanowisko w całości na dokumentach pozyskanych w toku innych spraw, niedotyczących podatnika (z postępowań wobec innych podmiotów, u których stwierdzono uczestnictwo w oszustwie podatkowym VAT oraz niedochowywanie należytej staranności), bez prowadzenia odrębnego postępowania dowodowego. Pełnomocnik skarżącego argumentuje, że strona nie miała dostępu do pełnych akt sprawy, co oznacza, że nie mogła skutecznie wypowiedzieć się co do istniejących dowodów oraz nie miała możliwości przedstawienia dowodów przeciwnych, a zatem nie miała zapewnionego prawa do czynnego udziału w postępowaniu oraz prawa do obrony. Naruszenia te, zdaniem pełnomocnika, miały istotny wpływ na wynik sprawy ponieważ spowodowały wydanie błędnego rozstrzygnięcia, którym podatnik został pozbawiony prawa do odliczenia nadwyżki podatku naliczonego, wynikającego z zakwestionowanych transakcji. Tymczasem z akt sprawy wynika, że w postępowaniu w zakresie podatku od towarów i usług włączono do materiału dowodowego między innymi dowody zebrane w toku kontroli prowadzonych wobec czternastu kontrahentów podatnika, w tym zanonimizowane decyzje Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P., Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L., Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. oraz Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W., nakładające na te podmioty obowiązek wynikający z art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Organ podatkowy, udostępniając stronie do wglądu wyciągi z decyzji wydanych dla jego kontrahentów, nie naruszył zasad wskazanych w skardze. Strona po pierwsze miała możliwość zapoznania się z tą częścią wspomnianych materiałów, która dotyczyła jej sprawy, po drugie zaś dowody te nie miały uprzywilejowanej pozycji względem pozostałej części materiału dowodowego. Podkreślić należy, że poza powołanymi dowodami, organ podatkowy w prowadzonym postępowaniu sam pozyskał szereg materiałów, które ostatecznie pozwoliły na ustalenie, że przedłożone przez stronę faktury dokumentujące nabycie towarów, nie odzwierciedlały przebiegu zdarzeń gospodarczych oraz nie potwierdzały rzeczywistych dostaw przez firmy wykazane na fakturach jako dostawcy. Organ pierwszej instancji poddał analizie wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. W trakcie prowadzonego postępowania ocenił także takie dowody jak: protokół z kontroli podatkowej wraz z załącznikami, deklaracje podatkowe złożone przez podatnika oraz prowadzone przez niego ewidencje, a także wyjaśnienia strony. Powyższe prowadzi do wniosku, że organy podatkowe włączyły do akt sprawy materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w zakresie w jakim to było niezbędne do dokonania ustaleń dotyczących bezpośrednio skarżącego i jego sytuacji prawnopodatkowej. A zatem wbrew stanowisku strony skarżącej organy przeprowadziły w stosunku do podatnika odrębne i samodzielne postępowanie dowodowe, inaczej niż w sprawie poddanej ocenie TSUE w powołanym wyroku z 16 października 2019 r., a dokumenty włączone z innych postępowań nie były jedynymi dowodami branymi pod uwagę przy rozstrzygnięciu sprawy, zostały ocenione łącznie z innymi dowodami w ramach swobodnej oceny dowodów. Dowody zaczerpnięte z innych postępowań mogą, w świetle art. 180 § 1 oraz art. 181 O.p., zostać wykorzystane w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, bowiem w postępowaniu podatkowym (kontrolnym) obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Niemniej jednak podkreślenia wymaga, że takie dowody w niniejszej sprawie zostały, poddane autonomicznej ocenie łącznie z pozostałymi dowodami zebranymi w aktach sprawy, a skarżący w toku postępowania podatkowego miał możliwość zapoznania się z nimi. Na gruncie Ordynacji podatkowej stronie przysługuje prawo do zapoznania się i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 123 § 1 i art. 200 O.p.). Prawo strony w tym zakresie nie jest w żaden sposób ograniczone, tak jak w sprawie będącej przedmiotem ww. wyroku TSUE, do zapoznania się ze streszczeniem określonych dowodów. Powołane przepisy art. 123 § 1 O.p. oraz, będący jego rozwinięciem, art. 200 O.p. zapewniają podatnikowi prawo do bezpośredniego zapoznania się z całością akt sprawy, a więc i dowodami zgromadzonymi w jego toku przez organy podatkowe, a następnie wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, że w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od towarów i usług, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej, której uchylenia po wznowieniu postępowania domaga się podatnik, organ podatkowy wyznaczał stronie termin do wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego materiału dowodowego. Ponadto Sąd, odnosząc wskazania i wytyczne wynikające ze stanowiska TSUE w sprawie C-189/18 do modelu postępowania funkcjonującego w porządku krajowym, nie podziela zapatrywania strony skarżącej co do tego, że organy podatkowe są obowiązane do zapewnienia mu wglądu do pełnych akt z wszystkich postępowań toczących się wobec innych podatników. Podatnik powinien mieć możliwość dostępu do wszystkich dowodów znajdujących się w aktach sprawy, także tych zaczerpniętych z odrębnych postępowań, na których organ podatkowy zamierza oprzeć swoją decyzję, a więc tych które będą stanowiły podstawę faktyczną rozstrzygnięcia. W pozostałym zakresie, podatnik ma prawo do wglądu do innych dowodów, na swój wniosek, o ile należycie uzasadni to żądanie, co oczywiście podlega weryfikacji przez organ, a ewentualnie także kontroli sądowej pod względem zapewnienia skarżącemu prawa do obrony wywodzonego z art. 47 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej. W przeciwnym razie, przy przyjęciu, że prawo to nie podlega w istocie rzeczy żadnym ograniczeniom, wykraczając poza niezbędny zakres z punktu widzenia okoliczności i specyfiki danej sprawy, przy instrumentalnym traktowaniu dochodziłoby do paraliżowania toku postępowania i prowadziłoby do jego przewlekania. W opinii składu orzekającego brak jest w niniejszej sprawie podstaw do przyjęcia, jakoby organy naruszyły przepisy postępowania, przede wszystkim poprzez brak zebrania pełnego materiału dowodowego, co za tym brak jego analizy. Przypomnieć należy, że zaskarżona decyzja została wydana w trybie wznowienia postępowania, którego charakter, co już wyjaśniono wyżej, ograniczony jest wyłącznie do przesłanek wznowienia. Postępowanie wznowieniowe nie jest powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istnieje przesłanka wznowienia oraz czy jest na tyle istotna, że ma wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Postępowanie to nie służy też gromadzeniu materiałów uzasadniających ewentualność zainicjowania innych postępowań w trybach nadzwyczajnych. W tej sytuacji za chybiony uznać należy zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 11 O.p. W ocenie sądu przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło również do naruszenia przepisów postępowania wskazanych w skardze, zaś stan faktyczny sprawy został należycie wyjaśniony na podstawie wyczerpująco zebranego materiału dowodowego. Mając na uwadze powyższe, sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), oddalił skargę. ak