I SA/Wr 145/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędzia WSA Piotr Kieres po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 października 2021r. sprawy ze skargi: Z. Sp. z o.o. z/s w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2020 r. nr 0201-IOA.4103.29.2020 w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. i umorzenia postępowania podatkowego za miesiące od marca do listopada 2014 r. oddala skargę w całości. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław – Ś. z dnia 25 września 2020 r. określające Spółce Z. Sp. z o.o. z/s w R. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. oraz umarzające postępowanie w zakresie rozliczenia za miesiące od marca do listopada 2014 r. Jak wynikało z akt sprawy na podstawie upoważnienia z dnia 27 marca 2015r. wszczęto wobec Strony kontrolę podatkową w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2014 r. Protokół z kontroli doręczono Stronie w dniu 2 stycznia 2017 r. W toku postępowania kontrolnego Strona wielokrotnie była wzywana do przedłożenia ewidencji sprzedaży i zakupów VAT oraz dokumentów źródłowych, czego nie dopełniła. W efekcie organ podatkowy wartość sprzedaży i podatek należny przyjął z deklaracji oraz zanegował prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto organ podatkowy zaznaczył, że w poczet dowodów włączono dokumenty dotyczące transakcji wewnątrzwspólnotowych obejmujące okres od stycznia do grudnia 2014 r. W dniu 13 stycznia 2017 r. wraz z zastrzeżeniami do kontroli Skarżąca przedłożyła trzy segregatory dokumentów stanowiących rejestry zakupów oraz faktury zakupowe w nich ujęte. Nie przedstawiono natomiast rejestrów sprzedaży krajowej, faktur sprzedaży oraz raportów fiskalnych. Postanowieniem z dnia 22 maja 2017 r. (doręczonym w dniu 29 maja 2017 r.) organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia Strony w zakresie podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2014 r. W jego toku wielokrotnie wzywano Stronę do przedłożenia rejestrów sprzedaży oraz dokumentów źródłowych, czego Skarżąca nie dopełniła. Postanowieniem z dnia 20 maja 2020 r. organ podatkowy dopuścił jako dowód kserokopie dokumentów przedłożonych przez Stronę w toku kontroli podatkowej dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy i nabycia towarów. Z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych za miesiące od marca do listopada 2014 r. dokumenty dotyczyły wyłączenie grudnia 2014 r. W poczet materiałów włączono także dokumenty przedłożone przez Stronę w dniu 13 stycznia 2017 r. Wspierając się na opisanych dowodach organ podatkowy stwierdził, że Skarżąca z naruszeniem obowiązku podatkowego wykazała sprzedaż usług księgowych poza terytorium kraju. Usługa dokumentowana fakturą z dnia 7 grudnia 2014 r. dotyczyła listopada 2014 r. w tym okresie winien zostać wykazany podatek, co znajduje umocowanie w art. 19a ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej ustawa o VAT). Ujawniono również, że Strona błędnie przeliczyła kwoty wynikające z faktury dokumentujące dostawy wewnątrzwspólnotowe (WDT), co doprowadziło do zawyżenia wartości WDT ale pozostało bez wpływu na rozliczenie podatku należnego. Wskazano także na zaniżenie podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT), co wynikało z obliczeń organu podatkowego. Organ podatkowy wskazał także, że Strona nie wykazała uprawnienia do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu oleju napędowego do pojazdu oraz płynów chłodniczego i do spryskiwaczy. W efekcie winna odliczyć wyłącznie 50% kwoty podatku, tym samym zawyżyła podatek naliczony o kwotę 48,11 zł. Wobec braku wyjaśnień dotyczących sposobu korzystania z kolejnego pojazdu samochodowego organ podatkowy uznał, że Stronie nie służy prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez Shell Polska Sp. z o.o. w kwocie 56,10 zł. Na tej podstawie organ podatkowy, powołaną na wstępie decyzją, określił Stronie kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. oraz umorzył zobowiązanie za okres od marca do listopada 2014 r. W złożonym odwołaniu Skarżąca negowała wyłącznie sposób prowadzonego postępowania, stwierdzając, że wobec wad kontroli podatkowej zarówno sama kontrola jak i postępowanie podatkowe są nieważne. Wywodziła, że były dwa upoważnienia do kontroli o tym samym numerze ale różnych datach wszczęcia. Podejrzewała pracowników kontroli o dokonanie fałszerstwa. Zatem całe postępowanie było nieważne, przy czym w toku postępowania powoływano się na datę 14 maja 2015 r. jako wszczynającą postępowanie, zaś w protokole kontroli na dzień 2 maja 2015 r. Wskazywała również na naruszenie art. 284 § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej O.p.). Rozpoznając sprawę w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podzielił ustalenia i wnioski organu I instancji w zakresie dotyczącym wymiaru zobowiązania za grudzień 2014 r. szeroko opisując przedbieg wydarzeń, podstawę prawną przyjętych działań i wyprowadzone z nich wnioski. Odnosząc się do zgłaszanych przez Stronę zarzutów wskazał, że w sprawie wydano jedno upoważnienie do przeprowadzenia kontroli, a data jej wszczęcia to dzień 2 maja 2015 r. Wskazał tu na dokument nr [...] z dnia 27 marca 2015 r. upoważnienie do kontroli podatkowej. Stwierdził, że w dniach 2 i 7 kwietnia 2015 r. pracownicy organu podatkowego udali się do siedziby Spółki, nie zastając nikogo. Wobec tego w dniu 10 kwietnia 2015 r. do Strony wystosowano wezwanie na podstawie art. 284 § 3 O.p. do stawienia się w siedzibie organu podatkowego lub w siedzibie Strony po upływie 7 dni od doręczenia wezwania. Stronę poinformowano o skutkach wynikających z art. 281a O.p. Pismo zostało odebrane przez przedstawiciela Strony w dniu 24 kwietnia 2015 r. Po upływie 7 dni od doręczenia ww. wezwania, tj. w dniu 2 maja 2015 r. kontrolujący stawili się w siedzibie Skarżącej o wyznaczonej w wezwaniu godzinie. Powyższe, zgodnie z art. 284 § 4 O.p. stanowi o wszczęciu kontroli podatkowej w dniu 2 maja 2015 r. Następnie do Strony wysłano ponowne wezwanie na podstawie art. 284 § 3 O.p. (wezwanie z dnia 24 kwietnia 2020 r.), celem umożliwienia jej przedstawicielom osobisty odbiór upoważnienia do kontroli. Wezwanie doręczono w dniu 6 maja 2015r., zostało ono odebrane przez umocowanego przedstawiciela Strony. W wyznaczonym dniu, tj. 14 maja 2015 r. kontrolujący ponownie stawili się w siedzibie Strony, bezskutecznie. Następnie w kierowanych do Strony pismach omyłkowo wskazano datę 14 maja 2015 r. jako wszczynającą kontrolę, należało wskazać datę 2 maja 2015 r. prawidłowo ujętą w protokole kontroli. Odnosząc się do zarzutu braku doręczenia osobie umocowanej do reprezentowania Strony upoważnienia do kontroli organ podatkowy wskazał, że wielokrotnie podejmowano próby dokonania doręczeń pism Stronie, zarówno pod adresem siedziby jak i miejsca prowadzenia działalności, czy siedziby organu administracji, bezskutecznie. Potwierdzeniem są znajdujące się w aktach sprawy notatki urzędowe. Organ podatkowy zaznaczał, że w dniu 9 grudnia 2015 r. w siedzibie organu podatkowego zjawił się P. R. (przedstawiciel Strony), wobec którego podjęto próbę doręczenia upoważnienia do kontroli z dnia 27 marca 2015 r. Jednakże nie przyjął on upoważnienia ani go nie podpisał twierdząc, że kontrola za ww. okres może być prowadzona tylko w 2016 r. wobec przekroczenia limitu kontroli. Przedstawicielowi Strony doręczono również wezwanie o okazanie dokumentów do kontroli za okres od marca do grudnia 2014 r., na którym Skarżący odnotował, że z uwagi na przekroczony limit kontroli w 2015 r. kontrola może być przeprowadzona w 2016 r. W tych okolicznościach organ podatkowy wskazał, że doręczenie upoważnienia w sposób określony w art. 284 § 4 O.p. nie było możliwe. Odnosząc się do zarzutu przekroczenia limitów kontroli organ podatkowy wskazał na art. 82 ustawy z dnia 2 lipca 2014 r. o swobodzie działalności gospodarczej stwierdzając, że w dacie wszczęcia wobec Strony kontroli podatkowej prowadzono jedynie postępowania związane z wnioskami i informacjami otrzymanymi od innych organów podatkowych toczących kontrolę względem kontrahentów Strony, co mieści się w zakresie powołanego przepisu. Odnosząc się do zarzutu Strony w zakresie zmiany siedziby organ podatkowy wskazał, że fakt ten nie wpływa na zmianę właściwości organu podatkowego prowadzącego postępowanie, co ma umocowanie w art. 18b O.p. Końcowo zaś organ podatkowy wywodził, że postępowanie podatkowe i kontrolne to dwie odrębne procedury, zatem ewentualne błędy kontroli podatkowej nie rzutują na ważność postępowania podatkowego, jeśli – a tak jest w tej sprawie – dowody zebrano w toku postępowania podatkowego, a nie kontroli podatkowej. W skardze Strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania za grudzień 2014 r. Zarzucała naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji oraz zasad legalizmu i demokratycznego państwa prawa. Wskazała też na naruszenie art. 284 § 3 i § 4 O.p., brak upoważnienia do kontroli, nieokazanie legitymacji oraz błędne wezwanie do siedziby organu podatkowego. W uzasadnieniu Strona wywodziła, że postępowanie kontrolne było nieważne, z uwagi na dwa upoważnienia do przeprowadzenia kontroli o tym samym numerze i dwóch datach rozpoczęcia, co dowodzi fałszerstwa przez pracowników kontroli. W efekcie wsparte na materiałach z tej kontroli postępowanie podatkowe też jest nieważne. Zmiana właściwości miejscowej powodowała zaś, że nowe postępowanie winien prowadzić inny organ podatkowy. Podkreślała, że w toku postępowania organ podatkowy wskazywał na dwie daty, tj. 2 maja i 14 maja 2015 r. ostatecznie w protokole kontroli przyjmując datę 2 maja 2015 r. Skarżąca wskazała na otrzymane pisma, wywodząc, że nie można ustalić prawidłowej daty wszczęcia kontroli, z uwagi na sprzeczność dat podawanych przez organ podatkowy. Strona podkreślała także, że naruszono art. 284 § 3 i § 4 O.p. nie przekazując upoważnienia do kontroli, legitymacji służbowej oraz błędne wezwanie do organu podatkowego, co dowodzi, że kontrola nie została prawidłowo wszczęta. Skarżąca podkreślała, że w sprawie były prowadzone w tym czasie inne kontrole za ten sam okres, zakończone pozytywnie. Zwracała uwagę, że wszelkie przedłużenia kontroli dotyczyły daty 14 maja 2015 r. Podkreślała, że wskazywany przez organ podatkowy załącznik nr 1 adnotacja służbowa nie stanowi dowodu przekazania upoważnienia do kontroli, bo powołuje się na inne upoważnienie, co szeroko opisała w skardze. Końcowo wskazywała, że w tym czasie u Skarżącej były prowadzone inne kontrole przez ten sam organ podatkowy. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na wstępie wskazać trzeba, że Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) w składzie trzyosobowym. Na wstępie trzeba wskazać, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021 r. poz. 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 2325. ze zm. dalej: p.p.s.a.). Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Skargę należało oddalić, bowiem organy podatkowe nie dopuściły się naruszenia prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Na tym etapie sporne między stronami są wyłącznie zagadnienia odnoszące się do poprawności wszczęcia postępowania kontrolnego i wpływu tego zdarzenia na dalsze czynności procesowe. W opinii Sądu pogląd organu podatkowego o wszczętym w dniu 2 maja 2015 r. postępowaniu podatkowym jest prawidłowy. Zasadnie wywodzą organy podatkowe, że postępowanie to wszczęło się z mocy prawa po upływie siedmiu dni od doręczenia przedstawicielowi Skarżącej zawiadomienia na podstawie art. 283 § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej O.p.). Stosownie do art. 283 § 1 O.p. zasadniczo wszczęcie postępowania kontrolnego następuje poprzez doręczenie kontrolowanemu (lub osobom upoważnionym) upoważnienia do przeprowadzenie kontroli podatkowej oraz okazania właściwego, wskazanego w tym zapisie dokumentu. Jednakże z zapisu tego wynika zastrzeżenie przewidujące odstąpienie od ww. trybu, odwołujące się do § 4 ww. przepisu. Zgodnie z brzmieniem § 3 i § 4 ww. przepisu w razie nieobecności kontrolowanego lub osób, o których mowa w § 2 albo w art. 281a, kontrolujący wzywa kontrolowanego lub osobę wskazaną w trybie art. 281a do stawienia się w miejscu, w którym można prowadzić czynności kontrolne następnego dnia po upływie 7 dni od dnia doręczenia wezwania (§ 3). W przypadku niestawienia się kontrolowanego lub osoby, o której mowa w art. 281a, w terminie, o którym mowa w § 3, wszczęcie kontroli następuje w dniu upływu tego terminu. Upoważnienie do kontroli doręcza się kontrolowanemu lub osobie, o której mowa w art. 281a, gdy stawi się w miejscu prowadzenia kontroli (§ 4). Jak zatem wynika z przywołanych regulacji, w sytuacji niemożności wszczęcia postępowania kontrolnego w sposób opisany w art. 284 § 1 O.p. organ prowadzący kontrole może zastosować tryb przewidziany w powołanym przepisie, wówczas po wykonaniu czynności przewidzianych prawem postępowanie kontrolne wszczyna się z mocy prawa z upływem terminu wskazanego w ww. przepisie. Bez znaczenia pozostają zatem odmienne zapatrywania na datę wszczęcia postępowania wyrażane przez kontrolowanego lub kontrolujących. W tym przypadku datę rozpoczęcia postępowania kontrolnego wyznacza ustawa. Zasadnie w tych okolicznościach wskazują organy podatkowe, że wszczęcie postępowania kontrolnego nastąpiło w dniu 2 maja 2015 r. Jak bowiem wynika z akt sprawy i treści orzeczeń organów obu instancji, których w tym zakresie nie neguje Strona, pismem z dnia 10 kwietnia 2015 r. wystosowano do Strony wezwanie na podstawie art. 284 § 3 O.p. do stawienia się jej przedstawicieli w wyznaczonym miejscu (siedzibie Spółki) o wskazanej godzinie, po upływie 7 dni od dnia odebrania wezwania. Wezwanie zostało odebrane przez osobę upoważnioną do działania w imieniu Skarżącej w dniu 24 kwietnia 2015 r. zatem data, w której przedstawiciel Strony winien zjawić się w wyznaczonym miejscu, stanowiąca jednocześnie datę wszczęcia postępowania przypadała na 2 maja 2015 r. Skutek w postaci wszczęcia postępowania nastąpił z mocy prawa, a zatem jakiekolwiek późniejsze dziania organu prowadzącego postępowanie nie mogą zmienić, czy wpływać na ww. konsekwencje wynikające wprost z normy prawnej. Dla porządku jedynie wskazać trzeba, że opisany tryb poprzedziły czynności organu kontrolnego zmierzające do wszczęcia postępowania kontrolnego w sposób opisany w art. 284 § 1 O.p. Jednakże, jak wynika z akt sprawy pod wskazanymi i znanymi organom podatkowym adresami nie zastano nikogo, co uzasadniało wdrożenie opisanego trybu. Jak wskazano w literaturze przedmiotu prowadzenie kontroli podatkowej zależne jest od skutecznego jej wszczęcia. Analizowany przepis przewiduje, że czynność ta następuje, co do zasady, w obecności kontrolowanego. Może ona jednak mieć miejsce także pod nieobecność tego podmiotu. Rozwiązanie to należy uznać za właściwe. Ma ono na celu ograniczenie możliwości podejmowania działań utrudniających podjęcie kontroli podatkowe. Podjęcie kontroli podatkowej nie jest zależne od woli kontrolowanego. Nie musi on wyrazić zgody na prowadzenie czynności kontrolnych (por. M. Popławski [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, L. Etel, LEX/el. 2021, art. 284). Wobec tego bez wpływu na ocenę i wyznaczenie daty wszczęcia postępowania kontrolnego są dalsze czynności, które podejmował w tej sprawie organ podatkowy, a dotyczące – jak wyjaśniał – próby doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli osobie upoważnionej do działania w imieniu Spółki. Jakkolwiek przyjęty przez organu podatkowy tryb doręczania tego dokumentu nie jest prawidłowy, a wręcz błędny, to nie rzutuje na zaistniałe uprzednio skutki wywołane poprzednio, prawidłowo doręczonym wezwaniem. Jakkolwiek zatem w sprawie w sposób błędny powtórzono czynność wynikającą z art. 284 § 3 O.p., to nie mogła ona ponowie wywołać skutków przewidzianych w § 4 ww. przepisu. Nie jest zatem tak jak twierdzi Strona, że w sprawie wszczęto dwukrotnie postępowanie kontrolne i prowadzone są dwie kontrole za ten sam okres. Jak wynika z akt w sprawie istnieje jedno upoważnienie do przeprowadzenia kontroli, wszczętej pierwotnie dokonaną czynnością w trybie art. 284 § 4 O.p. w dniu 2 maja 2015 r. Kolejne działania nie wywołują już takiego skutku, co także podkreśla organ podatkowy, wskazując na jeden dokument kończący to postępowanie – protokół kontroli, w którym prawidłowo wskazano na datę 2 maja 2015 r. Odnosząc się do zarzutów skargi podnoszących brak doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, to wskazać trzeba, że organ podatkowy usiłował doręczyć ww. dokument przedstawicielom Skarżącej w dniach 2, 7 i 16 kwietnia 2015 r. oraz w dniach 2 i 14 maja 2015 r. - jednakże bezskutecznie. Ponadto nie udało się doręczyć Stronie wezwań w dniach 19 maja 2015 r., 1 lipca 2015 r., 4 września 2015 r., 3 listopada 2015 r. i 12 stycznia 2016 r. Organ podatkowy podejmował próby doręczenia pism pod znane adresy Skarżącej (adres siedziby i prowadzenia działalności gospodarczej). Z akt sprawy wynika również, że w dniu 9 grudnia 2015 r., podczas wizyty w siedzibie organu podatkowego przedstawiciela Skarżącej P. R. próbowano doręczyć mu także ww. upoważnienie, jednakże nie przyjął on tego dokumentu, tak i innych dokumentów, zasadniczo uważając, że nie ma podstaw do prowadzenia kontroli, na co wskazuje adnotacja przedstawiciela Strony – w którym wskazuje na przekroczenie limitu kontroli za 2015r. Adnotacja ta została poczyniona na innym wezwaniu - o okazanie dokumentów wszczętej w dniu 2 maja 2015 r. kontroli - które stanowi załącznik nr 9 do protokołu kontroli. Trudno w tych okolicznościach zarzucić organowi podatkowemu naruszenie ww. przepisu, gdyż pomimo prób doręczenia upoważnienia nie było to możliwe, co w opinii Sądu nie może tamować kontroli czy wpływać na jej ważność. W związku z tym zarzuty skargi dotyczące błędów w zakresie wszczęcia i prowadzenia kontroli ocenić trzeba jako bezzasadne. Podobnie Sąd ocenia zarzuty dotyczące wyłączenia możliwości prowadzenia postępowania kontrolnego z uwagi na przekroczone limity kontroli. Słusznie w tym zakresie organ podatkowy powołuje przepis art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 584 ze zm., dalej ustawa o swobodzie działalności gospodarczej) zawierający wyjątki od zakazu równoczesności podejmowania i prowadzenia więcej niż jednej kontroli działalności przedsiębiorcy. Dotyczy to m.in. sytuacji gdy przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia (art. 82 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej); przeprowadzenie kontroli jest realizacją obowiązków wynikających z przepisów prawa wspólnotowego o ochronie konkurencji lub przepisów prawa wspólnotowego w zakresie ochrony interesów finansowych Wspólnoty Europejskiej (art. 82 ust. 1 pkt 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej). Jak wynikało z akt sprawy pozostałe kontrole wszczęte i prowadzone wobec Strony dotyczyły sytuacji wywołanych wnioskami i informacjami otrzymanymi przez organ podatkowy od innych organów prowadzących postępowania wobec kontrahentów Skarżącej, którzy byli podejrzewani o uczestnictwo w transakcjach zmierzających do uzyskania nieuzasadnionej korzyści podatkowej. Zatem dotyczących okoliczności ujętych we wskazanych wyjątkach opisanych w art. 82 ust. 1 pkt 2 i pkt 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Odnosząc się do ostatniego z zarzutów Strony podnoszącego naruszenie właściwości miejscowej, tu także prawidłowo organy podatkowe wskazały na regulację art. 18b O.p. Zgodnie z jego brzmieniem organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej do określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego pozostają właściwe we wszystkich sprawach związanych ze zobowiązaniem podatkowym, które jest przedmiotem postępowania lub kontroli, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości (§ 1). Jeżeli zdarzenie powodujące zmianę właściwości organu podatkowego nastąpiło po zakończeniu kontroli podatkowej, organem właściwym miejscowo w sprawie, której ta kontrola dotyczy, pozostaje organ właściwy w dniu wszczęcia kontroli podatkowej (§ 2). Zatem z przywołanych zapisów jasno wynika, że zmiana siedziby Strony w toku postępowania nie wpłynęła na zmianę właściwości organów podatkowych. Jakkolwiek w sprawie organy podatkowe na etapie postępowania podatkowego dopuściły się nieprawidłowości dotyczących błędnego trybu przy próbie doręczenia Stronie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli, to uchybienie to nie ma wpływu na wynik sprawy, co w świetle powołanych na wstępie regulacji ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nakazywało oddalanie skargi, co znajduje podstawę w art. 151 p.p.s.a.