II FSK 1275/07

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie: NSA Stanisław Bogucki, WSA del. Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1695/06 w sprawie ze skargi J. M. – P. i W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 22 września 2006 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od J. M. – P. i W. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 3.120 (trzy tysiące sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 13 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1695/06, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 28 maja 2006 r., nr ... w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. J. M.-P. i W. P.. Podstawą prawną powyższego orzeczenia Sądu I instancji był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm. ), określanej dalej, jako p.p.s.a. Z ustaleń stanu faktycznego podanego w zaskarżonym wyroku wynika, że podatnicy J. M.- P.i W. P., wystąpili z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. podnosząc, iż w pierwotnie złożonym zeznaniu błędnie wykazali do opodatkowania dochód ze sprzedaży akcji Banku Handlowego w Warszawie S.A. z siedzibą w Warszawie, gdyż w ich przekonaniu dochód ten korzystał ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 52 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 , poz. 176 ze zm.), dalej podawanej jako u.p.d.o.f. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia 28 maja 2006 r., odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. wskazując w uzasadnieniu decyzji, iż dochód uzyskany ze sprzedaży akcji Banku Handlowego w Warszawie S.A. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, gdyż w toku prywatyzacji tego banku udostępniono akcje m. in. pracownikom, co powoduje, że akcje te zostały wyłączone z publicznego obrotu, a ponadto tryb zbywania akcji pracowniczych jest odrębny od innych sposobów zbywania akcji jednoosobowych spółek Skarbu Państwa wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, a więc brak jest spełnienia drugiej przesłanki zwolnienia - oferty ogłoszonej publicznie. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy wnieśli o jej zmianę poprzez stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych lub uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji zarzucając naruszenie: (1) przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f.; (2) art. 199a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm.), dalej powoływana jako o.p., polegające na nie skierowaniu sprawy do sądu powszechnego w zakresie stwierdzenia, czy przedmiotowe akcje zostały nabyte w ramach ofert publicznej; (3) art. 194 § 1 o.p., poprzez nie uwzględnienie przez organ podatkowy dokumentów urzędowych świadczących o tym, że akcje pracownicze Banku Handlowego zostały dopuszczone do obrotu publicznego i nabyte w ofercie publicznej; (4) art. 194 § 3 o.p.,poprzez pominięcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dokumentów urzędowych bez przeprowadzenia dowodu przeciwko nim; (5) art. 247 § 1 pkt 4 o.p., poprzez naruszenie właściwości Komisji Papierów Wartościowych i Giełd i rozstrzygnięcie sprawy już zakończonej inną decyzją ostateczną; (6) podstawowych zasad procedury podatkowej określonych w art. 120, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 o.p.; (7) oraz art. 210 § 4 o.p., wskazujące na wadliwość formalnoprawną decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia 22 września 2006 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji stwierdzając, iż nie zostały spełnione warunki określone w art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., gdyż po pierwsze: akcje banku nabyte przez pracowników prywatyzowanej spółki nie były dopuszczone do obrotu publicznego, a po drugie: oferowany przez bank tryb zbywania akcji nie spełniał wymogu oferty publicznej. Organ odwoławczy podniósł, iż także zarzut naruszenia art. 199a § 3 o.p. nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, bowiem sąd powszechny nie jest uprawniony do rozstrzygania o prawach i obowiązkach podatników, tym bardziej, że w przedmiotowej sprawie nie budził wątpliwości fakt, iż akcje Banku Handlowego zostały nabyte z tzw. transzy pracowniczej i w związku z tym nie zachodziła potrzeba występowania do sądu powszechnego. Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł również podstaw do uznania za zasadne zarzutu naruszenia art. 194 § 1 i § 4 o.p., ponieważ dokumenty, na które powołuje się strona w odwołaniu nie miały znaczenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż dokumenty te zostały sporządzone przez organy administracji publicznej, które nie są władne rozstrzygać o prawach i obowiązkach podatkowych, a tym samym nie mogą jako jedyne przesądzać o treści rozstrzygnięcia, natomiast zostały objęte swobodną oceną dowodów przez organy podatkowe obu instancji. Organ odwoławczy w kontekście zarzutu naruszenia art. 247 § 1 pkt 4 o.p. wskazał, iż Komisja Papierów Wartościowych nie ma uprawnień do orzekania w sprawach podatkowych, ponieważ nie mieści się to w jej właściwości rzeczowej, skoro jest organem nadzorującym publiczny obrót papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi, a nie organem podatkowym. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył też, iż nie doszło do naruszenia art. 120, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 o.p., ponieważ organ I instancji w sposób wyczerpujący przeprowadził postępowanie dowodowe poprzez zebranie i rozpatrzenie wszystkich niezbędnych dowodów w sprawie, tym bardziej, że wszystkie dokumenty przedłożone przez stronę zostały wnikliwie przeanalizowane. Organ II instancji podał, iż nie znajduje potwierdzenia również zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż organy podatkowe w sposób wyczerpujący przeprowadziły postępowanie dowodowe, uzasadnienie decyzji zostało sporządzone w sposób wyczerpujący i jasny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we W., dalej powoływanego jako WSA, małżonkowie J. M.-P. i W. P. zarzucali powyższej decyzji: (1) naruszenie prawa materialnego odnośnie art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., oraz (2) naruszenie prawa procesowego w zakresie art. 194 § 1 o.p., art. 194 § 3 o.p., art. 199a § 3 o.p., oraz art. 210 § 4 o.p., uzasadniając podobnie, jak w uprzednio wnoszonym odwołaniu. Dyrektor Izby Skarbowej we W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. WSA w uzasadnieniu wyroku uchylającego zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W., między innymi podkreślał, że rozstrzygnięcia te naruszają prawo materialne, co miało wpływ na wynik sprawy. WSA zauważył, że dopuszczenie akcji zwykłych na okaziciela serii A Banku Handlowego w Warszawie S.A. o wartości nominalnej 4 złote każda, w tym też akcji w ramach tzw. transzy pracowniczej, nastąpiło na podstawie ostatecznej decyzji Komisji Papierów Wartościowych z dnia 7 maja 1997 r., nr ..., zaś w prospekcie sprzedaży akcji ujęto zasady sprzedaży akcji w transzy pracowniczej. Dodatkowo podkreślano, że podstawą oferty sprzedaży 4.641.000 akcji w transzy pracowniczej, była uchwała nr 18 Rady Ministrów z dnia 25 marca 1997 r. w sprawie udzielenia zgody na prywatyzację i zezwolenia na szczególny tryb zbycia akcji Banku Handlowego w Warszawie Spółka Akcyjna (M.P. Nr 18, poz. 172), natomiast szczegółowe zasady i warunki przydziału tych akcji zostały określone w -Regulaminie nabywania akcji przez pracowników Banku Handlowego w Warszawie S.A. w ramach oferty publicznej - uchwalonym przez Radę Banku Handlowego w dniu 23 kwietnia 1997 r. i zatwierdzonym przez Ministra Skarbu Państwa. W tej sytuacji zdaniem Sądu uzasadnione jest stanowisko skarżących, iż zakup akcji dopuszczonych do publicznego obrotu i oferowanych na podstawie prospektu emisyjnego spełnia wymóg nabycia na podstawie "publicznej oferty", pod warunkiem jednakże, iż do nabycia doszło w ramach oferty opisanej w prospekcie. W odniesieniu natomiast do formułowanych zarzutów naruszenia przez organy podatkowe szeregu przepisów prawa procesowego, WSA stwierdził, iż są one chybione, gdyż dokumenty przedkładane przez skarżących zostały objęte swobodną oceną dowodów przez organy podatkowe obu instancji po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, w ramach którego dokumenty te zostały wnikliwie przeanalizowane, a uzasadnienie decyzji zostało sporządzone w sposób wystarczający do przedstawienia motywów, którymi kierował się organ podatkowy. Za niezasadny WSA uznał także zarzut naruszenia art. 199a § 3 o.p., gdyż w sprawie nie było podstaw do występowania do sądu powszechnego o ustalenie czy akcje w ramach transzy pracowniczej zostały nabyte w drodze oferty publicznej. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej we W.. Wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Skargę kasacyjną została oparta na następujących podstawach: I. naruszeniu przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj.: (1) art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez przyjęcie błędnej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia w zw. z art. 23 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 24 ustawy z dnia 13.07.1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych ( Dz.U.90.51.298 ze zm., zwanej dalej p.p.p.) oraz art. 1 § 1 ustawy z dnia 22.03.1991 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi i funduszach powierniczych (t.j. Dz.U. 94.58.239 ze zm., zwanej dalej p.p.o.) i uznanie, że w stanie faktycznym sprawy doszło do nabycia akcji na podstawie oferty publicznej, podczas, gdy taka sytuacja nie miała miejsca, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; (2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 p.p.s.a. w zw. z art.151 p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji przez uznanie, że organy podatkowe naruszyły przepis art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2000 r., ponieważ według Sądu I instancji organy podatkowe mimo spełnienia przesłanek przewidzianych ww. przepisem, w tym nabycia akcji na podstawie oferty publicznej wadliwie zastosowały przepis, podczas gdy należało orzec o oddaleniu skargi z uwagi na brak naruszenia ww. przepisu ustawy - co miało istotny wpływ na wynik sprawy; II. naruszeniu prawa materialnego przez: (1) niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. polegające na przyjęciu, że w stanie faktycznym sprawy zostały spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku, o których stanowi ww. przepis u.p.d.o.f, tzn., że akcje zostały dopuszczone do obrotu publicznego oraz nabyte na podstawie oferty publicznej, podczas gdy nie nastąpiło nabycie na podstawie oferty publicznej, co należało wywieść poprzez zastosowanie art. 52 pkt lit. a u.p.d.o.f. w zw. z art. 23 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 24 p.p.p. i art. 1 § 1 p.p.o. w zw. z uchwałą nr 18 Rady Ministrów z dn. 25 marca 1997 r. w sprawie udzielenia zgody na prywatyzację i zezwolenia na szczególny tryb zbycia części akcji Banku Handlowego w Warszawie Spółka Akcyjna (M.P. Nr 18, poz. 172); (2) błędną wykładnię(art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj. art. 23 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 24 p.p.p. polegającą na przyjęciu, że przewidziany w art. 24 p.p.p. tryb zbywania akcji pracownikom na preferencyjnych zasadach nie jest odrębnym trybem od przewidzianego w art. 23 ust. 1 p.p.p. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik strony przeciwnej, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści przepisu art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdza się, aby zaistniały przesłanki dające podstawę do unieważnienia zaskarżonego wyroku. Oznacza to związanie sądu odwoławczego zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku. Zgodnie zaś z art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Natomiast unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie ( pkt 1 ) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( pkt 2 ). Oceniając pod tym względem skargę kasacyjną w niniejszej sprawie należy stwierdzić, iż odpowiada ona wymaganiom ustawowym. W literaturze przedmiotu, jak również w orzecznictwie NSA wskazuje się, że gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego ( zob. B. Gruszczyński, Postępowanie kasacyjne na tle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Materiały na konferencję Sędziów NSA, Warszawa 2004, publikacja powołana w: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, pod red. T. Wosia, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2005, s. 542 oraz wyrok NSA z 9.03.2005 r., FSK 618/04, ONSA WSA 2005, nr 6, poz. 120 ). W rozpatrywanej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny za zasadne uznaje wywiedzione na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuty: naruszenia unormowań postępowania, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez przyjęcie błędnej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia w zw. z art. 23 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 24 p.p.p. oraz art. 1 § 1 p.p.o. i uznanie, że w stanie faktycznym sprawy doszło do nabycia akcji na podstawie oferty publicznej, podczas, gdy taka sytuacja nie miała miejsca oraz naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 p.p.s.a. w zw. z art.151 p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji przez uznanie, że organy podatkowe naruszyły przepis art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. Stosownie bowiem, o treści art. 52 pkt 1 lit "a" u.p.d.o.f., w stanie prawnym obowiązującym w 2000 r., między innymi zwalnia się od podatku dochodowego, w okresie od dnia 1 stycznia 1993 r. do dnia 31 grudnia 2000 r. dochody ze sprzedaży akcji dopuszczonych do obrotu publicznego, nabytych na podstawie oferty publicznej lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym poza giełdowym wtórnym obrocie publicznym. Na podstawie ustaleń stanu faktycznego dokonanych przez organy podatkowe oraz oceny tego stanu faktycznego przyjętej przez WSA, nie podważonej przez autora skargi kasacyjnej, nie ulega wątpliwości, że podatniczka J. M.-P. była pracownikiem Banku Handlowego S.A. w Warszawie. Sprzedane akcje nabyła w toku prywatyzacji tego Banku - z puli przeznaczonej dla pracowników. Akcje Banku Handlowego - w ogóle - były dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi i tej okoliczności nie kwestionowały ani organy podatkowe, ani Sąd w ocenianym wyroku. Odpowiadając na zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności za uprawniony uznaje zarzut błędnego odwoływania się przez WSA do pojęcia "publicznego obrotu papierami wartościowymi" z art. 1 § 1 ustawy z dnia 22 marca 1991 r. – Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi i funduszach powierniczych ( Dz. U. z 1994 r., Nr 58, poz. 239 ze zm. ). Przepisy te obowiązywały w okresie, którego sprawa dotyczy. Nie było również w tym czasie legalnej definicji pojęcia "publiczna oferta". Brak zatem, normatywnej definicji pojęcia "publiczna oferta" w ustawie podatkowej oraz w innych aktach prawnych, w pełni uzasadnia posłużenie się przy ustalaniu jego znaczenia, dyrektywami wykładni językowej. Dyrektywy te uzasadniają zaś stwierdzenie, że publiczny charakter oferty ma miejsce wtedy, gdy oferta adresowana jest do wszystkich, a nie tylko do ograniczonego kręgu osób, czyli wyłącznie do pracowników i osób fizycznych wchodzących w skład władz spółek ( zob. tak NSA w wyroku z 4.09.2008 r., sygn. akt II FSK 784/07, nie publikowany ). Wskazać należy również na okoliczność, że wyjaśnienie pojęcia "publiczna oferta" było już wielokrotnie rozstrzygana przez Naczelny Sąd Administracyjny. We wszystkich wydawanych w tych sprawach orzeczeniach przyjęto, że skierowanie oferty tylko do określonej grupy osób, wyklucza przyjęcie, że oferta ma charakter publiczny ( zob. wyroki NSA z: 27 kwietnia 2006 r., II FSK 697/05, LEX nr 231305; 13 listopada 2007 r., II FSK 1286/06, niepublikowany, wyrok WSA w Warszawie z 19 maja 2004 r. III 3293/02, LEX nr 14108). Nie bez znaczenia pozostaje także fakt, że dotychczasowa linia orzecznicza, co do istoty zagadnienia "publicznej oferty" znalazła potwierdzenie w wyroku siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 kwietnia 2008 r.( sygn. akt II FPS 6/07, niepublikowany). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, do dochodów ze sprzedaży akcji pracowniczych nie mógł mieć zastosowania art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., który nie zwalniał od tego podatku dochodów ze sprzedaży akcji w ogóle, a tylko dochody ze sprzedaży akcji nabytych w określony sposób, czyli w drodze oferty publicznej. Ocenie dla celów podatkowych poddawany był wyłącznie moment i okoliczności nabycia akcji przez skarżącą, a nie publiczny obrót akcjami Banku Handlowego w ogóle. W niniejszej sprawie, nabycie akcji nastąpiło poza ofertą publiczną. Powyższe oznacza, że dochody z ich sprzedaży nie korzystały ze zwolnienia podatkowego. Należy również podkreślić, że podanie do publicznej wiadomości prospektu emisyjnego nie czyniło oferty skierowanej do pracowników w procesie prywatyzacji, publiczną. Fakt, że mogła się z nią zapoznać nieograniczona liczba osób nie oznacza bowiem, iż była to nieograniczona liczba zainteresowanych ( zob. tak NSA w wyroku, sygn. akt II FSK 410/07, nie publikowany ). W tym stanie rzeczy za zasady uznano także zarzut naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. polegające na przyjęciu, że w stanie faktycznym sprawy zostały spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie było podstaw do stwierdzenia nadpłaty. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 185 § 1 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku i o przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi administracyjnemu I instancji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 203 pkt 2 tej ustawy. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że brak jest podstaw do zastosowania odstępstwa od zasady zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego, bo pełnomocnik strony przeciwnej, nie wykazał zaistnienia przesłanek z art. 207 § 2 p.p.s.a.