I SA/Rz 600/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jacek Boratyn /spr./, Sędzia WSA Jarosław Szaro, Sędzia WSA Piotr Popek, Protokolant ref. Sabina Długosz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2021 r. sprawy ze skargi K.G. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] września 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia skarżącej z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy za okres od marca do maja 2020 roku uchyla zaskarżoną decyzję. UZASADNIENIE Skarżąca K. G., wnioskiem z 1 kwietnia 2020 r., zwróciła się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) o zwolnienie jej z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za: marzec, kwiecień i maj 2020 r., należnych za skarżącą jako osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą. ZUS, decyzją z [...] sierpnia 2020 r., nr [...], [...], [...], odmówił uwzględnienia wniosku skarżącej o zwolnienie jej ze składek za: marzec, kwiecień i maj 2020 r. W uzasadnieniu swojej decyzji ZUS stwierdził, że zgodnie z art. 31 zo ust. 2 i ust. 4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. poz. 1842, ze zm., zwanej dalej ustawą z 2 marca) na wniosek płatnika składek, będącego osobą prowadzącą pozarolniczą działalność, o której mowa w art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 i 321), zwanej dalej "osobą prowadzącą pozarolniczą działalność", opłacającego składki wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne, zwalnia się z obowiązku opłacenia nieopłaconych należności z tytułu składek na jego obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., jeżeli prowadził działalność przed dniem 1 kwietnia 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany w pierwszym miesiącu, za który jest składany wniosek o zwolnienie z opłacania składek, o którym mowa w art. 31zp ust. 1, nie był wyższy niż 300% prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w 2020 r. W myśl zaś art. 31 zq ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za: marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Jak stanowi art. 47 ust. 2 g ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 423 z późn. zm., zwanej dalej ustawą systemową) osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, opłacające składki wyłącznie za siebie lub osoby z nimi współpracujące i ustalające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zgodnie z art. 18c są zwolnione z obowiązku składania deklaracji rozliczeniowej lub imiennych raportów miesięcznych za kolejny miesiąc po złożeniu deklaracji rozliczeniowej za pierwszy pełny miesiąc, do końca roku kalendarzowego, na który ustaliły tę podstawę. Osoby te obowiązane są do złożenia deklaracji rozliczeniowej za pierwszy miesiąc prowadzenia działalności gospodarczej każdego kolejnego roku, na który ustaliły podstawę wymiaru składek na podstawie art. 18c. Organ podkreślił, że mając na uwadze powyższe regulacje dokonano analizy złożonych przez skarżąca dokumentów rozliczeniowych na jej koncie i stwierdzono, że nie złożyła ona do 30 czerwca 2020 r. deklaracji rozliczeniowych za: marzec, kwiecień i maj 2020 r. Wobec tego nie przysługuje jej prawo do zwolnienia ze składek za te miesiące. W następstwie ponownego rozpatrzenia spraw, na wniosek skarżącej, ZUS decyzją z [...] września 2020 r., nr [...], [...], utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] sierpnia 2020 r. W wydanym rozstrzygnięciu organ podtrzymał swoje stanowisko odnośnie tego, że niezłożenie deklaracji rozliczeniowych za: marzec, kwiecień i maj 2020 r., uniemożliwia przyznanie skarżącej wnioskowanego przez nią zwolnienia. W skardze na decyzję ZUS z [...] września 2020 r., skarżąca zwróciła się do Sądu o jej pozytywne rozpatrzenie. W jej uzasadnieniu zaznaczyła, że prowadzi samodzielną działalność gospodarczą, nie zatrudniając pracowników. Po zmianie kodów ubezpieczeniowych i metryk, w latach 2019/2020 w narzuconym programie "Płatnik", dla nieosiągających ustawowego minimum przychodów, rozpoczęła wysyłanie deklaracji z obniżonymi, wg. wzorów, podstawami składek na ubezpieczenie społeczne i z zachowaniem ustawowych podstaw ubezpieczenia zdrowotnego. Przesyłane dane za styczeń 2020 r., zawierały prawidłowe podstawy i naliczenia. Problemy rozpoczęły się od próby wygenerowania deklaracji za luty 2020 r., gdyż program deklarował błąd, uniemożliwiający wysłanie pliku z deklaracją. Próby wyjaśnienia tego stanu rzeczy okazały się bezskuteczne. W marcu 2020 r. skarżąca, po opłaceniu należności z deklaracji, otrzymała zapewnienie, iż system generuje duplikaty, na bazie deklaracji z poprzedniego miesiąca – tzw. "klony". To uspokoiło ją na tyle, że postanowiła zaczekać na rozwiązanie problemu. W marcu 2020 r., jednak, wraz z rozwojem epidemii, rozpoczęły się systemowe ograniczenia tym spowodowane. Skarżąca nadmieniła, że nie uzyskała jakiejkolwiek pomocy w rozwiązaniu problemów z wysyłaniem deklaracji. Te zaś, po zmianach programowych uzupełniła (zaległe deklaracje zostały przesłane do ZUS). ZUS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ wyjaśnił przy tym, że prowadzący działalność gospodarczą na mniejsza skalę i opłacający wyłącznie składki za siebie (tzw. mały ZUS) przekazuje informację o zastosowanych formach opodatkowania, obowiązujących go w poprzednim roku kalendarzowym, o rocznym przychodzie z działalności, a także o podstawie wymiaru składek, ustalonej na dany rok kalendarzowy w imiennym raporcie miesięcznym, a w przypadku o którym mowa w art. 47 ust. 2 ustawy systemowej, w deklaracji rozliczeniowej, składanej za styczeń danego roku lub za pierwszy miesiąc rozpoczęcia lub wznowienia prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą i opłacające składki wyłącznie za siebie i osoby współpracujące, ustalające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe zgodnie z art. 18 c ustawy systemowej, są zwolnione z obowiązku składania deklaracji rozliczeniowej za pierwszy pełny miesiąc, do końca roku kalendarzowego, na który ustaliły tę podstawę. Osoby te są zobowiązane do złożenia deklaracji rozliczeniowej za pierwszy miesiąc prowadzenia działalności gospodarczej każdego kolejnego roku, na który ustaliły podstawę wymiaru składek na podstawie art. 18 c ustawy systemowej. Skarżąca w 2019 r. korzystała z tzw. małego ZUS. Jako osoba która zgłosiła się do ulgi 8 stycznia 2020 r. była zobowiązana do podania informacji o rocznym przychodzie i dochodzie z tytułu prowadzonej działalności w 2019 r., formie opodatkowania za ten rok oraz najniższej podstawie wymiaru składek w deklaracji rozliczeniowej za styczeń 2020 r. Termin jej złożenia upływał 10 lutego 2020 r. Natomiast jeżeli skarżąca pragnęła dalej, w 2020 r., korzystać z tzw. małego ZUS, powinna złożyć odpowiednią informację – deklarację ZUS DRA cz. II za luty 2020 r., w terminie do 10 marca 2020 r. Tak więc warunkiem zwolnienia jej z obowiązku złożenia deklaracji za: marzec, kwiecień i maj 2020 r., było złożenie deklaracji rozliczeniowej w terminie. Tego warunku nie dopełniła. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Poddana sądowej kontroli decyzja ZUS z [...] września 2020 r., którą odmówiono skarżącej przyznania zwolnienia z opłacenia składek na ubezpieczenie społeczne za okres od marca do maja 2020 r. została wydana w postępowaniu regulowanym przepisami ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 735 z późn. zm., zwanej dalej: K.p.a.). Wobec tego całe postępowanie powinno odpowiadać regułom wynikającej z przedmiotowej ustawy. Tak samo wydana po jego przeprowadzeniu decyzja, winna zawierać wszystkie elementy, jakie dla tego rodzaju rozstrzygnięcia, przewidziane zostały w art. 107 K.p.a. Odnosi się to również do uzasadnienia decyzji, które w myśl § 3 wskazanego wyżej przepisu powinno zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Zaskarżona decyzja ZUS z [...] września 2020 r. nie spełnia tych wymogów, gdyż z jej uzasadnienia nie sposób w istocie wywnioskować, z jakiego to względu ZUS odmówił skarżącej wnioskowanego przez nią zwolnienia. Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie organ jednym zdaniem podsumował, że skarżąca nie złożyła deklaracji rozliczeniowych za miesiące, za które wystąpiła o zwolnienie ze składek, powołując się, bez bliższego wyjaśnienia w tym zakresie, na "stan konta jako płatnika", który nie pozwala na stwierdzenie złożenia deklaracji. Na tej tylko podstawie ZUS utrzymywał więc w mocy swoją wcześniejszą decyzję, w której treści, po obszernym przytoczeniu przesłanek (wynikających z ustawy systemowej) zwolnienia z obowiązku składania deklaracji, w związku z korzystaniem tzw. "małego ZUS" stwierdził, iż przyczyna odmownego załatwienia wniosku skarżącej jest niezłożenie przez nią deklaracji za marzec, kwiecień i maj 2020 r. Tak więc w decyzji wydanej w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy organ w ogóle nie odniósł się do podnoszonych we wniosku skarżącej okoliczności faktycznych, związanych ze składaniem przez nią deklaracji, w formie elektronicznej, w związku z czym miały wyniknąć problemy techniczne, ale także nie przedstawił poczynionych przez siebie ustaleń o omawianej kwestii. Na podstawie uzasadnienia zaskarżonej decyzji z [...] września 2020 r., w żaden sposób nie można wiec stwierdzić czy ZUS przyjął, że skarżąca była zwolniona z obowiązku składania deklaracji, jako podmiot korzystający z tzw. "małego ZUS", czy też nie przysługiwało jej tego rodzaju uprawnienie, wobec czego spoczywał na niej obowiązek złożenia deklaracji za poszczególne miesiące, objęte jej wnioskiem, a jego niedopełnienie stanowiło przyczynę odmowy zwolnienia z obowiązku opłacenia składek. W tym miejscu należy zaznaczyć, że dopiero w odpowiedzi na skargę organ przedstawił swoje stanowisko, odnośnie niespełnienia przez skarżącą warunków, od których uzależnione było skorzystanie przez nią z "małego ZUS", jednakże nie można tego uznać za swoistego rodzaju konwalidację wadliwej decyzji. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi bowiem wątpliwości to, że odpowiedź na skargę stanowi jedynie pismo procesowe, złożone w sprawie sądowoadministracyjnej, niebędące w żadnym razie uzupełnieniem zaskarżonej decyzji, w zakresie jej uzasadnienia. Na tym bowiem etapie, jakim jest postępowanie sądowe, decyzja ta jest już rozstrzygnięciem ostatecznym i jako takie stanowi jedną całość, niepodlegającą modyfikacji. W kwestii uzasadnienia decyzji podkreślić należy, że jego istotą jest poinformowanie strony o motywach, które legły u podstaw wydania przez organ takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Wobec tego niedopuszczalnym jest pomijanie tego rodzaju informacji czy też przedstawianie ich w tak skrótowej formie, w której strona nie jest w stanie poznać przyczyn, jakie legły u podstaw wydania decyzji, zwłaszcza jeżeli jest to decyzja odmówienie załatwiająca jej wniosek. Niezależnie od powyższego w okolicznościach przedmiotowej sprawy podkreślić należy, że na skutek przyjętego przez ZUS sposobu procedowania w sprawie, organ w ogóle nie odniósł się do podnoszonych przez skarżącą okoliczności, związanych między innymi z sygnalizowanymi przez nią problemami technicznymi, związanymi z przesyłaniem deklaracji drogą elektroniczną. Jest zaś to o tyle istotne, że skarżąca na potwierdzenie składania deklaracji wskazała na generowanie przez system tzw. "kolnów" czyli duplikatów deklaracji, na podstawie dokumentów przesłanych w poprzednich miesiącach. Sąd nie przesądza wprawdzie, że na tej podstawie należy przyjąć złożenie deklaracji, jednakże skarżąca ma prawo poznać stanowisko organu w tym względzie, albowiem potencjalnie może mieć to istotny wpływ na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Oprócz tego, w omawianej kwestii, nie można pominąć także tego, że w aktach przedmiotowej sprawy znajdują się wydruki deklaracji rozliczeniowych ZUS DRA: za marzec 2020 r. – z datą jej wypełnienia 29 kwietnia 2020 r., za marzec 2020 r. – z datą jej wypełnienia 1 kwietnia 2020 r., kwiecień 2020 r. – z data jej wypełnienia 4 maja 2020 r., za kwiecień 2020 r. – z data jej wypełnienia 28 maja 2020 r., za maj 2020 r. – z data jej wypełnienia 29 czerwca 2020 r., za maj 2020 r. – z datą jej wypełnienia 1 czerwca 2020 r. Mając na uwadze daty wypełnienia przedmiotowych deklaracji, przypadające przed dniem 30 czerwca 2020 r., stwierdzić należy, że uprawdopodabnia to fakt ich złożenia czy przesłania do ZUS przed tą właśnie datą. Wprawdzie uprawdopodobnienia pewnych okoliczności nie można utożsamiać z ich udowodnieniem, z których to ostatnie jest wyłącznym środkiem służącym do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jednakże organ prowadzący postępowanie, w sytuacji zaoferowania tego rodzaju dowodów, nie może całkowicie ich zignorować, bez odniesienia się do kwestii ich autentyczności i wiarygodności. Tymczasem w okolicznościach przedmiotowej sprawy mamy do czynienia właśnie z tego rodzaju sytuacją. ZUS bowiem w ogóle nie odniósł się do twierdzeń skarżącej w omawianym zakresie. Nie wiadomo więc czy tego rodzaju deklaracje, jakie znajdują się w aktach sprawy, najprawdopodobniej złożone przez stronę, wpłynęły do organu, a w przypadku pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, jak zostały przez niego ocenione. Analizując sposób procedowania organu w niniejszej sprawie, a także odnosząc go do obowiązujących w tym zakresie regulacji prawa formalnego (K.p.a.) nie można pominąć także regulacji art. 79 a § 1 tej ustawy. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony. Przepisy art. 10 § 2 i 3 stosuje się. W myśl natomiast art. 79 a § 2 K.p.a. w terminie wyznaczonym na wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, strona może przedłożyć dodatkowe dowody celem wykazania spełnienia przesłanek, o których mowa w § 1. W niniejszym przypadku postępowanie, w którym została wydana zaskarżona decyzja, zostało niewątpliwie wszczęte na wniosek skarżącej, która wystąpiła o zwolnienie jej z obowiązku opłacenia składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy za: marzec, kwiecień i maj 2020 r. Tak więc w tym wypadku winna znaleźć zastosowanie instytucja z art. 79 a K.p.a. Warunkiem wnioskowanego przez skarżącą zwolnienia, bezsprzecznie było złożenie deklaracji rozliczeniowych za miesiące objęte wnioskiem, bądź deklaracji za wcześniejszy miesiąc, jeżeli podmiot zwracającej się o zwolnienie korzystał z tzw. "małego ZUS". Skoro więc organ działał w przeświadczeniu, że tego warunku uzyskania zwolnienia skarżąca nie spełniła, zgodnie z art. 79 a K.p.a. był zobligowany do poinformowania ją o tym fakcie, w piśmie stanowiącym zawiadomienie o możliwości zaznajomienia się z zebranymi dowodami i materiałami spraw. Stworzyłoby to bowiem stronie możliwość przedłożenia dodatkowych dowodów, zgodnie z art. 79 a § 2 K.p.a. W niniejszym przypadku ZUS nie zastosował się do tego nakazu, co należy jednoznacznie zakwalifikować jako naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynika sprawy. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ będzie więc zobligowany do poczynienia pełnych i jednoznacznych ustaleń w sprawie, tj. zarówno w zakresie ciążących na skarżącej obowiązków składania deklaracji za poszczególne miesiące czy też zwolnienia z tego obowiązku, w ramach korzystania z ułatwień w ramach tzw. "małego ZUS", jak również okoliczności towarzyszących złożeniu czy też niezłożeniu przez nią wymaganych dokumentów przed dniem 30 czerwca 2020 r. W tym zakresie organ także odniesie się do podnoszonych przez skarżącą w tym zakresie okoliczności, oceniając je zarówno pod kątem wpływu na niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy ustalenia faktyczne, jak również wiarygodności. Wydając decyzję w tym ponownie przeprowadzonym postępowaniu ZUS w sposób wyczerpujący i jednoznaczny przedstawi swoje stanowisko, w uzasadnieniu tejże decyzji, zgodnie z wymogami jakie w tym zakresie kreuje art. 107 § 3 K.p.a. W zakresie ponownego rozstrzygnięcia sprawy, ZUS winien mieć także na względzie, oprócz gramatycznej wykładni przepisów ustawy z 2 marca 2020 r., także ich wykładnię funkcjonalną. W tym zakresie powinien wziąć pod uwagę cele, jakie przyświecały ustawodawcy, tworzącemu podstawy udzielania wsparcia przedsiębiorcom, między innymi w formie zwolnienia z obowiązku opłacenia składek, a także swoistego rodzaju proceduralne ułatwienia, odnoszące się do sposobu prowadzenia postępowań w tego rodzaju sprawach, których wyrazem jest między innymi przepis art. 15zzzzzn2 ustawy z 2 marca 2020 r. Tak więc mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., zwanej dalej P.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję.