I GSK 1000/21

TEZY W sprawie zachodzi kolizja reguł, z jednej strony art. 236 ust. 3 pkt 1 lit. a, który przewiduje ponoszenie wydatków na wynagrodzenia z budżetu w ramach wydatków bieżących, z drugiej strony art. 26b ust. 8 przewidujący możliwość finansowania wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze źródeł w tym przepisie wskazanych. Tą kolizję należy rozstrzygnąć na korzyść przepisu z ustawy o rehabilitacji (art. 26b ust. 8). Przemawiają za tym dwie reguły kolizyjne reguła chronologiczna (lex posteriori derogat legi priori) oraz reguła merytoryczna (lex specialis derogat legi generali). SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia del. WSA Cezary Kosterna po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej D (...)w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2021 r. sygn. akt V SA/Wa 787/20 w sprawie ze skargi D(...)w K. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia (...)marca 2020 r., nr (...) w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję; 3. zasądza od Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej na rzecz D (...)" w K. 3356 (trzy tysiące trzysta pięćdziesiąt sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 787/20 oddalił skargę DPSw K na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia (...) marca 2020 r., nr (...)w przedmiocie zwrotu środków przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych. Wyrok zapadł w następującym stanie sprawy. Decyzją z (...) marca 2018 r. Prezes Zarządu PFRON nakazał stronie zwrot środków PFRON przekazanych tytułem dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okresy sprawozdawcze od marca 2016 r. do czerwca 2017 r. w łącznej kwocie 23.729,63 zł wraz z odsetkami. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że stronie jako jednostce budżetowej nie przysługuje miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, gdyż z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, dalej: ustawa o finansach publicznych) wynika, że wszystkie wydatki na wynagrodzenia osobowe ponoszone przez jednostki budżetowe na rzecz pracowników finansowane są z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a w konsekwencji ponoszone są ze środków publicznych. Jednocześnie organ I instancji powołał się na zapis art. 26b ust. 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1172 ze zm., dalej: ustawa o rehabilitacji), stanowiący, że miesięczne dofinansowanie nie przysługuje do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego w części finansowanej ze środków publicznych. Decyzją z (...) marca 2020 r. Minister utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Prezesa Zarządu PFRON. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków PFRON przysługuje pracodawcy jedynie wówczas, gdy spełnione zostaną warunki określone w treści przepisów art. 26a-26c ustawy o rehabilitacji. Powołując następnie treść art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji stwierdził, że zasadniczy wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy ma stwierdzenie, czy wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w jednostkach sektora finansów publicznych, w szczególności w samorządowych jednostkach budżetowych, są finansowane ze środków publicznych. Zauważył przy tym, że pojęcie "środków publicznych" należy definiować zgodnie z art. 5 ustawy o finansach publicznych. Następnie wskazał, że skarżący jest jednostką sektora finansów publicznych działającą w formie jednostki budżetowej, zaś z art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych wynika, że jednostki budżetowe są jednostkami organizacyjnymi sektora finansów publicznych nieposiadającymi osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiedniego budżetu. Zatem w rozpoznawanej sprawie skarżącemu jako jednostce sektora finansów publicznych finansującej swoją działalność, w tym wynagrodzenia pracowników ze środków publicznych, nie przysługują wnioskowane dopłaty do wynagrodzeń. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę wskazał, że organy zażądały zwrotu środków przekazanych w okresie od marca 2016 r. do czerwca 2017 r. skarżącemu tytułem dofinansowania do wynagrodzeń zatrudnionych przez niego pracowników niepełnosprawnych, ponieważ uznały, że DPS uzyskuje na wynagrodzenia środki pochodzące ze środków publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o finansach publicznych. DPS jako jednostka budżetowa nie posiada wydzielonego własnego rachunku dochodów. W opinii Sadu I instancji powyższe stanowisko zostało należycie uzasadnione w zaskarżonej decyzji, w której wskazano, że DPS w K jest jednostką sektora finansów publicznych działającą w formie jednostki budżetowej Gminy K. w związku z powyższym zgodnie z art. 11 ust. 1 u.f.p. pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego, a pobrane dochody odprowadza na rachunek odpowiedniego budżetu. Sąd I instancji zgodził się z dokonaną przez Ministra wykładnią art. 26 ust. 7 ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, że możliwość wypłaty środków publicznych nie może być interpretowana w sposób rozszerzający ani zawężający, a decydujące znaczenie w procesie wykładni prawa dotyczącego pomocy publicznej powinna mieć w realiach sprawy wykładnia językowa. Organ odwoławczy był uprawniony do uznania za niedopuszczalną taką wykładnię, której wynik byłby całkowicie sprzeczny z literalnym brzmieniem analizowanego w tej sprawie przepisu, w sytuacji w której inne niż językowa reguły interpretacyjne nie stanowią racjonalnej i przekonującej podstawy do takiej ingerencji w treść przepisu. Sąd I instancji przyjął, że wszelkie środki, jakie znajdują się w dyspozycji strony są środkami publicznymi. To zaś z mocy art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji wyklucza możliwość przyznania miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych przez skarżącego. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. naruszenie art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji poprzez błędną jego wykładnię prowadzącą do przyjęcia stanowiska, w myśl którego przepis ten zawiera jednoznaczny zapis, jakoby zwrot "finansowanie ze środków publicznych" należy rozumieć jako finansowanie ze środków publicznych zdefiniowanych w art. 5 ustawy o finansach publicznych a tym samym przyjęcie, że miesięczne dofinansowanie nie przysługuje do wynagrodzenia pracownika w części finansowanej ze środków publicznych rozumianych jako wszelkie środki jakimi dysponują jednostki sektora finansów publicznych, 2. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnie art. 26b ust. 7 i 8 ustawy o rehabilitacji polegająca na przyjęciu, że miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracowników nie przysługuje jednostce sektora finansów publicznych będącej jednostką budżetową gminy, ponieważ wszelkie jej dochody są dochodami publicznymi oraz poprzez przejecie, że skarżący nie sfinansował wynagrodzeń pracowników ze swoich przychodów pochodzących z prowadzonej działalności, czy też z wpływów ze sprzedaży świadczonych przez skarżącego usług, tym samym przejecie, ze nie zostały spełnione przesłanki z art. 26b ust. 8 tej ustawy, 3. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 26a ust. 11 ustawy o rehabilitacji polegającą na przejęciu, że przepis ten ma zastosowanie do kontroli prawidłowości przyznanego dofinansowania już po pozytywnym rozpatrzeniu wniosku podmiotu ubiegającego się o dofinansowanie w sytuacji gdy podmiot otrzymujący dofinansowanie nie przekazał we wniosku o dofinansowanie rzetelnie wszystkie informacje i dokumenty mające wpływ na otrzymanie tego dofinansowania niczego nie ukrywając i nie poświadczając nieprawdy, a także poprzez przyjęcie, że norma ta ma zastosowanie również do przeprowadzania kolejnej kontroli w przepadku, gdy wcześniej była przeprowadzona kontrola prawidłowości otrzymania i wydatkowania dofinansowania do wynagrodzeń pracowników i nie wykazała ona nieprawidłowości. W uzasadnieniu skarżący przedstawił argumenty mające wskazywać na zasadność zarzutów postawionych w petitum skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarżący kasacyjnie zrzekł się rozprawy, a pozostałe strony - w tym przypadku organ - w terminie czternastu dni od doręczenia odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z dyspozycją art. 182 § 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Postawione w skardze kasacyjnej pierwsze dwa zarzuty należało uznać za usprawiedliwione. W zarzutach tych D.P S wskazał na naruszenie art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji, poprzez błędną jego wykładnię prowadzącą do przyjęcia stanowiska, w myśl którego przepis ten zawiera jednoznaczny zapis jakoby zwrot "finansowanie ze środków publicznych" należy rozumieć jako finansowanie ze środków publicznych zdefiniowanym w art. 5 ustawy o finansach publicznych, a tym samym przyjęcie, że miesięczne dofinansowanie nie przysługuje do wynagrodzenia pracownika w części finansowanej ze środków publicznych rozumianych jako wszelkie środki jakimi dysponują jednostki sektora finansów publicznych. Dalej skarżący kasacyjnie powołał naruszenie poprzez błędną wykładnię art. 26b ust. 7 i ust. 8 ustawy o rehabilitacji polegającą na przyjęciu, że miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracowników nie przysługuje jednostce sektora finansów publicznych będącej jednostką budżetową gminy, ponieważ wszelkie jej dochody są dochodami publicznymi oraz poprzez przyjęcie, że skarżący nie sfinansował wynagrodzeń pracowników ze swoich przychodów pochodzących z prowadzonej działalności, czy też z wpływów ze sprzedaży świadczonych usług, tym samym przyjęcie, że nie zostały spełnione przesłanki z art. 26b ust. 8 tej ustawy. Przypomnieć zatem należy, że w myśl art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji miesięczne dofinansowanie nie przysługuje do wynagrodzenia pracownika w części finansowanej ze środków publicznych. Wstępnie wspomnieć trzeba, że na gruncie art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji doszło do rozbieżności w orzecznictwie NSA w zakresie wykładni powołanego przepisu na tle dofinansowań do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych zatrudnionych przez samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej. Ukształtowały się dwa kierunki interpretacji tej regulacji. Pierwszy z poglądów stanowi, że samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej może korzystać z dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych. Jako przykład tego orzecznictwa można wskazać wyrok, w którym NSA stwierdził, że cechą świadcząca o podobieństwie publicznych i niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej jest otrzymywanie środków z NFZ na tych samych zasadach (jako wynagrodzenie za świadczenie usług). Brak uzasadnionego kryterium pozwalającego na różne traktowanie tych podmiotów w kwestii dofinansowania, o którym mowa w art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 1802/12, LEX nr 1447190), a także wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 1738/12, LEX nr 1447189 oraz wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 1759/12, LEX nr 1452727). Według drugiego z poglądów brak jest możliwości korzystania przez samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej z dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Przykładem tego kierunku orzekania jest wyrok, w którym NSA stwierdził, że dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych nie przysługuje samodzielnym publicznym zakładom opieki zdrowotnej, które są jednostkami sektora finansów publicznych finansującymi swoją działalność, w tym wynagrodzenia pracowników, ze środków publicznych. Zatem wszelkie środki, jakie znajdują się w dyspozycji samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej są środkami publicznymi, to zaś z mocy art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji, wyklucza możliwość przyznania miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt II GSK 679/14, LEX nr 1994958, a także wyrok NSA z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1369/13, LEX nr 1657668 oraz wyrok NSA z dnia 20 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 290/13, LEX nr 1479240). W jednym z wyroków reprezentatywnych dla poglądu pierwszego NSA skonstatował, że wyłączenie z możliwości uzyskania dofinansowania do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego pracodawców z sektora finansów publicznych pozostaje w sprzeczności z wykładnią celowościową, a także z art. 69 i 32 Konstytucji (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 1962/12, LEX nr 1495132). W orzeczeniu tym Sąd zauważył, że doszło do zmiany ustawy o rehabilitacji poprzez dodanie w art. 26b po ust. 7 ust. 8. Wskazał, że zmiana ta, co wymaga wyraźnego podkreślenia, wprowadzona po zmianie wieloletniej praktyki wypłaty dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych pracodawcom będącym publicznymi zakładami opieki zdrowotnej potwierdza pogląd, że nie było wolą ustawodawcy wyłączenie uprawnień tych pracodawców do uzyskania dofinansowania na osoby niepełnosprawne z tytułu zatrudnienia. W myśl art. 26b ust. 8 ustawy o rehabilitacji, dodanym do ustawy z dniem 1 października 2012 r., przepisu ust. 7 nie stosuje się w przypadku, gdy pracodawca sfinansował wynagrodzenie pracownika: ze środków publicznych z prowadzonej działalności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 (pkt 1), z dochodów publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 3 (pkt 2) - ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, z późn. zm.). Wskazany art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o finansach publicznych stanowi zaś, że środkami publicznymi są przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł. Natomiast z art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych wynika, że dochodami publicznymi są wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych. W innym wyroku, także odnoszącym się do stanu prawnego sprzed nowelizacji, jednak uwzględniającym już w swych rozważaniach treść art. 26b ust. 8 ustawy o rehabilitacji, który reprezentuje drugi z przywołanych wyżej poglądów, NSA stwierdził, że przyjęcie stanowiska, że wyłączenie z zakresu dofinansowania na osoby niepełnosprawne z tytułu zatrudnienia, obowiązujące do 30 września 2012 r. na podstawie art. 26b ust. 7 ustawy o rehabilitacji, nie obejmuje SP ZOZ byłaby w istocie wykładnią contra legem, prowadzącą do odrzucenia przez organ stosujący prawo, obowiązującego przepisu prawa i próbą zastąpienia go inną normą, dającą podstawę do przyznania SP ZOZ takiego dofinansowania. Można by ewentualnie rozważać dopuszczalność takiego "poprawiania" ustawodawcy przez organy stosujące prawo, jedynie wówczas, gdyby przyjąć, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z luką techniczną w prawie, a więc że ustawodawca niejako nie dopatrzył albo "zapomniał" uregulować tę kwestię i ten błąd naprawił dopiero od 1 października 2012 r. dodając do art. 26b ust. 8 (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. akt II GSK 832/16, LEX nr 2435576). Wypada w tym miejscu wskazać na cel nowelizacji ustawy o rehabilitacji – dodanego do art. 26b ust. 8. Otóż z uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz niektórych innych ustaw wprowadzających zmiany do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych z dnia 13 marca 2012 r., wynika, że celem tego nowego uregulowania jest umożliwienie dofinansowania ze środków Funduszu wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w sektorze finansów publicznych, których wynagrodzenia finansowane są ze środków publicznych pochodzących ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych. Zmiana umożliwi podmiotom o szczególnym charakterze (np. samorządowym zakładom aktywności zawodowej, publicznym zakładom opieki zdrowotnej) stabilne korzystanie z dofinansowania, jeżeli wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych zostało sfinansowane ze środków określonych w tym przepisie. Dalej należy zauważyć, że ustawa o finansach publicznych przewiduje reguły finansowania podmiotów z sektora finansów publicznych, w tym uzyskiwane przez te podmioty dochody, jak i ponoszone wydatki. Odnotować trzeba, że zgodnie z art. 236 ust. 1 ustawy o finansach publicznych w planie wydatków budżetu jednostki samorządu terytorialnego wyszczególnia się, w układzie działów i rozdziałów klasyfikacji budżetowej, planowane kwoty wydatków bieżących i wydatków majątkowych. W myśl zaś ust. 3 pkt 1 lit. a tego artykułu w planie wydatków bieżących wyodrębnia się w układzie działów i rozdziałów planowane kwoty wydatków bieżących, w szczególności na wydatki jednostek budżetowych, w tym na wynagrodzenia i składki od nich naliczane. Treść przywołanych przepisów została przedstawiona zgodnie z ich brzmieniem od dnia wejścia w życie ustawy, tj. od dnia 1 stycznia 2010 r. W ocenie NSA w sprawie zachodzi kolizja reguł, z jednej strony art. 236 ust. 3 pkt 1 lit. a, który przewiduje ponoszenie wydatków na wynagrodzenia z budżetu w ramach wydatków bieżących, z drugiej strony art. 26b ust. 8 przewidujący możliwość finansowania wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze źródeł w tym przepisie wskazanych. Tą kolizję należy rozstrzygnąć na korzyść przepisu z ustawy o rehabilitacji (art. 26b ust. 8). Przemawiają za tym dwie reguły kolizyjne reguła chronologiczna (lex posteriori derogat legi priori) oraz reguła merytoryczna (lex specialis derogat legi generali). Przepis ustawy o rehabilitacji (art. 26b ust. 8) jest przepisem późniejszym w stosunku do przepisu ustawy o finansach publicznych (art. 236 ust. 3 pkt 1 lit. a). Pierwszy z nich wszedł w życie w dniu 1 października 2012 r., drugi wszedł do systemu prawnego wcześniej, bo 1 stycznia 2010 r. W zakresie reguły merytorycznej wskazać należy, że art. 236 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o finansach publicznych. dotyczy wynagrodzeń wszystkich osób (osób pełnosprawnych i niepełnosprawnych), natomiast art. 26b ust. 8 ustawy o rehabilitacji odnosi się wyłącznie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych. Zatem ze względu na węższy zakres przedmiotowy art. 26b ust. 8 ustawy o rehabilitacji przepis ten ma charakter przepisu szczególnego i powinien mieć pierwszeństwo w stosowaniu. Przechodząc na grunt stanu faktycznego sprawy zauważyć należy, że w skardze kasacyjnej DPS wskazuje, że środki przeznaczone na wynagrodzenia dla osób niepełnosprawnych są środkami publicznymi pochodzącymi z prowadzonej przez DPS działalności usługowej, świadczonej na rzecz osób w nim przebywających. Na środki finansowe DPS składają się dochody będące wpływami z usług świadczonych przez DPS, tj. wpłaty własne mieszkańców DPS, wpłaty z Gmin właściwych ze względu na miejsce pochodzenia mieszkańców – wykazywane w rejestrze sprzedaży VAT oraz środki własne Gminy K.. DPS posiada własne konto bankowe, na które wpływają wszystkie wymienione środki finansowe. Na prośbę osób dokonujących zapłaty za pobyt mogą być wystawiane faktury, stanowiące potwierdzenie dokonanej na rzecz Domu wpłaty. Wobec powyższego usprawiedliwione było wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego wyroku i decyzji organu odwoławczego. W ponownym postępowaniu organ rozpoznający ponownie sprawę zobowiązany będzie do uwzględnienia przedstawionej argumentacji prawnej, a także okoliczności faktycznych sprawy, w szczególności tych wskazanych w treści skargi kasacyjnej. Istotnym zatem będzie ustalenie z jakich środków zostało pokryte wynagrodzenie osób niepełnosprawnych. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. uchylił zakwestionowany skargą kasacyjną wyrok i zaskarżoną do WSA decyzję organu odwoławczego. O kosztach orzeczono na podstawie na podstawie art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).