I FSK 1007/12

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Marek Kołaczek po rozpoznaniu w dniu 8 października 2012 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. T. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 174/12 odrzucającego skargę R. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 9 grudnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. oraz od stycznia do grudnia 2007 r. postanawia oddalić skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Będącym przedmiotem skargi kasacyjnej postanowieniem z dnia 26 marca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odrzucił, na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej również jako P.p.s.a.), skargę R. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 9 grudnia 2011 r., wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. oraz od stycznia do grudnia 2007 r. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w dniu 23 grudnia 2011 r. pełnomocnik strony radca prawny E. B., odmówiła przyjęcia przesyłki zawierającej wymienioną na wstępie decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 9 grudnia 2011 r., jako powód podając cofnięcie jej pełnomocnictwa przez skarżącego. Przy czym pismo skarżącego z informacją o cofnięciu pełnomocnictwa radcy prawnemu E. B. i ustanowieniu nowego pełnomocnika - w osobie radcy prawnego P. K., wpłynęło do organu odwoławczego w dniu 28 grudnia 2011 r. W zaistniałej sytuacji organ odwoławczy uznał, że w dniu 23 grudnia 2011 r. nastąpiło doręczenie przedmiotowej decyzji, na podstawie art. 153 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej również jako: Ordynacja podatkowa lub O.p.). Jak dalej podał Sąd skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 9 grudnia 2011 r. została złożona w siedzibie organu w dniu 25 stycznia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, mając na uwadze art. 53 § 1, art. 54 § 1 P.p.s.a. oraz art. 144, art. 153 § 1 i 2 i art. 137 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej uznał, iż w sprawie przekroczony został 30 dniowy termin do wniesienia skargi. Sąd powołując się na stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 256/09, wyjaśnił, że "przepisy art. 137 § 2 i 3 O.p. regulujące kwestię pełnomocnictwa należy tak rozumieć, że wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do organu podatkowego dopiero z chwilą uzyskania wiedzy o tym fakcie przez organ (...)". W konsekwencji zdaniem Sądu, odmowa przyjęcia decyzji przez pełnomocnika skarżącego wywołała skutek doręczenia, o którym mowa w art. 153 § 2 O.p. właśnie w dniu 23 grudnia 2011 r., gdyż informacja o cofnięciu pełnomocnictwa przedłożona została organowi dopiero w dniu 28 grudnia 2011 r. W skardze kasacyjnej strona, reprezentowana przez adwokata, zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie naruszenie normy art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a., poprzez odrzucenie skargi, pomimo że nie nastąpiło uchybienie terminu do jej wniesienia. Zdaniem kasatora Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sposób wadliwy oznaczył dzień doręczenia zaskarżonej decyzji, przyjmując domniemanie jej doręczenia w dniu odmowy przyjęcia przesyłki przez byłego pełnomocnika - radcę prawnego E. B. Jak podkreślił, reprezentujący stronę adwokat, z art. 145 § 2 O.p. wynika, iż chwilą rozstrzygającą o ustalaniu prawa do odebrania przesyłki jest chwila doręczania, natomiast w omawianej sytuacji E. B. w chwili doręczania pełnomocnikiem nie była. Pełnomocnik skarżącego zauważył dalej, że przepisy art. 137 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej dotyczą skutku wypowiedzenia pełnomocnictwa wobec organu, natomiast nie wobec samego byłego pełnomocnika. W konsekwencji brak umocowania byłego pełnomocnika do odbioru przesyłki jest niezależny od posiadania przez organ administracyjny wiedzy o wypowiedzeniu pełnomocnictwa. Wniosek taki, zdaniem kasatora, znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. II FSK 1582/07, w którym stwierdzono, że doręczenie pisma jest możliwe jedynie wówczas, gdy odbiorca jest legitymowany (uprawniony) do jego odbioru, natomiast w przypadku wcześniejszego cofnięcia pełnomocnictwa nie może być mowy o wywołaniu skutku prawnego doręczenia, jak też w wyroku tego Sądu z dnia 16 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 313/06, gdzie NSA wyraził pogląd, iż "(...) W przypadku gdy organ podatkowy po dokonaniu wysyłki decyzji na adres pełnomocnika podatnika uzyska informację, że pełnomocnik ten utracił umocowanie do odbioru tej przesyłki, brak podstaw do domniemania, że w przypadku odmowy przyjęcia pisma przez adresata, na podstawie art. 153 §2 Ordynacji podatkowej, doszło do doręczenia pisma w dniu tej odmowy." Mając na uwadze powyższe w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, uznając wniesiony przez podatnika środek zaskarżenia za niemający uzasadnionych podstaw, wniósł o jego oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna, rozpoznana w granicach wyznaczonych jej zarzutami (art. 183 § 1 zdanie pierwsze P.p.s.a.) nie zasługiwała na uwzględnienie. Przed odniesieniem się do argumentów skargi kasacyjnej, mających uzasadniać wadliwość zaskarżonego postanowienia Sądu pierwszej instancji, stwierdzić trzeba, że we wniesionym środku zaskarżenia nie wyrażono wątpliwości odnośnie stanu faktycznego, będącego podstawą kwestionowanego rozstrzygnięcia. Zaprezentowany zatem przez WSA przebieg zdarzeń w sprawie, wobec związania sądu kasacyjnego, jakim jest NSA, granicami skargi kasacyjnej, uznać należy za bezsporny. W myśl art. 144 zdanie pierwsze O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi, a jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Z kolei art. 153 § 1 i 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r.) przewiduje, że jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu w sposób określony w art. 144, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy. W takich przypadkach uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata. W rozpoznawanej w sprawie w dniu 23 grudnia 2011 r. pełnomocnik strony radca prawny E. B., odmówiła przyjęcia przesyłki zawierającej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 9 grudnia 2011 r., jako powód podając cofnięcie jej pełnomocnictwa przez skarżącego. Przy czym pismo skarżącego z informacją o cofnięciu pełnomocnictwa radcy prawnemu E. B. i ustanowieniu nowego pełnomocnika - w osobie radcy prawnego P. K., wpłynęło do organu odwoławczego w dniu 28 grudnia 2011 r. Mając na uwadze powyższe wyjaśnić trzeba, że kwestię pełnomocnictwa w postępowaniu przed organami podatkowymi reguluje art. 137 O.p. Zgodnie z § 2 tego przepisu pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Z kolei § 3 art. 137 Ordynacji podatkowej, w zdaniu pierwszym przewiduje, że pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Choć cytowane przepisy nie regulują tego wprost, to jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w powoływanym przez Sąd pierwszej instancji, wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 256/09 (publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) z wykładni art. 137 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej wynika, że wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do organu podatkowego dopiero z chwilą uzyskania wiedzy o tym fakcie przez organ. Oświadczenie o wypowiedzeniu pełnomocnictwa powinno być przy tym złożone organowi w formie pisemnej lub zgłoszone ustnie do protokołu. Skoro bowiem pełnomocnictwo strony do działania przed organami podatkowymi powinno być przez nią udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu, a pełnomocnik o fakcie swojego ustanowienia w sprawie obowiązany jest powiadomić organ poprzez dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpis pełnomocnictwa, stwierdzić należy, że przy braku określenia expressis verbis formy wypowiedzenia pełnomocnictwa w Ordynacji podatkowej oraz momentu jego skuteczności wobec organu, może ono nastąpić również tylko w jednej z powyższych form określonych dla ustanowienia pełnomocnictwa, a konsekwencją tego jest, że wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do organu podatkowego również dopiero z chwilą uzyskania wiedzy o tym fakcie przez organ - w formie pisemnej lub poprzez zgłoszenie ustnie do protokołu. Dodatkowo w cytowanym wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny za w pełni skuteczne uznał doręczenie przesyłki w sytuacji, gdy doręczyciel z urzędu skarbowego dopiero w momencie dokonywania doręczenia uzyskuje od adresata-pełnomocnika informacje o wypowiedzeniu mu pełnomocnictwa przez mandanta, nawet gdy o tych okolicznościach powiadamia swoich przełożonych, jego czynności w zakresie doręczenia są w pełni skuteczne, o ile spełniają wymogi formalne przewidziane przepisami Ordynacji podatkowej. Informacja o wypowiedzeniu pełnomocnictwa powinna bowiem dotrzeć do organu w formie pisemnej przed przystąpieniem pracownika organu (poczty) do czynności doręczenia. Powoływanie się na taką okoliczność dopiero w momencie czynności doręczenia uznać należy za spóźnione, co powoduje, że doręczyciel w przypadku odmowy przyjęcia skierowanej do takiego pełnomocnika przesyłki, jest w pełni uprawniony do realizacji wymogów wynikających z art. 153 § 1, a organ podatkowy do uznania skutku określonego w § 2 tego przepisu Ordynacji podatkowej. Podzielając w pełnym zakresie poglądy zaprezentowane w wyroku NSA o sygn. akt I FSK 256/09, orzeczenie Sądu pierwszej instancji, odwołujące się z resztą do tego wyroku, należy uznać za zgodne z prawem. W rozpoznawanej sprawie bowiem czynność doręczenia przesyłki, pełnomocnikowi strony, radcy prawnemu E. B., zawierającej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, nastąpiła przed zawiadomieniem organu o wypowiedzeniu jej pełnomocnictwa, zatem w myśl zaprezentowanych rozważań, doręczenie to było w pełni skuteczne. W konsekwencji wobec odmowy przyjęcia tego pisma, organy uprawnione były, na podstawie art. 153 § 2 O.p. do uznania, że z dniem odmowy przyjęcia pisma, tj. 23 grudnia 2011 r. przesyłka została doręczona. A skoro tak to, wynikający z art. 53 § 1 P.p.s.a. 30 dniowy termin do wniesienia skargi na decyzję zawartą w tej przesyłce, liczyć należy od dnia 24 grudnia 2011 r. (art. 111 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej również jako K.c.) w zw. z art. 83 § 1 P.p.s.a.). Powoduje to, iż wniesienie tej skargi przez nowego pełnomocnika strony skarżącej w dniu 25 stycznia 2012 r., nastąpiło po terminie, gdyż ten upływał w dniu 23 stycznia 2012 r. (22 stycznia 2012 r. był bowiem dniem wolnym od pracy, i wobec brzmienia art. 83 § 2 P.p.s.a., nie mógł być ostatnim dniem terminu). W konsekwencji powyższego Sąd pierwszej instancji, po myśli art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a. prawidłowo odrzucił skargę podatnika. Zatem jedyny sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 2 P.p.s.a., uznać należy za nieuzasadniony. Wpływu na takie rozstrzygnięcie nie mogła mieć także prezentowana szeroko we wniesionym środku zaskarżenia, argumentacja zawarta w orzeczeniach NSA z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. II FSK 1582/07 i z dnia 16 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 313/06 (dostępne pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl). A to z tego względu, iż kasator nie zauważył albo nie chciał zauważyć, że wydane zostały one w odmiennym stanie faktycznym, niż rozpoznawana sprawa. W obu tych wyrokach wyraźnie wskazywano, że organ podatkowy przed doręczeniem przesyłek miał pełną świadomość braku umocowania pełnomocnika. I tylko w takiej sytuacji, na co zwrócił uwagę NSA w wyroku I FSK 313/06, przyjęcie przesyłki przez pełnomocnika, któremu wypowiedziano pełnomocnictwo, było by nieważne w świetle art. 105 K.c., do którego stosowania odsyła art. 137 § 4 O.p. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 1 i § 3 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania, mimo wniosku organu zawartego w odpowiedzi na skargę kasacyjną, nie rozstrzygnięto, gdyż niniejsze postanowienie nie jest orzeczeniem, o którym mowa w art. 209 P.p.s.a.