I SA/Gd 817/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 października 2021 r. sprawy ze skargi A B Spółki z o.o. z siedzibą w na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 5 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na rzecz strony skarżącej kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia 15 kwietnia 2020 r. A Spółka z o.o. z siedzibą w G.– dalej jako Skarżąca lub płatnik wystąpiła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej jako ZUS) o zwolnienie z obowiązku opłacania składek za miesiące marzec 2020 r., kwiecień 2020 r. oraz maj 2020 r. w oparciu o pomoc udzielaną przedsiębiorcom w oparciu o przepisy ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r., poz. 374 ze zm.) – dalej: ustawa o COVID. Decyzją z dnia 10 czerwca 2020 r. ZUS odmówił płatnikowi prawa do zwolnienia z opłacania należności składkowych za wnioskowane miesiące od marca 2020 r. do maja 2020 r. Przyczyną odmowy zaspokojenia roszczenia płatnika składek stanowiło ujawnienie braku złożenia przez płatnika składek dokumentów rozliczeniowych za miesiąc 05/2020 w terminie do 30 czerwca 2020 r., co stanowiło uznanie, iż płatnik znajduje się w trudnej sytuacji finansowej z uwagi na to, iż wartość niepokrytych strat przewyższa 50% wysokości kapitału zarejestrowanego. Powyższe zostało przyznane przez płatnika poprzez zaznaczenie rubryki TAK w części II pkt 4.2.A wniosku o zwolnienie z opłacania składek. Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu wnosząc o ponowne rozpatrzenie sprawy. Płatnik wyraził niezadowolenie z podjętego rozstrzygnięcia wskazując, iż w jego ocenie spełnił wszystkie wymogi upoważniające uzyskanie zwolnienia z opłacania składek. Płatnik podnosił, ż nie posiada jakichkolwiek zaległości o charakterze publicznoprawnym zaś przyjęty przez ZUS sposób ustalenia kondycji finansowej spółki nie bierze pod uwagę zmiany wartości nieruchomości, która nastąpiła w okresie między pierwotnym ustaleniem wartości kapitału zakładowego (w 1991 r.) a dniem wystąpienia w wnioskiem o zwolnienie z opłacania składek (w 2020r.) Prezes ZUS analizując ponownie sprawę nie stwierdził naruszeń przepisów prawa materialnego ani procesowego i utrzymał w mocy decyzją z dnia 5 lutego 2021r. uprzednio wydaną przez ZUS decyzję z dnia 10 czerwca 2020 r. odmawiającą zwolnienia z opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w ramach zwalczania COVID-19 za miesiące marzec 2020 r., kwiecień 2020 r. oraz maj 2020 r. W uzasadnieniu organ stwierdza, że zgodnie z art. 15 zzh ustawy o COVID wsparcie udzielone przez państwo w postaci zwolnienia z opłacania składek na ubezpieczenie na podstawie art. 15 zq tej ustawy stanowi pomoc publiczną mającą na celu zaradzenie poważnym zaburzeniom w gospodarce. Pomoc ta została jednak zaadresowana o podmiotów, które nie znajdują się w trudnej sytuacji w rozumieniu rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu ( Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014 ) w dniu 31 grudnia 2019 r. W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 18 ww. rozporządzenia Komisji (UE) należy uznać, że przedsiębiorstwo znajduje się w trudnej sytuacji, gdy zachodzi co najmniej jedna z poniższych okoliczności: - w przypadku spółki akcyjnej, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowo - akcyjnej, wysokość niepokrytych strat przewyższa 50 % wysokości kapitału zarejestrowanego, - w przypadku spółki jawnej, spółki komandytowej, spółki partnerskiej oraz spółki cywilnej, wysokość niepokrytych strat przewyższa 50 % wysokości jej kapitału według ksiąg spółki; - podmiot spełnia kryteria kwalifikujące go do objęcia postępowaniem upadłościowym. Biorąc powyższe pod uwagę organ ponownie rozpoznając sprawę Spółki podkreślił, że na podstawie nadesłanego przez Spółkę formularza dokonano analizy sytuacji finansowej Spółki według stanu na 31 grudnia 2019 r., biorąc pod uwagę datę utworzenia podmiotu. Przekazane przez Spółkę informacje wskazują, że przedsiębiorstwo na ten dzień znajdowało się w trudnej sytuacji, a działalność Spółki na dzień 31 grudnia 2019 r. prowadzona była dłużej niż 3 lata. Zatem wniosek Spółki był niezasadny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję Skarżąca Spółka wnosząc o jej uchylenie zarzuciła obrazę: 1. prawa materialnego poprzez: a) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 31 zq ustawy o COVID polegające na odmowie zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych pomimo spełnienia przez Stronę warunków udzielenia takiego zwolnienia, b) brak zastosowania art. 31zo ustawy o COVID, co skutkowało również brakiem dokonania dogłębnej analizy spełnienia przesłanek do uzyskania przedmiotowego zwolnienia, c) brak zastosowania pkt. 1.6. Komunikatu Komisji - Trzecie zmiany w tymczasowych ramach środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 (2020/C 218/03) (Dz.U.UE C z dnia 2 lipca 2020r.) i wadliwe ustalenie, że Skarżącej nie przysługuje zwolnienie z opłacania składek i istnieją przesłanki utrzymania w mocy pierwotnej decyzji z dnia 10 czerwca 2020r.; 2. prawa procesowego poprzez: a) naruszenie art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256 - zwana dalej K.p.a.), poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do władzy publicznej, w szczególności przez niedokładne zbadanie okoliczności sprawy oraz nieuwzględnienie w decyzji słusznego interesu Strony, b) naruszenie art. 10 § 1 K.p.a. poprzez brak umożliwienia Spółce wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, odmawiając zapewnienia Stronie czynnego udziału w postępowaniu administracyjnym, c) naruszenie art. 7, 77 i 80 K.p.a., poprzez zaniechanie przez organ podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia, w szczególności ustalenia, czy Skarżąca jest przedsiębiorcą w trudnej sytuacji oraz dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, polegającą na błędnym uznaniu, że Skarżąca na dzień 31 grudnia 2019r. znajdowała się w trudnej sytuacji uzasadniającej odmowę zwolnienia, d) naruszenie art. 66a K.p.a. poprzez wadliwe prowadzenie akt sprawy, które nie zawierają obligatoryjnej metryki sprawy, e) naruszenie art. 107 § 1 pkt 4 oraz pkt 6 K.p.a. poprzez brak wskazania podstawy prawnej, na podstawie której organ odmówił zwolnienia z opłaty składek, jak również wadliwe skonstruowanie uzasadnienia prawnego i faktycznego decyzji, f) naruszenie art. 107 § 1 pkt 7 K.p.a. poprzez wadliwe skonstruowanie pouczenia zawartego w decyzji o możliwości i trybie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W pierwszej kolejności Skarżąca wskazała, że zasady przyznawania pomocy publicznej w czasach epidemii są opisane w komunikacie Komisji - Tymczasowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 (2020/C 91 1/01) i wynika to wprost z art. 15zzzh ustawy o COVID. Zarówno art. 31 zo, jak i art. 15zzzh obowiązują od dnia 31 marca 2020r., tym samym obowiązywały w dacie składania wniosku oraz w datach wydania decyzji. W treści decyzji utrzymującej w mocy decyzję z czerwca 2020r. organ w sposób nieprawidłowy zastosował przepisy prawa materialnego i nieprawidłowo skonstruował samą treść decyzji. Nie mniej jednak, Skarżąca zauważa, że zgodnie z Komunikatem Komisji - Trzecie zmiany w tymczasowych ramach środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19, w szczególności pkt 1.6 wprowadzono znaczące modyfikacje dot. przyznawania pomocy m.in. w postaci zwolnienia z opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Zmiany te były doniosłe ze względu na sytuację Skarżącej. W dokumencie tym stwierdzono, że należy rozszerzyć tymczasowe ramy środków pomocy państwa na wszystkie mikroprzedsiebiorstwa i małe przedsiębiorstwa, nawet jeśli w dniu 31 grudnia 2019 r. zaliczałyby się one do kategorii przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej, pod warunkiem że nie są objęte zbiorowym postępowaniem upadłościowym na podstawie prawa krajowego oraz że nie otrzymały pomocy na ratowanie (która nie została spłacona) ani pomocy na restrukturyzację (i nadal podlegają planowi restrukturyzacji). Zdaniem Komisji w przypadku pomocy państwa dla mikroprzedsiębiorstw i małych przedsiębiorstw, z uwagi na ich ograniczoną wielkość i ograniczony udział w transakcjach transgranicznych, istnieje mniejsze prawdopodobieństwo, że taka pomoc wywoła zakłócenia konkurencji na rynku wewnętrznym i wpłynie na wewnątrzunijną wymianę handlową niż w przypadku pomocy państwa dla średnich i dużych przedsiębiorstw. Tym samym Spółka z ograniczona odpowiedzialnością winna zostać beneficjentem uprawnień wynikających z ustawy o COVID, bowiem nie była objęta zbiorowym postępowaniem upadłościowym ani nie otrzymała pomocy na ratowania oraz restrukturyzację. Co więcej kwestie nie były nigdy przedmiotem badania ze strony ZUS. Skarżąca podkreśliła, że na etapie wydawania decyzji po złożeniu wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy - unijne orzeczenie Komisji obowiązywało już od dnia 29 czerwca 2020r. - tzn. w dacie wydawania orzeczenia merytorycznego w niniejszej sprawie. Kompletnie niezrozumiałym dla Skarżącej jest brak zastosowania tegoż przepisu prawa materialnego. W opinii Skarżącej opisując procedowanie organu zarówno na etapie I instancji, jak i ponownego rozpatrzenia sprawy nie można pominąć tego, że ZUS nie przedsięwziął żadnych czynności mających na celu szczegółowe i wnikliwe rozważenie sprawy. Analizując oświadczenia złożone przez Spółkę, warto zdaniem Skarżącej zauważyć że wobec zawiązania Spółki w 1991 r., co potwierdzają dane zawarte w odpisie aktualnym z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego - Spółce nadano RHB nr [...] - obecnie wyliczanie jakiegokolwiek wskaźnika finansowego odnoszącego do tak ustalonego i ustanowionego kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest kompletnie niemiarodajne. Organ nawet nie pofatygował się aby przeanalizować dane znajdujące się w odpisie z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego - takowego wydruku nie ma w aktach niniejszej sprawy. Z danych tam zawartych można ustalić, że kapitał zakładowy Skarżącej pozostaje niezmieniony od daty jego ustanowienia (poza powszechną procedurą denominacji). Skarżąca podkreśliła, że przepisy obowiązujące w na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nie przewidywały ani nie przewidują żadnej aktualizacji wysokości kapitału zakładowego, który został chociażby częściowo pokryty aportem. Brak tego typu rozwiązań instytucjonalnych nie może nieść za sobą negatywnych konsekwencji dla podmiotu. W 1991 r. wniesione aportem do Spółki 1.115,70 ha niezabudowanego gruntu położonych w G. oraz G. w gminie P. dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr KW [...] warte były w przeliczeniu na obecną walutę – 281.035,50 zł. Obecnie wartość tej nieruchomości jest kilkaset razy wyższa - jednakże nie przekłada się to na jakąkolwiek zmianą kapitału zakładowego Spółki. Tym samym ustalanie wskaźnika biorącego pod uwagę m.in. proporcję bieżących wyników finansowych podmiotu do tak ustalonego kapitału Spółki jest wprowadzające w błąd i nieprawidłowe. Sygnalizowanie tego w pismach kierowanych do ZUS winno mieć odzwierciedlenie w pogłębionym postępowaniu dowodowym, którego organ zaniechał. Nie sposób również, zdaniem Skarżącej, przejść do porządku dziennego nad brakiem wnikliwej oceny dokumentacji finansowej Spółki. Od 2018r. obowiązują przepisy dot. funkcjonowania Repozytorium Dokumentów Finansowych, które umożliwiają elektroniczny dostęp do danych finansowych podmiotów zarejestrowanych w KRS. Zdumiewające jest, że organ wzywa stronę do złożenia papierowych dokumentów finansowych, podczas gdy bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa obligują podmiot do sporządzania ich wersji elektronicznej i umożliwiają powszechny do nich dostęp. W aktach sprawy nie znajduje się żaden ślad dokumentujący działanie organu w tym zakresie, a są to informacje powszechnie znane i dostępne, które organ winiec pozyskać i rozpatrzyć z urzędu. Dalsza część uzasadnienia skargi stanowi rozwinięcie zarzutów naruszenia prawa procesowego. W odpowiedzi na skargę ZUS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Jedynie dodatkowo odnosząc się do powołanego w skardze stanowiska Komisji Europejskiej zawarte w Komunikacie - Trzecie Tymczasowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 przy czym stanowisko to nie mające charakteru wiążącego dla Państw Członkowskich a jedynie pomocniczy i interpretacyjny. W ocenie organu stanowisko to nie wyłącza zastosowania regulacji art. 2 pkt 18 a rozporządzenia Komisji UE nr 651/2014, który to akt prawny ma charakter powszechnie obowiązujący względem nie tylko poszczególnych Państw Członkowskich ale także względem wszystkich podmiotów działających w jego imieniu. Organ nie mógł więc odmówić zastosowania tego przepisu rozporządzenia, co w konsekwencji uniemożliwiło uwzględnienie wniosku płatnika o zwolnienie z opłacania składek na ubezpieczenia za okres od marca 2020r. do maja 2020 r. Podniesione w skardze zarzuty proceduralne w opinii organu nie wpływają na merytoryczne stanowisko organu, który w świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego nie mógł uwzględnić roszczenia Skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie natomiast do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza nieważność decyzji, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 K.p.a. lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.), albo stwierdzi wydanie decyzji z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 p.p.s.a.). W tak zakreślonej kognicji Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest odmowa zwolnienia Spółki z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie za okres od marca do maja 2020 r. zatem zastosowanie w zakończonym, a kontrolowanym przez tutejszy Sąd, postępowaniu miały przepisy ustawy COVID-19. Zgodnie z art. 31zo ust. 1 ustawy COVID-19 na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek: 1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r., 2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r., 3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. - zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Przepis art. 31zp ust. 1 ww. ustawy określa, że wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, należnych za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., zwany dalej "wnioskiem o zwolnienie z opłacania składek", płatnik składek przekazuje do ZUS, nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r. Przy czym ZUS zwalnia z ww. obowiązku w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia przesłania deklaracji rozliczeniowej lub imiennych raportów miesięczny należnych za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek, a w przypadku gdy płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania - w terminie nie dłuższym niż 30 dni od terminu, w którym powinna być opłacona składka za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek (art. 31zq ust. 2 ustawy o COVID). O zwolnieniu informuje płatnika składek (art. 31zq ust. 5 ustawy o COVID). Odmowa zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek następuje w drodze decyzji (art. 31zq ust. 7), od której – zgodnie z art. 31zq ust. 8 ustawy o COVID - płatnikowi składek przysługuje prawo do wniesienia wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, na zasadach dotyczących decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra. Do wniosku stosuje się odpowiednio przepisy K.p.a. dotyczące odwołań od decyzji oraz p.p.s.a. Z powołanych przepisów wynika, że ustawodawca objął zwolnieniem z obowiązku opłacania składek okres od marca do maja 2020 r., dając płatnikom składek czas na złożenie wniosku o zwolnienie z wymaganą dokumentacją rozliczeniową do 30 czerwca 2020 r. ZUS został zobowiązany do dokonywania przedmiotowych zwolnień w terminie nie dłuższym niż 30 dni. Jednocześnie ustawa o COVID nie reguluje kwestii terminu, w którym organ zobowiązany jest wydać decyzję odmowną wobec płatnika składek, który nie spełnia warunków przyznania prawa do zwolnienia. W kontekście omawianego instrumentu wsparcia (zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tyt. składek) fundamentalne znaczenie ma norma prawna zawarta w art. 15zzzh pkt 1 ustawy o COVID. W przepisie tym określono, iż wsparcie, o którym mowa m.in. w 31zo - zgodne z warunkami zawartymi w Komunikacie Komisji - Tymczasowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 (2020/C 91 I/01) (Dz. Urz. UE C 91I z 20.03.2020, str. 1) stanowi pomoc publiczną mającą na celu zaradzenie poważnym zaburzeniom w gospodarce. Krajowy ustawodawca chcąc, aby wymienione w powołanym przepisie instrumenty wsparcia w czasie trwającej epidemii (m.in. zwolnienie od obowiązku opłacania należności z tyt. składek), stanowiące pomoc publiczną w rozumieniu prawa wspólnotowego, nie naruszały postanowień art. 107 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej z 25 marca 1957 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm, dalej: TFUE), zawarł odesłanie do ww. Komunikatu Komisji Europejskiej. W ten sposób z jednej strony konkretne instrumenty wsparcia w dobie kryzysu wywołanego epidemią COVID-19 wprowadzono do polskiego porządku prawnego mocą przepisu rangi ustawowej, z drugiej - zaznaczono, że odpowiadają one wspólnym dla wszystkich krajów członkowskich UE warunkom przyznawania pomocy publicznej określonym w powołanym Komunikacie Komisji, z trzeciej zaś dookreślono, że wsparcie to - jako dopuszczalna pomoc publiczna - ma na celu zaradzenie poważnym zaburzeniom w gospodarce. Powyższe znajduje potwierdzenie w treści samego Komunikatu Komisji (UE), którego pkt 2.18 określa, iż: "biorąc pod uwagę, że epidemia COVID-19 dotyka wszystkie państwa członkowskie, a wprowadzone przez nie środki ograniczające rozprzestrzenianie epidemii negatywnie wpływają na sytuację przedsiębiorstw, Komisja uważa, że pomoc państwa jest uzasadniona i może zostać uznana za zgodną z rynkiem wewnętrznym na podstawie art. 107 ust. 3 lit. b) TFUE przez określony czas w celu zaradzenia niedoborowi płynności wśród przedsiębiorstw oraz zagwarantowania, że zakłócenia spowodowane epidemią COVID-19 nie zagrożą ich rentowności, szczególnie jeśli chodzi o MŚP." Dalej w pkt 2.19 stwierdzono, że: "W niniejszym komunikacie Komisja określa warunki zgodności z rynkiem wewnętrznym, które będzie stosowała w odniesieniu do pomocy przyznanej przez państwa członkowskie na podstawie art. 107 ust. 3 lit. b) TFUE. Państwa członkowskie muszą zatem wykazać, że środki pomocy państwa zgłoszone Komisji na mocy niniejszego komunikatu są konieczne, odpowiednie i proporcjonalne, aby zaradzić poważnym zaburzeniom w gospodarce danego państwa członkowskiego, oraz że wszystkie warunki określone w niniejszym komunikacie są w całości spełnione." Analizując dalej konstrukcję art. 15zzzh ustawy o COVID stwierdzić należy, iż przepis ten zawiera podwójne odesłanie. Po pierwsze odsyła do Komunikatu Komisji, który to z kolei wskazując, jakim przedsiębiorstwom pomocy nie można udzielić, odsyła do legalnej definicji pojęcia "przedsiębiorstwa znajdującego się w trudnej sytuacji" zawartej w art. 2 pkt 18 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014. Komunikat Komisji w pierwotnym brzmieniem (z 20 marca 2020 r.) w pkt 3.1.22.c. wskazywał, że pomoc może zostać przyznana przedsiębiorstwu, które nie znajdowało się w trudnej sytuacji (w rozumieniu rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014) w dniu 31 grudnia 2019 r.; może być ona przyznana przedsiębiorstwom, które nie znajdują się w trudnej sytuacji lub przedsiębiorstwom, które nie znajdowały się trudnej sytuacji w dniu 31 grudnia 2019r., ale które później napotkały trudności lub znalazły się w trudnej sytuacji z powodu epidemii COVID-19. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 18 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 "przedsiębiorstwo znajdujące się w trudnej sytuacji" oznacza przedsiębiorstwo, wobec którego zachodzi co najmniej jedna z poniższych okoliczności: a) w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (innej niż MŚP, które istnieje od mniej niż trzech lat lub, do celów kwalifikowalności pomocy na finansowanie ryzyka, MŚP w okresie siedmiu lat od daty pierwszej sprzedaży komercyjnej, które kwalifikuje się do inwestycji w zakresie finansowania ryzyka w następstwie przeprowadzenia procedury due diligence przez wybranego pośrednika finansowego), w przypadku gdy ponad połowa jej subskrybowanego kapitału zakładowego została utracona w efekcie zakumulowanych strat. Taka sytuacja ma miejsce, gdy w wyniku odliczenia od rezerw (i wszystkich innych elementów uznawanych za część środków własnych przedsiębiorstwa) zakumulowanych strat powstaje ujemna skumulowana kwota, która przekracza połowę subskrybowanego kapitału zakładowego. Do celów niniejszego przepisu "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" odnosi się w szczególności do rodzajów jednostek podanych w załączniku I do dyrektywy 2013/34/UE 45, a "kapitał zakładowy" obejmuje, w stosownych przypadkach, wszelkie premie emisyjne; b) w przypadku spółki, w której co najmniej niektórzy członkowie ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za jej zadłużenie (innej niż MŚP, które istnieje od mniej niż trzech lat lub, do celów kwalifikowalności pomocy na finansowanie ryzyka, MŚP w okresie siedmiu lat od daty pierwszej sprzedaży komercyjnej, które kwalifikuje się do inwestycji w zakresie finansowania ryzyka w następstwie przeprowadzenia procedury due diligence przez wybranego pośrednika finansowego), w przypadku gdy ponad połowa jej kapitału wykazanego w sprawozdaniach finansowych tej spółki została utracona w efekcie zakumulowanych strat. Do celów niniejszego przepisu "spółka, w której co najmniej niektórzy członkowie ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za jej zadłużenie" odnosi się w szczególności do rodzajów jednostek wymienionych w załączniku II do dyrektywy 2013/34/UE; c) w sytuacji gdy przedsiębiorstwo podlega zbiorowemu postępowaniu w związku z niewypłacalnością lub spełnia kryteria na mocy obowiązującego prawa krajowego, by zostać objętym zbiorowym podstępowaniem w związku z niewypłacalnością na wniosek jej wierzycieli; d) w sytuacji gdy przedsiębiorstwo otrzymało pomoc na ratowanie i nie spłaciło do tej pory pożyczki ani nie zakończyło umowy o gwarancję lub otrzymało pomoc na restrukturyzuję i nadal podlega planowi restrukturyzacyjnemu; e) w przypadku przedsiębiorstwa, które nie jest MŚP, jeśli w ciągu ostatnich dwóch lat: - stosunek księgowej wartości kapitału obcego do kapitału własnego tego przedsiębiorstwa przekracza 7,5 oraz - wskaźnik pokrycia odsetek zyskiem EBITDA tego przedsiębiorstwa wynosi poniżej 1,0. Jak wynika z powołanego art. 2 pkt 18 rozporządzenia nr 651/2014 do uznania przedsiębiorstwa za będące w trudnej sytuacji wystarczy by spełniało jedną z przesłanek określoną w tym przepisie. W przypadku spółek z o.o. jedną z takich przesłanek jest fakt utraty w efekcie zakumulowanych strat ponad połowy kapitału wykazanego w sprawozdaniach finansowych. Bezsporne jest, iż w niniejszej sprawie Skarżąca oświadczyła we wniosku z dnia 15 kwietnia 2020 r., że według stanu na dzień 31 grudnia 2019 r. wysokość niepokrytych strat spółki przewyższała 50% wysokości kapitału zarejestrowanego spółki, a następnie we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy i w skardze wskazywała na nowelizację brzmienia Komunikatu, i brak konieczności wykazywania sytuacji finansowej. W świetle powołanych przepisów stanowisko ZUS byłoby prawidłowe, skoro Spółka we wniosku potwierdziła, iż znajdowała się (według stanu na 31 grudnia 2019 r.) w trudnej sytuacji w rozumieniu art. 2 pkt 18 rozporządzenia nr 651/2014, tj. wysokość niepokrytych strat spółki przewyższała 50% wysokości kapitału zarejestrowanego. Zważyć jednak należy, iż organ nie wziął pod uwagę, że skoro na gruncie art. 31zp ust. 1 i art. 31zq ust. 3 ustawy o COVID wnioski o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek wraz z wymaganą dokumentacją rozliczeniową można było składać do dnia 30 czerwca 2020 r., obowiązkiem ZUS było uwzględnienie stanu prawnego - w omawianym zakresie warunków uznania pomocy publicznej za dopuszczalną - na ostatni dzień do złożenia wniosku, tj. 30 czerwca 2020 r. Natomiast przed tą datą, w istotnym z punktu widzenia okoliczności niniejszej sprawy zakresie, uległ zmianie Komunikat Komisji, do którego ustawodawca odsyła w art. 15zzzh ustawy COVID. Komunikatem Komisji (UE) Trzecie zmiany w tymczasowych ramach środków pomocy państwa, w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 (Dz.Urz. UE.C.2020.218.3 z 02.07.2020 r.) z mocą od 29 czerwca 2020 r. rozszerzono tymczasowe ramy środków pomocy państwa na wszystkie mikroprzedsiębiorstwa i małe przedsiębiorstwa, nawet jeśli w dniu 31 grudnia 2019 r. zaliczałyby się one do kategorii przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej, pod warunkiem że nie są objęte zbiorowym postępowaniem upadłościowym na podstawie prawa krajowego oraz, że nie otrzymały pomocy na ratowanie (która nie została spłacona) ani pomocy na restrukturyzację (i nadal podlegają planowi restrukturyzacji) [pkt 1.6., 2.12. i 2.15. ww. Komunikatu – Trzecie zmiany...]. W świetle powyższego – zdaniem Sądu - w niniejszej sprawie organ powinien był uwzględnić powołaną trzecią zmianę Komunikatu Komisji - Tymczasowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19, która z dniem 29 czerwca 2020 r., a więc na dzień przed upływem terminu na złożenie wniosku o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, rozszerzyła zakres dopuszczalnej pomocy publicznej pod pewnymi warunkami na przedsiębiorstwa znajdujące się w trudnej sytuacji. Zawarte bowiem w art. 15zzzh ustawy o COVID odesłanie do ww. Komunikatu Komisji (UE) ma charakter dynamiczny w rozumieniu § 159 w zw. z § 158 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 283 ze zm.), co oznacza, że jest ono odesłaniem do obowiązujących unormowań w brzmieniu, jakie będą one miały każdorazowo w czasie obowiązywania przepisu odsyłającego. Jeżeliby bowiem intencją ustawodawcy było zastosowanie w art. 15zzzh ustawy o COVID odesłania statycznego, tj. odesłania do innych przepisów jedynie w ich określonej wersji (zgodnie z § 160 ww. rozporządzenia RM), to w przepisie odsyłającym (w tym wypadku - art. 15zzzh ustawy o COVID) dodałby w nawiasie "w brzmieniu z dnia ....", podając poza datą wejścia w życie przepisów, do których się odsyła, także oznaczenie dziennika urzędowego, w którym zostały ogłoszone te przepisy. Takiego zapisu zaś omawiane odesłanie nie zawiera. Podobny pogląd wyraził WSA w Poznaniu w wyroku z 27 maja 2021r., sygn. akt III SA/Po 489/21 oraz WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 19 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Gl 566/21, a skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela wyrażone w tych wyrokach stanowisko. Zatem w rozpoznawanej sprawie obowiązkiem ZUS było uwzględnienie stanu prawnego - w omawianym zakresie warunków uznania pomocy publicznej za dopuszczalną - na ostatni dzień do złożenia wniosku, tj. 30 czerwca 2020 r. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że ZUS dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego - art. 15zzzh w zw. z art. 31zo ust. 1 w zw. z art. 31zp ust. 1 ustawy o COVID - poprzez nieuwzględnienie aktualnego na dzień 30 czerwca 2020 r. brzmienia Komunikatu Komisji (UE), do którego odesłanie zawarto w art. 15zzzh ustawy o COVID. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem ponownie rozpoznając sprawę, ZUS obowiązany jest uwzględnić powyższe stanowisko Sądu. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.