II SA/Go 634/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Staniszewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Michał Ruszyński Asesor WSA Kamila Karwatowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 27 października 2021 r. sprawy ze skargi S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., Nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę. UZASADNIENIE S., (powoływana dalej jako: "Strona", "Skarżąca"), reprezentowana przez adwokata wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (powoływanego dalej jako: "DIAS", "organ odwoławczy") z dnia [...] maja 2021 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego (powoływanego dalej jako: "NUCS" "organ pierwszej instancji") z dnia [...] marca 2020r. nr [...] nakładającą na skarżącą karę pieniężną w wysokości 20.000 zł za niedokonanie przez przewoźnika zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny. W dniu [...].02.2019 r. o godz. 10:45, na byłym drogowym przejściu granicznym w [...], funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę środka przewozowego marki [...] o nr rej. [...] wraz z naczepą ciężarową o nr rej. [...], którym wykonywany był przewóz drogowy towaru przez przewoźnika: S., kierowany przez A.A. Powyższym środkiem transportowym przewożono z Belgii na Łotwę, przez terytorium Polski, towar o nazwie RAFINED LINSEEDIOL o masie 5460kg brutto i towar o nazwie RAW LISEEDOIL o masie 18240kg brutto, klasyfikowanych do pozycji CN 1515 do odbiorcy towaru – S. LV. W toku kontroli ustalono, że kierowca nie posiadał numeru SENT oraz, że przewoźnik nie wykonał obowiązku przekazywania danych geolokalizacyjnych. Na powyższą okoliczność w dniu [...].02.2019 r., sporządzono protokół z kontroli nr [...], z którym kierowca w obecności funkcjonariuszy zapoznał się, a następnie podpisał protokół. Zgodnie z art. 31 ust.1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm.) – powoływanej dalej również jako "ustawa SENT", pobrano kaucję w formie gotówkowej w wysokości 20.000zł i 10.000zł. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] NUCS wszczął z urzędu wobec Skarżącej postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za niedokonanie przez przewoźnika zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, o którym mowa w art. 7 ust.1 ustawy SENT. Postanowienie to doręczono Stronie w dniu 22 stycznia 2020 r. Pismem z dnia [...] stycznia 2020 r. NUCS o wszczęciu ww. postępowania powiadomił adwokata Strony. Następnie, w piśmie z dnia [...] stycznia 2020 r. zwrócił się do Skarżącej o przedłożenie dokumentów w języku polskim, potwierdzających sytuację finansową firmy. W odpowiedzi na powyższe pełnomocnik Strony przesłał dokumenty finansowe firmy (m.in. rachunek zysków i strat za okres 2017-2019 r.) Decyzją z dnia [...] marca 2020 r. NUCS, działając m.in. na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust.1 ustawy SENT, określił Skarżącej karę pieniężną w wysokości 20.000 zł za niedokonanie przez przewoźnika zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. W motywach uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji, po uprzednim przytoczeniu treści art. 26 ust.5, art. 3 ust. 1, ust. 2 i ust. 11, art. 7 ust. 1 ustawy SENT wyjaśnił, że w trakcie kontroli dokonanej 26 lutego 2019 r. o godz. 10:45 stwierdzono, że kierujący pojazdem rozpoczął przewóz towarów o nazwie: RAFINED LINSEEDOIL w ilości 5.460 kg brutto oraz RAW LINSEEDOIL w ilości 18.240 kg brutto, klasyfikowanych do kodu CN 1515 i przewożonych z Belgii na Łotwę, przez terytorium Polski, co potwierdziło przeszukanie systemu PUESC po numerze rejestracyjnym ciągnika i nazwie przewoźnika. Podczas kontroli poinformowano kierującego o konieczności zgłoszenia przewozu w rejestrze głoszeń SENT, który następnie przedstawił numer referencyjny [...] z datą utworzenia 2019-02-[...] T11:20. Wobec faktu niedokonania zgłoszenia przewozu SENT, naruszona została norma określona w art. 7 ust. 1 ustawy SENT. NUCS wskazał też, w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 tej ustawy w przypadku, gdy przewoźnik nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ww. ustawy, nakłada się na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 20.000,00 zł. Organ pierwszej instancji zaznaczył przy tym, że w protokole kontroli wskazano również na naruszenie przepisów, o których mowa w art. 10a ustawy SENT, poprzez brak przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych kontrolowanego środka transportu. Jednakże mając na uwadze fakt, iż przewoźnik nie dokonał zgłoszenia przewozu SENT, a wskazane dane geolokalizacyjne zobowiązany był przekazywać tylko w odniesieniu do towarów objętych zgłoszeniem SENT, na Stronę należało nałożyć karę jedynie za brak wymaganego zgłoszenia. NUCS wyjaśnił też, że przepisy ww. ustawy mają charakter bezwzględnie obowiązujący a obowiązkiem organów prowadzących postępowanie administracyjne jest stosowanie przepisów wprost, bez możliwości swobodnej ich interpretacji, ponieważ odpowiedzialność administracyjna ma charakter obiektywny, kwestia zawinienia nie ma wpływu na obciążenie podmiotu odpowiedzialnością za dane naruszenie przepisów. Organ pierwszej instancji wskazał, że w postanowieniu o wszczęciu postępowania z urzędu poinformował Stronę, o możliwościach wynikających z art. 22 ust. 3 ustawy SENT, tj., iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3, tj., jeżeli to odstąpienie: nie stanowi pomocy publicznej, albo stanowi pomoc de minimis, albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4 ww. ustawy. Dodatkowo zaznaczył, że przepisy wynikające m. in. z art. 37 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. Dz. U. z 2018, poz. 362) dokładnie wskazują, iż podmiot ubiegający się o pomoc de minimis jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy: 1) wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy de mini mis otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie; 2) informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc deminimis. Wskazał też, że organ wypełniając obowiązki w zakresie ustalenia istnienia przesłanek z art. 22 ust. 3 ww. ustawy bada warunki dopuszczalności zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, obwarowanej ściśle określonymi kryteriami. Zaś rozstrzygnięcia w sprawach ewentualnego odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. NUCS wyjaśnił, że organ prowadzący postępowanie może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej na wniosek m.in. Strony, który musi być poparty wystąpieniem szczególnie ważnych, uzasadnionych i obiektywnych kryteriów - powodów, które w ustawie określono jako "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Organ pierwszej instancji zaznaczył przy tym, że w sprawach prowadzonych w trybie przepisów ustawy SENT, z uwagi na brak podstaw prawnych nie ma możliwości wystąpienia do zagranicznych organów podatkowych z zapytaniem o sytuację finansową podmiotów zagranicznych. Dlatego też dokonanie takiej oceny jest możliwe, w oparciu o dokumenty przedłożone przez Stronę. NUCS stwierdził, że pełnomocnik Skarżącej przedstawił sprawozdania finansowe firmy, tj. bilans i rachunek zysków i strat za lata 2017-2019, nie wskazując jednak żadnych okoliczności, stanowiących przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary. Z dokumentów tych wynika, że firma posiada stabilną sytuację finansową o czym świadczy wzrost obrotów netto ze sprzedaży w prowadzonej działalności gospodarczej, z kwoty 335.932 w 2017 r. do 484.474 w 2019 r. Natomiast, o istnieniu "ważnego interesu podatnika" decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać jedynie z ujemnym wynikiem rocznym, jaki firma odnotowała w 2018 r., wskazującym na to, że albo sytuacja finansowa Spółki nie była w tym okresie dobra, albo prowadzona przez nią polityka ekonomiczna, znacząco ukierunkowana jest na ponoszenie zbyt wysokich kosztów uzyskania przychodów. "Ważny interes podatnika" należy rozpatrywać przy uwzględnieniu nie tylko osiąganych dochodów, ale także posiadanego majątku, który może stanowić zabezpieczenie spłaty zobowiązań. Sytuacja firmy musi mieć przy tym charakter wyjątkowy, różniący się od sytuacji innych podatników. W ocenie organu pierwszej instancji przejściowe trudności związane z uzyskiwaniem niższych dochodów z prowadzonej działalności lub osiąganie straty, czy poziom płynności finansowej, nie są podstawą do automatycznego udzielenia ulgi, są bowiem elementem ryzyka gospodarczego. Przedsiębiorca prowadzący określoną działalność gospodarczą musi liczyć się z takim ryzykiem i tak ją prowadzić, aby element ryzyka w największym stopniu eliminować lub ograniczać skutki zdarzeń lub okoliczności dla siebie niekorzystnych. Za przesłankę ważnego interesu przewoźnika, nie można zatem uznać chwilowego niepowodzenia w działalności gospodarczej, ponieważ ryzyko prowadzenia działalności spoczywa na przewoźniku, a przerzucenie skutków tego ryzyka na budżet państwa nie leży w interesie społecznym. Tym bardziej, iż Strona również nie powoływała się na żadne okoliczności, które byłyby przyczyną trudnej sytuacji podatnika. NUCS stwierdził, że dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie Strony, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Organ pierwszej instancji uznał też, że w przedmiotowej sprawie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie leży w interesie publicznym. Pozyskane informacje wskazują, że sytuacja Spółki nie ma cech nadzwyczajności, a sytuacja finansowa pozwala na regulowanie należnej, w tym przypadku kary pieniężnej. Kondycja finansowa Spółki nie wskazuje, aby musiała ona sięgać do środków pomocy państwa, w celu wywiązywania się z obowiązku uregulowania nałożonej kary. Jednocześnie podkreślił, iż odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na podatnika, którego sytuacja materialna pozwala na jej uiszczenie, nie leży również w interesie społecznym. Organ pierwszej instancji zaznaczył, że brak jest podstaw, do stwierdzenia, iż zaistniały stan faktyczny jest skutkiem ponadprzeciętnych i losowych okoliczności, uniemożliwiających uregulowanie kary, na które przewoźnik nie miał wpływu. Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie zarzucając jej: - naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na treść decyzji tj. art. 120 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny oraz przyjęciu wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony, skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na nie uwzględnieniu całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i przyjęciu, iż w niniejszej sprawie została naruszona norma określona w art. 7 ust.2 pkt. 8 ustawy SENT, w sytuacji gdy zgłoszenie do rejestru zostało wykonane zgodnie z wymaganiami wskazanymi przez ustawę, przewoźnik w dokonanym zgłoszeniu zadeklarował towary o nazwie Rafined Linseedoil w ilości 5460 kg brutto oraz Raw Linseedoil w ilości 18240 kg brutto klasyfikowanych do kodu CN 1515; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: a) art. 7 ust.2 pkt.8 ustawy SENT poprzez jego błędne zastosowanie, w sytuacji gdy przewoźnik zgłosił przewożony towar z uwzględnieniem elementów wymienionych w ww. przepisie, ze wskazaniem danych zgodnych ze stanem faktycznym, b) art. 22 ust.3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy okoliczności niniejszej sprawy, w tym ważny interes przewoźnika, prawidłowo zadeklarowane przez niego towary oraz działanie przewoźnika, które nie zmierzało do obejścia prawa, powinny skutkować odstąpieniem przez organ od nałożenia kary pieniężnej, c) art. 10 ust.1 ustawy z 30.03.2018r. Prawo przedsiębiorców poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy w swoich działaniach organ powinien kierować się zasadą zaufania do przedsiębiorcy, zakładając, że działa on zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji celem ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] maja 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji wydając decyzję uwzględnił okoliczności faktyczne ustalone bezpośrednio podczas kontroli. Wynika z nich, że zatrzymany do kontroli zestaw samochodowy, w momencie wszczęcia czynności kontrolnych, które miało miejsce w dniu [...].02.2019r. o godz. 10:45 na byłym przejściu granicznym w [...] nie był zgłoszony do rejestru SENT. Świadczy o tym niezbicie wydruk z systemu PUESC z [...].02.2019r. godz. 10:52 i 10:53 (k.8-11). Mając na uwadze art. 14 ustawy SENT funkcjonariusze Celno-Skarbowi poinformowali kierującego o konieczności dokonania powyższego zgłoszenia. Powyższe zostało wykonane i kierujący w trakcie kontroli przestawił numer referencyjny [...] z datą utworzenia [...].02.2019r godz. 11:20 (k.6-7). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 7 ust. 2 pkt 8 ustawy SENT, DIAS stwierdził, że jest on błędny, bowiem przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 7 ust.1 ustawy SENT przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju uzupełnić zgłoszenie o wymagane dane, natomiast w art. 7 ust.2 tej ustawy wskazano, jakie dane takie zgłoszenie powinno zawierać. Wskazał też, że uzupełnienie danych w zgłoszeniu SENT podczas trwania kontroli, jeszcze przed jej zakończeniem, nie oznacza, że przewoźnik wywiązał się z tego obowiązku, tj. przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, bowiem przewóz na terytorium kraju rozpoczyna się z chwilą przekroczenia granicy RP. Zatem w świetle przytoczonej wyżej treści przepisu dokonanie tych czynności dopiero w toku kontroli nie można utożsamiać z wykonaniem powyższego obowiązku. W przeciwnym razie prewencyjna i odstraszająca funkcja kary za naruszenie ustawy o SENT nie miałaby racji bytu. Wobec zarzutu dotyczącego naruszenia art. 10 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców DIAS wyjaśnił, że intencją organów kontrolujących prawidłowość stosowania przepisów ustawy SENT nie jest uderzenie w przedsiębiorców legalnie i rzetelnie prowadzących działalność gospodarczą, którzy odprowadzają należne daniny publicznoprawne lecz skuteczne monitorowanie rynku "towarów wrażliwych". Z tego też względu ustawodawca nie uzależnił możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nawet jeśli naruszenia powstały wskutek nieumyślnego błędu ludzkiego. W ocenie organu odwoławczego NUCS zasadnie uznał, że zaistniały podstawy do wymierzenia Stronie kary pieniężnej na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT. DIAS wyjaśnił, że w niniejszej sprawie sytuacja, która doprowadziła do naruszenia przepisów ustawy SENT nie była omyłką związaną z wątpliwościami wykładni przepisów omawianej ustawy, a także nie wiązała się z wątpliwościami dotyczącymi stosowania przepisów tego aktu prawnego. Zaznaczył, że funkcją regulacji ustawy SENT jest prewencja, która poprzez groźbę wysokiej kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych ma odstraszać podmioty objęte tym aktem prawnym od lekceważenia rygorów zgłaszania przewozu tych towarów. Prawodawca nie uzależnia wymierzenia kary czy też jej wysokości od jakichkolwiek okoliczności towarzyszących naruszeniu obowiązków w zakresie zgłaszania danych co do przewozu towarów. Przeciwnie, konstrukcja art. 22 ust. 1 pkt.1 ww. ustawy wskazuje w sposób jednoznaczny na odpowiedzialność obiektywną. Zasadniczą i wystarczającą przesłanką wydania decyzji nakładającej karę pieniężną jest co do zasady samo naruszenie zakazu bądź nakazu wynikającego bezpośrednio z przepisu prawa lub z decyzji administracyjnej, bez względu na zawinienie sprawcy naruszenia. Odnosząc się do możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej DIAS wyjaśnił, że "ważny interes dłużnika" występuje wtedy, kiedy obniżają się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane przede wszystkim zdarzeniami losowymi takimi jak: powódź, pożar, susza itd. Przy czym pojęcia "ważnego i interesu dłużnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej, gdyż pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację i ekonomiczną dłużnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Pomimo, że wymaga ono ustalenia sytuacji majątkowej dłużnika oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i dla rodziny, to trzeba mieć też na uwadze, że względy społeczne wymagają, żeby zobowiązania były realizowane, a zobowiązany nie był pochopnie z nich zwalniany. Organ odwoławczy oceniając sytuację finansową Skarżącej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że wykazanie straty w prowadzonej działalności nie jest samodzielną okolicznością, która mogłaby przemawiać za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Strata stanowi jedynie różnicę pomiędzy przychodem osiągniętym w danym roku podatkowym a kosztami jego uzyskania. Wskazane straty nie przedkłada się jednak na stwierdzenie, że podatnik nie dysponuje środkami finansowymi czy też majątkiem niezbędnym do pokrycia określonej decyzją kary pieniężnej. W ocenie DIAS zapłata kary pieniężnej nałożonej przez NUCS w kwocie 20.000,00 zł nie spowoduje drastycznego pogorszenia sytuacji finansowej Strony w taki sposób, aby była ona zmuszona do wyzbycia się majątku trwałego lub brakowało jej środków na bieżącą działalność gospodarczą. Organ odwoławczy podniósł, że Skarżąca nie wskazuje na trudne warunki finansowe, brak możliwości regulowania zobowiązań, zadłużenie oraz na to, jak wysokość kary ma się do obrotów i obciążeń przedsiębiorstwa przewoźnika. W takiej sytuacji, brak jest podstaw, aby wymagać od organu szczegółowych rozważań dokonanych z urzędu na temat sytuacji ekonomicznej ukaranego. DIAS stwierdził, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze leży w interesie strony postępowania, prowadząc do zmniejszenia jej obciążeń finansowych, bądź spożytkowania środków z nałożonej kary na inne cele strony. Nie oznacza to jednak wypełnienia ustawowej przesłanki "ważnego interesu podmiotu". W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie leży też w interesie publicznym, ponieważ pozyskane informacje wskazują, że sytuacja Przewoźnika nie ma cech nadzwyczajności. Kondycja finansowa podmiotu nie wskazuje, aby musiał sięgać do środków pomocy państwa, w celu wywiązywania się z obowiązku uregulowania nałożonej kary. Ponadto odstąpienie od nałożenia kary na Przewoźnika, którego sytuacja materialna pozwala na jej uiszczenie, nie leży również w interesie społecznym. Na powyższą decyzję S. wniosła skargę zarzucając jej: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego tj.: a) art. 7 ust. 1 ustawy SENT poprzez jego błędne zastosowanie, w sytuacji gdy przewoźnik dokonał prawidłowego zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towaru z uwzględnieniem elementów wymienionych w ww. przepisie, ze wskazaniem danych zgodnych ze stanem faktycznym, co potwierdza numer referencyjny zgłoszenia [...]. b) art. 22 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy okoliczności niniejszej sprawy, w tym ważny interes przewoźnika, prawidłowo zadeklarowane przez niego towary oraz działanie przewoźnika, które nie zmierzało do obejścia prawa, powinny skutkować odstąpieniem przez organ od nałożenia kary pieniężnej. c) art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 30 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy w swoich działaniach Organ powinien kierować się zasadą zaufania do przedsiębiorcy, zakładając, że działa on zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów. 2. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na treść decyzji tj. art. 120 § 1, art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej ("O.p.") poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny oraz przyjęciu wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony, skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na nie uwzględnieniu całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i przyjęciu, iż w niniejszej sprawie została naruszona norma określona w art. 7 ust. 1 ustawy SENT, w sytuacji gdy zgłoszenie do rejestru zostało wykonane zgodnie z wymaganiami wskazanymi przez ustawę, przewoźnik w dokonanym zgłoszeniu zadeklarował dwa towary - towar o nazwie Rafines Linseedoil w ilości 5.460 kg brutto oraz towar o nazwie Raw Linseedoil w ilości 18.240 kg brutto klasyfikowanych do pozycji CN 1515, co potwierdza numer referencyjny zgłoszenia [...]. Wobec podniesionych zarzutów Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – powoływanej dalej jako: "P.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zaznaczyć również trzeba, że niniejsza sprawa, z uwagi na zgodne wnioski stron w tym zakresie została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym (art. 119 pkt 2 P.p.s.a.) Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja DIAS z dnia [...] maja 2021 r. utrzymującą w mocy decyzję NUCS z dnia [...] marca 2020r. nakładającą na Skarżącą (Przewoźnika) karę pieniężną w wysokości 20.000 zł za niedokonanie zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Podstawę materialno prawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 22 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy SENT w jej brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli tj. [...] lutego 2019 r. Zgodnie z tymi przepisami w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia (art. 7 ust. 1 ustawy SENT). W przypadku niedokonania zgłoszenia przez przewoźnika, - na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20 000 zł (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT). W ocenie organu w sprawie zaistniały podstawy do zastosowania ww. przepisów bowiem podczas dokonanej w dniu [...] lutego 2019 r. o godz. 10:45 na byłym Drogowym Przejściu Granicznym w [...] funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę środka przewozowego marki [...] o nr rej. [...] wraz z naczepą ciężarową o nr rej. [...], gdzie przewoźnikiem towarów o nazwie: RAFINED LINSEEDOIL w ilości 5.460 kg brutto oraz RAW LINSEEDOIL w ilości 18.240 kg brutto, klasyfikowanych do kodu CN 1515 i przewożonych z Belgii na Łotwę, przez terytorium Polski, była Skarżąca a kierowca nie posiadał numeru SENT, co potwierdziło przeszukanie danych w systemie PUESC. Z powyższym nie godzi się Skarżąca podnosząc, że dokonał prawidłowego zgłoszenia w systemie monitorowania drogowego przewozu towaru z uwzględnieniem elementów wymienionych w ww. przepisie, ze wskazaniem danych zgodnych ze stanem faktycznym, co potwierdza numer referencyjny zgłoszenia [...]. W konsekwencji Skarżąca zarzuca organowi naruszenie nie tylko art. 7 ust. 1 ustawy SENT lecz także błędne ustalenie stanu faktycznego a w konsekwencji naruszenie art. 120 § 1, art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu analiza akt administracyjnych zgromadzonych przez organy w niniejszej sprawie a także lektura zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, że ww. zarzuty są chybione. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że podczas kontroli przeprowadzonej w dniu [...].02.2019 r. o godz.10:45 stwierdzono brak dokonania przez skarżącą zgłoszenia towarów tzw. wrażliwych (kod CN 1515). Wobec stwierdzonych uchybień funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej poinformowali kierowcę o treści art. 14 ustawy SENT, tj., że w przypadku ujawnienia w trakcie kontroli przewozu towarów niedokonania zgłoszenia przewóz towarów może być kontynuowany po przesłaniu odpowiednio przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika zgłoszenia i uzyskaniu numeru referencyjnego. Kierujący przedstawił numer referencyjny [...] na którym widnieje data utworzenia [...].02.2019r. godz. 11:20. Powyższe okoliczności, wbrew temu co twierdzi Skarżąca, jednoznacznie wskazują, że w momencie kontroli (godz. 10:45) Skarżąca nie miała zgłoszonego przewozu towarów i nadanego numeru referencyjnego [...]. W ocenie Sądu organy działając na podstawie przepisów prawa (art. 120 § 1 O.p.), podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.). Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), a na podstawie zgromadzonego w ten sposób materiału dowodowego oceniły czy dane okoliczności zostały udowodnione (art. 191 O.p.). Uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi, których mowa w art. 210 O.p. Ponadto Strona na każdym etapie postępowania miała możliwość odniesienia się do zgromadzonego przez organ materiału dowodowego. Wobec tak ustalonego stanu faktycznego organy zasadnie stwierdziły, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 7 ust. 1 ustawy SENT. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że zgłoszenia należy dokonać przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, a dokonując zgłoszenia w trakcie kontroli celno-skarbowej z tego obowiązku Skarżąca się nie wywiązała. Sankcję, za naruszenie ww. obowiązku określono wprost w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT. Przed jej zastosowaniem należało jednak rozważyć czy w sprawie nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 22 ust. 3 omawianej ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Zdaniem organów żadna z ww. przesłanek nie wystąpiła, jednakże w zdaniem Skarżącej ważny interes przewoźnika, prawidłowo zadeklarowane przez niego towary oraz działanie przewoźnika, które nie zmierzało do obejścia prawa, powinny skutkować odstąpieniem przez organ od nałożenia kary pieniężnej. W ocenie Sądu także i w tej kwestii argumenty Skarżącej są chybione. Wyjaśnić należy, że pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie SENT. Zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny" podkreśla wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcia tego nie należy jednak ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania (por. wyrok NSA z 1 lipca 2020 r., sygn. akt II GSK 362/20). W ocenie Sądu, wbrew opinii Skarżącej, organy obu instancji zasadnie uznały, że w sprawie nie wystąpił ważny interes przewoźnika, który uzasadniałby odstąpienie od wymierzenia kary, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT. Z dokumentów przedłożonych przez Stronę wynika, że posiada ona stabilną sytuację finansową, o czym, jak słusznie zauważyły organy, świadczy wzrost obrotów netto ze sprzedaży w prowadzonej działalności gospodarczej w porównaniu z roku 2017 do roku 2019. Organy trafnie spostrzegły, że jedynie odnotowany w 2018 r. ujemny finansowy wynik roczny mógł wskazywać na to, że sytuacja finansowa spółki nie była w tym okresie dobra albo prowadzona przez nią polityka ekonomiczna, znacząco ukierunkowana była na ponoszenie zbyt wysokich kosztów uzyskania przychodów. Zasadnie też stwierdziły, że wykazanie straty w prowadzonej działalności nie jest samodzielną okolicznością, która mogłaby przemawiać za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Strata stanowi jedynie różnicę pomiędzy przychodem osiągniętym w danym roku podatkowym a kosztami jego uzyskania. Wykazanie straty nie przedkłada się jednak na stwierdzenie, że podatnik nie dysponuje środkami finansowymi czy też majątkiem niezbędnym do pokrycia określonej decyzją kary pieniężnej. Skarżąca natomiast na żadnym etapie postępowania nie przedłożyła dokumentów, z których można by wysnuć odmienne wnioski. Pomimo, iż w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji Strona wskazała, że sytuacja finansowa przedsiębiorstwa nie jest najlepsza chociażby z uwagi na panującą pandemię wirusa SARS-Co-V-2 obroty spółki spadły do minimum, a prognozy nie wskazują na to, iż w najbliższym czasie miałoby to ulec poprawie, to argumentacji tej nie poparła żadną dokumentacją umożliwiającą jej weryfikację. Co istotnie nie uczyniła tego także składając niniejszą skargę. Nadmienić przy tym trzeba, że w trakcie postępowania organ wielokrotnie podkreślał, że w sprawach prowadzonych w trybie przepisów ustawy SENT nie ma możliwości wystąpienia do zagranicznych organów podatkowych o podanie danych dotyczących sytuacji finansowej podmiotów zagranicznych. Wobec powyższego Sąd podzielił stanowisko organów, że zapłata spornej kary pieniężnej nie spowoduje drastycznego pogorszenia sytuacji finansowej Strony. Z kolei odnośnie przesłanki "interesu publicznego", wyjaśnić należy, że w orzecznictwie charakteryzuje się ją jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi (por. wyroki NSA z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19; z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19; z 7 grudnia 2019 r., II GSK 1696/19). Zdaniem Sądu organy trafnie uznały, że w sprawie i ta przesłanka nie wystąpiła. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy odstąpienie od nałożenia kary na przewoźnika, którego sytuacja materialna pozwala na jej uiszczenie, nie leży również w interesie publicznym, podobnie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, będącej skutkiem działania strony niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym. Wbrew temu co twierdzi Skarżąca nie dokonała ona wymaganego w dacie kontroli przepisami prawa zgłoszenia. Naprawy tej okoliczności w trybie art. 14 ustawy SENT nie można postrzegać jako "prawidłowego zgłoszenia". Podkreślić należy, że brak takiego zgłoszenia jest jednym z najcięższych naruszeń, które w istocie uniemożliwiało realizację celów ustawy SENT. Z treści uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że jej celem jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez prawodawcę krajowego za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą", ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, takich jak podatek od towarów i usług czy podatek akcyzowy, jak również zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów prawa. Wprowadzony na mocy omawianej ustawy obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki, które zostały ocenione jako uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów podlegających ochronie. Monitorowaniem przewozu zostały objęte towary określane jako "wrażliwe", zaliczone do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm.gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe). Zgłoszenie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy SENT, daje organom możliwość dokonywania zdalnych analiz, monitorowania oraz przeprowadzania skutecznych kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów oraz umożliwia prawidłową identyfikację podmiotów biorących udział w przewozie towarów wrażliwych i rodzaju wykonywanego przewozu. Stąd też brak takiego zgłoszenia jeśli nie umożliwiał, to niewątpliwie znacząco utrudniał monitorowanie przewozu towaru wrażliwego i kontrolę łańcucha dostaw, a w efekcie prawidłową kontrolę obowiązków podatkowych związanych z tego rodzaju towarem. Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym. W interesie publicznym leży bowiem powszechne, prawidłowe stosowanie przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw przepisów prawa. Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Każdy zatem z podmiotów obowiązany jest w trakcie całej trasy umożliwić lokalizację pojazdu wraz z towarem, zaś w sytuacji nieprzestrzegania przepisów prawa winien mieć świadomość konsekwencji, a przede wszystkim sankcji, które są istotnym elementem ustawy SENT uruchamianym w przypadku naruszenia przyjętych zasad. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. (por wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 28 lipca 2021 r. sygn. akt II SA/Go 467/21). W ocenie Sądu w przypadku naruszenia obowiązku wynikającego z art. 7 ust. 1 ustawy SENT sięganie po instytucję odstąpienia od kary powinno następować w wyjątkowych sytuacjach z uwagi na to, ze zachowania tego rodzaju godzą w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. Dotyczy to niewątpliwie takich sytuacji, jak wskazywał to organ odwoławczy, kiedy np. nałożenie kary doprowadziłoby do sytuacji, iż strona zmuszona byłaby w następstwie nałożenia kary do sięgnięcia po pomoc państwa. Z takim przypadkiem nie mieliśmy do czynienia w sprawie. Wskazane wyżej okoliczności pozwalają również stwierdzić, że w sprawie nie naruszono art. 10 ust. 1 Prawo przedsiębiorców. Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod kątem podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek, które obowiązany był uwzględnić z urzędu stwierdził, że jest ona zgodna z prawem nie narusza bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu istotnie mającym wpływ na wynik sprawy. Z tego też względu Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.