II FSK 1061/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie NSA: Bogusław Dauter, Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Lipiec, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 589/04 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 20 lutego 2004 r. nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE II FSK 1061/06 Uzasadnienie Wyrokiem z dnia 8 lutego 2006r., Sygn.akt I SA/Wr 589/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. OZ w W. z dnia 20 lutego 2004r. [ ...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 20 listopada 2003r. Nr [...] stwierdzająca wygaśnięcie decyzji nr [...] z dnia 25 września 2003r. wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. ustalającej skarżącemu wysokość stawki karty podatkowej na rok 2001 z tytułu prowadzenia działalności w zakresie usługowego wytwarzania szyldów. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że w dniu 19 lipca 1991r. skarżący złożył deklarację w sprawie uzyskania karty podatkowej. W deklaracji tej zgłosił prowadzenie działalności w zakresie usługowego wytwarzania szyldów, reklam bez zatrudnienia pracowników. Decyzją z dnia 25 września 2003r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. ustalił podatnikowi wysokość karty podatkowej na 200lr. Na podstawie wyniku kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nr [...] z dnia 13 czerwca 2003r. ustalono, że skarżący w 200lr. prowadził działalność wykraczającą poza wskazany zakres usługowego wytwarzania szyldów bowiem z wystawionych przez niego rachunków dla firmy "M " s.c. E. W., W. W. w Ś wynika, iż świadczył jednocześnie kolportaż (rachunek nr 35/01 z dnia 19.03.01; 61/01 z dnia 30.04.01r., 77/01 z dnia 23.05.01, 152/01 z dnia 29.09.01; 184/01 z dnia 31.10.01r., 209/01 z dnia 30.1 l.Olr.) oraz skanowanie (rachunek nr 10/01 z dnia 30.06.01; 209/01 z dnia 30.12.01r. Skanowanie zaś i kolportaż nie jest ujęty w przedmiocie działalności w zakresie usługowego wytwarzania szyldów wymienionego w załączniku nr 4 do ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144 poz. 930 ze zm. zwana dalej ustawą o zryczałtowanym podatku). Ponieważ skarżący nie zawiadomił organu podatkowego o zmianie zakresu świadczonych usług, mimo ciążącego na nim w tym zakresie obowiązku, organy podatkowe zarówno I jak i II instancji uznały, że nastąpiły przesłanki do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej za 200lr. (art. 40 ust. 1 pkt 3 powołanej wyżej ustawy). Organ II instancji uznał, że wniosek strony zawarty w piśmie z dnia 27 stycznia 2004r. w którym powołując się na art. 121 § 1 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm. - zwana dalej Ord.pod) strona zażądała, aby organ odwoławczy poinformował ją i uzasadnił jeszcze przed wydaniem decyzji jakimi przesłankami będzie kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia i które przepisy naruszył podatnik bądź organ I instancji, nie znajduje umocowania w przepisach ordynacji podatkowej. Stosownie bowiem do art. 207 § 1 Ord.pod.- organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji podając w niej uzasadnienie faktyczne i prawne. Obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie przed wydaniem decyzji jest zapewnienie stronie czynnego udziału w każdym jego stadium, w związku z czym organ wyznacza stronie 7 dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Obowiązki te zostały zrealizowane bowiem zawiadomiono stronę o takiej możliwości postanowieniem z dnia 15 stycznia 2004r. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący zarzucił, że decyzja stanowiąca przedmiot skargi została wydana z naruszeniem art. 23 ustawy o zryczałtowanym podatku, i podkreślił, że zgodnie z obowiązującymi przepisami zajmował się wytwarzaniem szyldów, tablic, wywieszek, reklam, znaków firmowych, godeł i szablonów na różnych podkładach (blacha, szkło, drewno sztuczne, płótno i inne w tym papier), w tym również techniką złocenia i srebrzenia. Usługowe wykonywanie ww. elementów obejmowało także wykonanie reklam, w tym opracowanie graficzne reklam ofert różnymi metodami na papierze i doręczenie reklam na miejsce wskazane przez zamawiającego, jak również zamontowanie wykonanych szyldów i wywieszek w miejscu wskazanym przez zamawiającego. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej i twierdziła, że usługowe wykonywanie szyldów nie wyklucza doręczania i montowania wykonanych elementów na miejscu wskazanym przez zamawiającego usługę, gdyż jest to całość usługi w tym zakresie, wskazując przy tym, że konserwacja i naprawa przedmiotów zabytkowych i artystycznych nie wyklucza by wykonujący usługę pobrał od zlecającego usługę do konserwacji przedmiot, przywiózł go do swej pracowni i po wykonaniu konserwacji odwiózł go na miejsce wskazane przez zamawiającego usługę. Skarżący zarzucił, że naruszone zostały art. 120-124, 126, 129, 192, 200 Ord. pod. z uwagi na to, że organ odwoławczy nie umożliwił podatnikowi przed wydaniem decyzji wypowiedzenie się, co do zebranych materiałów i dowodów oraz zgłoszonych żądań. Podkreślił przy tym, że w trakcie prowadzonego postępowania złożony został wniosek o udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, jakie mają zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego - co jednoznacznie oznacza, że strona miała prawo znać wyrażone na piśmie stanowisko organu podatkowego, ze wskazaniem zastosowanych norm prawnych. Strona twierdziła, że ustalenia organów skarbowych nie mogą być dla podatnika tajemnicą do czasu otrzymania rozstrzygnięcia w sprawie, gdyż takie postępowanie czyni prawo iluzorycznym. W dalszej części skargi skarżący stwierdził, że jeżeli pewne sprawy w postępowaniu można załatwić w sposób pisemny, to nie ma potrzeby wzywania strony do siedziby organu skarbowego w celu zapoznania jej z zebranym materiałem dowodowym, jeżeli można to uczynić pisemnie wskazując ustalony stan faktyczny, normę prawną i dowody. Wyznaczenie przez organ podatkowy (przed wydaniem decyzji) siedmiodniowego terminu zapoznania się z materiałem dowodowym, nie oznacza - zdaniem strony - że musi ona zgłosić się w siedzibie organu osobiście. Z brzmienia art. 200 Ord. pod. nie wynika, że prawo strony do wypowiedzenia się musi być wykonywane przez wezwanie do siedziby organu, który to środek jest najbardziej uciążliwy dla strony. Skarżący uznał także, że w wyniku nieudzielenia odpowiedzi na piśmie na wniosek złożony w trakcie postępowania i niewyjaśnienia przed wydaniem zaskarżonej decyzji, w jaki sposób ustalony stan faktyczny ma odniesienie do obowiązujących norm prawnych doszło do rażącego naruszenia wskazanych przepisów i uniemożliwienia stronie wypowiedzenie się w trakcie prowadzonego postępowania i złożenia w tym postępowaniu jeszcze ewentualnych wniosków dowodowych, co ma znaczenie dla przebiegu i ustaleń dokonanych w przedmiotowej sprawie i powoduje, że postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Końcowo strona skarżąca odnosząc się do informacji zawartej w zaskarżonej decyzji a dotyczącej kosztów związanych ze sporządzeniem żądanych kserokopii dokumentów zauważyła, że wszelkie rozstrzygnięcia - w tym także odpowiedzi organu na wnioski strony - winny mieć formę postanowień (art. 216 Ord. pod.). Koszty postępowania ustala organ podatkowy w drodze postanowienia w którym określa wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia. Brak było zatem podstawy prawnej do nie wydania z akt sprawy żądanych kserokopii dokumentów. Skarżący nadmienił również, że wnosił o dostarczenie kserokopii odpowiedzi na zarzuty odwołania udzielone w trybie art. 227 § 2 Ord. pod., bowiem skoro strona składa odwołanie za pośrednictwem organu, który wydał decyzję i ten organ obowiązany jest ustosunkować się do zarzutów odwołania, to odpis odpowiedzi organu podatkowego na zarzuty odwołania powinien być doręczony stronie postępowania z urzędu, gdyż takie są wymogi postępowania, by wszelkie pisma w tym stanowiska organu podatkowego były doręczane drugiej stronie postępowania jakim jest podatnik. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podatnych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 zwana dalej p.p.s.a.), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. W myśl regulacji zawartej w ustawie w art. 23 ust. 1 pkt 1 o zryczałtowanym podatku, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej "tabelą", w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nie przekraczającym stanu określonego w tabeli. Przyznanie opodatkowania w formie karty podatkowej uzależnione było od spełnienia przez podatnika warunków między innymi złożenia stosownego wniosku, w którym podatnik zgłasza prowadzenie działalności, która mieści się w kręgu działalności objętej opodatkowaniem w formie karty podatkowej. Z akt sprawy wynika, że skarżący wniosek w sprawie opodatkowania w formie karty podatkowej złożył 19 lipca 1991r. podając, iż prowadzi działalność w zakresie usługowego wytwarzania szyldów, reklam, bez zatrudnienia pracowników. Zakres tych usług został objęty możliwością opodatkowania ich w formie karty podatkowej. Od dnia złożenia wniosku o wybrane opodatkowanie w formie karty podatkowej do dnia wydania decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej podatnik nie zgłosił do organów podatkowych żadnych zmian w prowadzonej działalności gospodarczej, które mogłyby mieć wpływ na formę opodatkowania. Zakres usług z których dochód może podlegać opodatkowaniu w formie karty podatkowej wymieniony został między innymi w załączniku nr 4 do ustawy o zryczałtowanym podatku wymieniając w poz. 68 - usługowe wytwarzanie szyldów. W rubryce określającej przedmiot tejże działalności zawarto charakterystykę tej działalności podając, iż jej przedmiotem jest "wytwarzanie szyldów, tablic, wywieszek, reklam, znaków firmowych, godeł i szablonów na różnych podkładach (blacha), szkło, drewno sztuczne, płótno i inne), w tym również techniką złocenia i srebrzenia. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliły, że w rozpatrywanym roku podatkowym podatnik wystawił rachunki za usługi: kolportaż i skanowanie. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych stwierdzające, że usługi kolportażu i skanowania nie mieszczą się w zakresie działalności usługowej wytwarzania szyldów. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego Tom I pod red. Mieczysława Szymczaka wyd. PWN W-wa 1988 str. 962 kolportaż to stałe rozpowszechnianie, roznoszenie, rozprzedawanie. Skanowanie zaś to przekształcenie dokumentu w formacie graficznym do formatu tekstowo (jeśli był tekst) - graficznego, (jeśli była grafika), przekształceniem grafiki na tekst (poddawany edycji). Tak rozumiane pojęcie w szczególności "kolportażu" nie mieści się w zakresie przedmiotu działalności jaką jest usługowe wytwarzanie szyldów w rozumieniu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Sąd zwrócił uwagę, że skarżący w rozumieniu pojęcia "wytwarzanie reklam" błędnie odwołuje się do definicji zawartej w Polskiej Klasyfikacji Działalności, ponieważ przedmiot działalności, która może być opodatkowana w formie karty podatkowej został sprecyzowany w ustawie o zryczałtowanym podatku i tylko w granicach w ustawie określonego przedmiotu działalności należy oceniać co należy rozumieć jako usługowe wykonanie szyldów i reklam dla celów opodatkowania w formie karty podatkowej. Organy podatkowe kwestionując możliwość opodatkowania prowadzonej przez skarżącego działalności w formie karty podatkowej zakwestionowały to prawo wobec stwierdzenia iż podatnik obok działalności usługowego wytwarzania szyldów wykonywał również usługi kolportażu i skanowania. Podsumowując Sąd stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż zakres działalności usługowej świadczonej przez skarżącego wykraczał poza zakres przedmiotu działalności - usługowego wykonywaniu reklam i szyldów to nie można zakwestionować stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe w trakcie trwającego postępowania podatkowego naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przez cały okres toczącego się postępowania podatkowego strona brała czynny udział w postępowaniu. Przed wydaniem decyzji miała możliwość zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym, miała prawo wypowiedzenia się, czego dowodem jest postanowienie z dnia 15 stycznia 2004r. Fakt skorzystania z tego prawa i wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji jest wyłącznie wolą strony. Sąd wskazał, że przepisy Ordynacji podatkowej nie nakładają na organ podatkowy informowania strony jeszcze przed wydaniem pisemnej decyzji o przesłankach jakimi organ będzie się kierował rozstrzygając konkretną sprawę. Skarżący zgodnie z art. 200 § 1 Ord. pod. został pouczony o przysługującym mu prawie wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, a z faktu, iż strona z tego prawa nie skorzystała nie można skutecznie zarzucić naruszenia prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, że zamiast wzywać stronę do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym organ podatkowy winien o sposobie załatwienia sprawy poinformować stronę pisemnie i zwrócił uwagę, że w sprawie wniosku podatnika o wydanie kserokopii żądanych dokumentów organ podatkowy pismem z dnia 4 lutego 2004r. poformował stronę o obowiązku wcześniejszego uiszczenia opłaty skarbowej zgodnie z art. 178 § 3 Ord. pod. Ponieważ do chwili wydania decyzji przez organ odwoławczy podatnik nie uiścił od żądanej czynności urzędowej stosownej opłaty skarbowej organ podatkowy nie miał prawa do sporządzenia i doręczenia skarżącemu żądanych kserokopii dokumentów. Zgodnie z art. 227 Ord. pod. organ podatkowy I instancji przekazując akta sprawy organowi odwoławczemu obowiązany jest ustosunkować się do zarzutów przytoczonych w odwołaniu, jednak z powyższej regulacji nie wynika, że o swoim stanowisku winien poinformować stronę odwołującą się. Nie oznacza to, iż stanowisko organu I instancji nie jest jawne dla strony, ponieważ o stanowisku tym podatnik ma prawo dowiedzieć się między innymi na etapie postępowania kiedy organ odwoławczy w trybie art. 200 Ord. pod. wyznacza stronie termin siedmiodniowy do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła skargę kasacyjną, opierając ją na podstawie art. 173§ 1,art. 175§3 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002r. zwana dalej p.p.s.a.) i zaskarżyła wyrok w całości, wnosząc o 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego i kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie 15 zł. Zaskarżonemu wyrokowi strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tj. naruszenie art. 3 §lit. 2 tej ustawy w związku z art. 145 § 1 pkt.l lit. c tej ustawy, poprzez zaakceptowanie zgodności z prawem zaskarżonych decyzji pomimo błędnie ustalonego stanu faktycznego w którym przyjęto, że strona skarżąca wykonywała usługi w zakresie skanowania i kolportażu-przez co przekroczyła zakres usług podlegających opodatkowaniu kartą podatkową. Zdaniem strony brak było podstaw do oddalenia przez sąd skargi, gdyż nie ustalenie właściwego stanu faktycznego doprowadziło do zastosowania żart. 36 ust. 1 pkt. la oraz ust. 7 oraz art. 40 ust 1 pkt. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku zamiast art. 23 ust. 1 pkt. 1 w związku z zał 3 Ip. 68 i zal 4 Ip. 68 tej ustawy. Zdaniem strony tak przeprowadzone postępowanie nie dawało żadnych podstaw Sądowi do stwierdzenia, że zaskarżone decyzje organów podatkowych wydane zostały po przeprowadzeniu postępowania, i nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Według strony skarżącej zaskarżone decyzje organów podatkowych wydane zostały bez ustalenia stanu jaki faktycznie miał miejsce i tak przeprowadzone postępowanie miało wpływ na wynik sprawy, gdyż pozbawiono stronę skarżącą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. Zdaniem strony wydając zaskarżony wyrok oddalający skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu naruszył art.3 §1 i 2 p.p.s.a. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonych decyzji i oddalenie skargi, przez co nie zastosował środków określonych w art. 145§1pkt. 1 lit. c) w/w ustawy czym wbrew art. 1§ lit. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr153,poz.1269 zwana dalej p.u.s.a.) nie sprawował wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej i wbrew zasadzie legalności zaakceptował naruszenie przez organy podatkowe w zaskarżonych decyzjach prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, gdy według strony skarżącej zaskarżone decyzje organów podatkowych wydane zostały bez ustalenia stanu jaki faktycznie miał. Storna nie zgodziła się ze stanowiskiem organów skarbowych i sądu, że w sprawie nie może mieć zastosowanie Polska Klasyfikacja Działalności, a może mieć zastosowanie słownik języka polskiego Tom.I pod red. Mieczysława Szymczaka wyd.PWN W-wa 1988. Strona podniosła, że usługowe wykonywanie szyldów, czyli wykonywanie: tablic, wywieszek, reklam, znaków, firmowych, godeł na różnych podkładach nie wyklucza doręczania i montowania wykonanych elementów na miejscu wskazanym przez zamawiającego usługę, gdyż jest to całość usługi w tym zakresie. Skoro ustawodawca w ustawie nie wskazał co należy rozumieć przez usługowe wykonanie reklam ,to zdaniem strony skarżącej należy tu posłużyć się rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 7 października 1997r w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U.Nr.128 ,poz.829,ze zm.) obowiązującej w 200lr., która to przez reklamę sklasyfikowaną w PKD w grupie 74.40.Z. REKLAMA rozumie : -projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych, -projektowanie i rozmieszczanie reklam w formie np. tablic, paneli, ram ogłoszeniowych, dekorowanie wystaw sklepowych, pokazów, reklam na samochodach i autobusach itp, -realizowanie reklam przez sprzedaż czasu i miejsca na cele reklamowe w środkach masowego przekazu, -reklamę powietrzną, -dystrybucję i doręczanie prospektów i próbek reklamowych , -wynajmowanie przestrzeni na cele reklamowe. Zdaniem strony organy skarbowe i Sąd nie przedstawiły w uzasadnieniu zaskarżonych decyzjach jak i w zaskarżonym wyroku w jakiej grupie sklasyfikowane są usługi z zakresu kolportażu i skanowania i dlaczego usługi wykonane przez Skarżącego należy zaliczyć do tych rodzajów działalności, a nie można ich zaliczyć do usług obejmujących wykonanie reklam. Strona nie zgodziła się ze stwierdzeniem Sądu, że podatnik wykonywał usługi kolportażu (pomimo że taka nazwa figuruje na wystawionych rachunkach i podniosła, że nie wykonywała tych usług stale, tylko dla dwóch klientów którym wykonała ulotki reklamowe-informacyjne, lub prospekty i w ramach tej usługi zleceniodawca zlecił jej faktycznie dokonania ich dystrybucji-doręczenia we wskazane miejsca. Skarżący nie odsprzedawał wykonanych i dystrybuowanych ulotek informacyjnych. Gdyby organy podatkowe wszechstronnie wyjaśniły sprawę i przesłuchały usługodawców spornych faktur, to bezwzględnie ustaliłyby stan faktyczny jaki miał miejsce, to jest, że Strona skarżąca zaprojektowała i wykonała ulotki reklamowo informacyjne na zlecenie w/w klientów, powieliła je do określonej ilości poprzez skanowanie i przeprowadziła ich dystrybucję -doręczenie do miejsc i osób wskazanych przez zleceniodawcę. Działanie takie mieści się w pojęciu wykonanie reklamy określonym w w/w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów od osób fizycznych i mogło być opodatkowane w formie karty podatkowej. Według strony uznanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w zaskarżonym wyroku, że zasadne jest oddalenie skargi i utrzymanie w obrocie prawnym tak wydanych decyzji nie znajduje uzasadnienia faktycznego i prawnego i narusza przepisy wskazane w kasacji. Organ podatkowy w oparciu o przepis art.179 p.p.s.a. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie ze względu na brak uzasadnionych podstaw do jej uwzględnienia oraz o zasądzenie od skarżącego niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zdaniem strony przeciwnej skarga kasacyjna strony skarżącej nie zawiera uzasadnionych podstaw określonych w art. 174 p.p.s.a., a zarzucane w skardze kasacyjnej naruszenie przepisów postępowania nie nastąpiło. Z zebranego materiału dowodowego wynika, iż skarżący dokonał, w ramach prowadzonej działalności, czynności kolportażu i skanowania, a zatem spór nadal dotyczy tego czy czynności te mieszczą się w ramach zakresu uprawniającego podatnika do opodatkowania w formie karty podatkowej. Strona przeciwna podtrzymała wszystkie swoje dotychczasowe wywody, a w szczególności w zakresie prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organy skarbowe i trafności wniosków wyciągniętych z oceny całości zebranego w sprawie materiału dowodowego. Strona podkreśliła, że niedopuszczalne wydaje się rozszerzanie zakresu czynności, których wykonywanie uprawnia do opodatkowania w formie karty podatkowej gdyż forma ta jest wyjątkiem od ogólnych zasad opodatkowania, a wyjątki w prawie podatkowym muszą być interpretowane ściśle według obowiązujących w tym zakresie przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Jak wynika z analizy treści skargi, zaskarżonemu wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W. zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy co mieściłoby się w ramach podstaw kasacyjnych ujętych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd dopuścił się naruszenia art. 3 § 1 i 2 wymienionej ustawy w związku z jej art. 145 § 1 pkt 1 lit. c poprzez "zaakceptowanie zgodności z prawem zaskarżonych decyzji mimo błędnie ustalonego stanu faktycznego" (przyjęciu, że strona wykonywała usługi w zakresie skanowania i kolportażu, przez co przekroczyła zakres usług podlegających opodatkowaniu kartą podatkową). W skardze kasacyjnej nie wskazano, czy tak rozumiana nieprawidłowość łączy się z naruszeniem innych przepisów o postępowaniu zamieszczonych w p.p.s.a. Trzeba w związku z tym zaznaczyć, że brak uruchomienia sankcji określonej w powołanym uprzednio art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. nie stanowi w żadnym wypadku "samoistnego" naruszenia przepisów o postępowaniu, o którym stanowi art. 174 pkt 2 tej ustawy. Tak rozumiane naruszenie musi być zawsze konsekwencją naruszenia innych przepisów o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, niejako wynikiem odpowiednio zakwalifikowanego uchybienia natury proceduralnej, np. pominięcia materiałów zawartych w aktach sprawy lub dokonania nieprawidłowej oceny poczynionych na ich tle przez organy podatkowe ustaleń. Pomijając te okoliczność, trzeba podkreślić, że wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, sąd administracyjny pierwszej instancji nie popełnił błędu w zakresie prawnej kwalifikacji ustaleń organów podatkowych. Mówiąc inaczej, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie przyjął on, że zgromadzone w sprawie dowody i materiały stwarzały podstawę do wydania zaskarżonej decyzji. Wymaga podkreślenia fakt, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, sąd administracyjny obszernie odniósł się do twierdzeń i zarzutów strony skarżącej, w tym do kwestii rozumienia pojęcia "wytwarzanie reklam" (s. 6 uzasadnienia). Jak podniesiono w nim, przedmiot działalności, która może być opodatkowana w formie karty podatkowej został szczegółowo sprecyzowany w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Jak dodał sąd, "tylko w granicach w ustawie określonego przedmiotu działalności należy oceniać co należy rozumieć jako usługowe wykonywanie szyldów i reklam dla celów opodatkowania w formie karty podatkowej". Jest przy tym faktem bezspornym, że w aktach sprawy znajdują się faktury wystawione z tytułu wykonania usług kolportażu i skanowania. Odnosząc się do poczynionych w tym względzie ustaleń organów podatkowych, sąd administracyjny pierwszej instancji nie popełnił więc zarzucanego mu w skardze kasacyjnej naruszenia prawa. Jego ocena nie nosi cech dowolności, przeciwnie - znajduje umocowanie w przepisach obowiązującego prawa, jest przy tym spójna i logiczna. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.