I GSK 457/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Grzelak (spr.) Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Grzegorz Wałejko po rozpoznaniu w dniu 7 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 926/20 w sprawie ze skargi Narodowego Centrum Badań i Rozwoju w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju w Warszawie 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 22 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 926/20, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325; dalej: p.p.s.a.) uwzględnił skargę Narodowego Centrum Badań i Rozwoju w Warszawie i uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] czerwca 2020 r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego (pkt. 1) oraz zasądził od organu na rzecz strony skarżącej 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania (pkt. 2). Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach prowadził postępowanie egzekucyjne wobec A Sp. z o.o. w G. (dalej także: "zobowiązana spółka") w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] r., wystawiony przez stronę skarżącą z tytułu niepodatkowej należności publicznoprawnej, tj. zwrotu dotacji, w łącznej kwocie należności głównej wynoszącej 404.423,80 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Zawiadomieniami z [...] marca 2016 r. o numerach [...], [...] oraz [...], [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunków bankowych zobowiązanej w Banku B S.A., I. Banku S.A., I S.A. oraz B S.A. Analogicznymi zawiadomieniami z [...] listopada 2016 r. nr [...] oraz z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] organ egzekucyjny zajął rachunki bankowe w A S.A. oraz I S.A. We wszystkich przypadkach wystąpił zbieg egzekucji sądowej z administracyjną, a banki poinformowały o braku środków bądź zamknięciu rachunków. W dalszej kolejności, z powołaniem na art. 64 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.; dalej w skrócie: "u.p.e.a."), organ egzekucyjny naliczył opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków na wszelkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości 1% kwoty należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym oraz koszty na zajęcie rachunków bankowych wynoszące 5% kwoty egzekwowanej należności. Pismem z [...] lipca 2018 r. strona skarżąca wniosła o wydanie postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej spółki, w związku z brakiem podstaw do przyjęcia, że dalsze prowadzenie postępowania pozwoli na uzyskanie kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Prośba wierzyciela została uwzględniona w postanowieniu z dnia [...] października 2019 r. w którym z uwagi na niemożność przeprowadzenia skutecznej egzekucji oraz brak majątku zobowiązanej spółki organ egzekucyjny umorzył przedmiotowe postępowanie egzekucyjne. W dniu [...] grudnia 2019 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach wydał postanowienie w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi i określił ich łączną wysokość na kwotę 27.609,40 zł. Na sumę tę składała się opłata manipulacyjna zaokrąglona do kwoty 4.601,60 zł (jako 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych tytułem wykonawczym, zgodnie z art. 64 § 10 u.p.e.a.) oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego zaokrąglona do wysokości 23.007,80 zł (jako 5% kwoty egzekwowanej należności, na podstawie art. 64 § 4 u.p.e.a.). Po rozpoznaniu zażalenia strony skarżącej, postanowieniem z [...] marca 2020 r. DIAS zlecił organowi I instancji uzupełnienie materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, poprzez ustalenie, czy w chwili dokonania zajęć rachunków bankowych zobowiązanej spółki znajdowały się na nich wierzytelności pieniężne. W odpowiedzi organ I instancji wystosował pismo z dnia [...] maja 2020 r. w załączeniu do którego przekazał materiały dotyczące rzeczonych rachunków. Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. organ nadzoru uchylił zaskarżone postanowienie w całości i orzekł o obciążeniu wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 25.650 zł. Z powołaniem na przepisy u.p.e.a. oraz orzecznictwo sądowoadministracyjne wyjaśnił, że skutkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego jest obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny nie posiada już bowiem żadnych roszczeń względem zobowiązanego, zatem jedyny prawnie usankcjonowany sposobem odzyskania zagwarantowanych mu ustawowo kosztów egzekucyjnych, należnych za dokonane czynności egzekucyjne, stanowi domaganie się zaspokojenia tych kosztów przez wierzyciela. Następnie stwierdził, że organ egzekucyjny dokonał w postępowaniu egzekucyjnym w niniejszym przypadku czynności doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, co uzasadnia naliczenie opłaty manipulacyjnej według przewidzianej w art. 64 § 6 u.p.e.a. stawki. Odnosząc się z kolei do dokonanych przez organ egzekucyjny zajęć rachunków bankowych, stwierdził, że na przedmiotowych kontach nie było środków lub saldo wykazywało wartość ujemną, a jedynie na rachunku prowadzonym w I S.A. znajdowała się w dniu zajęcia kwota 0,09 zł. W ocenie organu odwoławczego przepisy ustawy egzekucyjnej nie uzależniają naliczania opłat za dokonane czynności egzekucyjne od ich skuteczności. Jednocześnie jednak opłata egzekucyjna w wysokości 5% egzekwowanej kwoty może zostać pobrana pod warunkiem, że dojdzie do faktycznego zajęcia wierzytelności pieniężnej. Organ dokonał zajęć rachunków bankowych zobowiązanej spółki w Banku [...] S.A., I Bank S.A., A S.A., B S.A. oraz A S.A. poprzez przesłanie zawiadomień o zajęciu wierzytelności pieniężnej do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zaznaczył, że na rachunku w I S.A. w dniu zajęcia znajdowała się kwota 0,09 zł, z czego wysnuł wniosek, że organ egzekucyjny słusznie naliczył koszty egzekucyjne, ponieważ opłaty za zajęcie rachunku bankowego nie pobiera się wyłącznie wtedy, gdy na rachunku brak było środków. W konsekwencji organ nadzoru ustalił wysokość opłaty z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. na kwotę 21.375 zł, zgodnie ze stawką 5-procentową oraz przy odpowiednim zastosowaniu przewidzianego w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. górnego limitu przewidzianego dla zajęcia nieruchomości, tj. 34.200 zł. Wraz z kosztami manipulacyjnymi, obliczonymi według 1-procentowej stawki w wysokości 4.275 zł, koszty egzekucyjne orzeczone wierzycielowi wyniosły łącznie 25.650 zł. Uzasadniając uwzględnienie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że zaskarżonym postanowieniem organ nadzoru uchylił rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w wysokości 27.609,40 zł i obciążył stronę skarżącą kwotą 25.650 zł, na którą składały się: opłata manipulacyjna - 4.275 zł, opłata za dokonanie czynności zajęcia rachunku bankowego - 21.375 zł. Sąd zaznaczył, że zgodnie z treścią art. 64 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny, w egzekucji należności pieniężnych, pobiera określone w tym przepisie opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. W szczególności, organ egzekucyjny pobiera opłatę za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 tego przepisu wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4,20 zł (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) oraz opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych, która wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1,40 zł (art. 64 § 6 u.p.e.a.). Opłata manipulacyjna jest należna bez względu na fakt, czy egzekucja była skuteczna (por. np. wyrok NSA z 14 listopada 2019 r. I GSK 2918/18). Ustalając wysokość opłaty należy wykazać, jakie konkretne czynności organu egzekucyjnego w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym miały wpływ na powstanie kosztów egzekucyjnych w ustalonej wysokości. W świetle powyższych regulacji, zdaniem Sądu I instancji, nie może budzić wątpliwości, że organy egzekucyjne, w związku z umorzeniem postępowania przeciwko zobowiązanej Spółce miały - co do zasady - prawo obciążyć wierzyciela powstałymi kosztami egzekucyjnymi. Kwestią sporną jest natomiast zasadność naliczenia, na podstawie 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, w sytuacji, gdy w wyniku dokonanych zajęć w istocie nie zostały wyegzekwowane żadne środki. Wątpliwości budzi także w ustalonym stanie faktycznym wysokość pobranej opłaty manipulacyjnej. WSA przypomniał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, który orzekł, że: - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; - art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. W uzasadnieniu ww. wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) TK wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. W rozpatrywanej przez Sąd sprawie w toku egzekucji nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Spółki w czterech bankach (Bank B SA, I Bank SA, B SA, A Bank SA), ponieważ od momentu wszczęcia egzekucji do jej zakończenia poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego, na zajętych rachunkach bankowych nie było środków pieniężnych (lub salda były ujemne) - umożliwiających chociażby częściowe zaspokojenie wierzyciela. A skoro przepisy ustawy egzekucyjnej nie przewidują opłaty za zajęcie rachunku bankowego, a jedynie za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, to nie było podstaw do naliczenia opłaty w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Podkreślić wypada, iż z zapatrywaniem tym organ nadzoru nie polemizował, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Organ stwierdził jednakże, iż w banku I SA w dacie dokonania zajęcia na rachunku bankowym zobowiązanej znajdowała się kwota 0,09 zł (dziewięć groszy). Z tej przyczyny organ uznał to zajęcie za skuteczne i stwierdził, że zasadnie naliczono z tego tytułu opłatę egzekucyjną w wysokości 21.375 zł. W ocenie Sądu I instancji z takim poglądem nie sposób się zgodzić. Organ egzekucyjny zajął konto bankowe zobowiązanej, na którym nie było środków pieniężnych podlegających pobraniu. Zajęcie rachunku bankowego, na którym znajduje się kwota 9 groszy nie może doprowadzić do realizacji zajęcia i zaspokojenia wierzyciela w żadnym, najmniejszym nawet stopniu. Uznanie tego zajęcia za skuteczne (a co za tym idzie pobranie opłaty w wysokości 21.375 zł) wypacza nie tylko rozumienie treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., ale i sens zaprezentowanego wyżej stanowiska sądów administracyjnych, wypracowanego na gruncie tej regulacji. Sąd podał, że rozpoznając sprawę ponownie, Organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę tę okoliczność, a także wszystkie sformułowane wcześniej wskazania, w tym związane z rozumieniem skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zapadłego w sprawie SK 31/14. Rolą organu nadzoru będzie zbadanie, czy koszty egzekucyjne ustalone na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Jeżeli zaś tak nie jest, organ powinien wyartykułować, w jakim zakresie należy dokonać miarkowania kosztów egzekucyjnych. Rezultat wszystkich tych ustaleń powinien znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu ponownego postanowienia wydanego w sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach złożył skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ zrzekł się rozpoznania sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 w związku z art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych, w sytuacji w której prawidłowa wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 ustawy, przy uwzględnieniu treści art. 64 § 9 pkt 2 oraz art. 80 § 1 i 2 prowadzi do wniosku, że dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wystarczające jest doręczenie stosownego zawiadomienia bankowi, gdyż stan środków finansowych na rachunku bankowym nie jest przesłanką dokonania zajęcia wierzytelności na rachunku i pozostaje bez jakiegokolwiek znaczenia - nie tylko dla skuteczności zastosowania tego środka, ale też - co istotne - dla powstania obowiązku uiszczenia opłaty egzekucyjnej, a wraz z nim zaistnienia podstaw do jej naliczenia; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w związku z art. 190 ust. 1 i ust. 3 Konstytucji przez niezastosowanie ich przy ocenie podstawy prawnej do obciążenia strony skarżącej kosztami postępowania egzekucyjnego, pomimo, że stwierdzona wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2014 r., SK 31/14 niezgodność wymienionych przepisów z Konstytucją miała miejsce jedynie w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej, a zatem nie odnosi się do stanu faktycznego sprawy, gdyż okoliczności związane z następstwami braku ograniczeń w zakresie ustalania maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych, na które zwraca uwagę w swym orzeczeniu Trybunał Konstytucyjny, nic mają odzwierciedlenia w jej ramach; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w związku z powołanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji uznanie, że organ określił wysokość kosztów w sposób naruszający standardy określone w wyroku Trybunału, gdyż nie odniósł się do stopnia efektywności, poziomu skomplikowania oraz nakładu pracy przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, co nie znajduje uzasadnienia w brzmieniu wymienionych przepisów. II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 oraz art. 18 u.p.e.a., a także art. 6 K.p.a., przez nakazanie organowi ustalania wysokości kosztów egzekucyjnych w odniesieniu do stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, co w konsekwencji oznacza wycenę tych kosztów i nie znajduje uzasadnienia w brzmieniu wymienionych przepisów. W uzasadnieniu podano argumenty na poparcie zarzutów postawionych w petitum wniesionego środka zaskarżenia. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Narodowe Centrum Badań i Rozwoju w Warszawie wniosło o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Jednocześnie wyrażono zgodę na skierowanie sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy dopuszczalności obciążenia wierzyciela przez organ egzekucyjny kosztami egzekucyjnymi w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 - w wysokości 25 650 zł, powstałymi w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec zobowiązanej spółki A Sp. z o.o. w G., które postanowieniem organu egzekucyjnego z dnia [...] października 2019 r. zostało umorzone na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. ze względu na jego bezskuteczność. Na powyższe koszty egzekucyjne składały się: opłata manipulacyjna w wysokości 4 275 zł - pobrana na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz opłata za dokonanie czynności zajęcia rachunku bankowego na którym znajdowało się 9 groszy w wysokości 21.375 zł pobrana na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł m.in., że art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej, są niezgodne z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. Sąd I instancji nie zgodził się z organem egzekucyjnym, że ustalenie kosztów egzekucyjnych w przedmiotowej sprawie z tytułu zajęcia rachunku bankowego respektowało powyższy wyrok TK, było adekwatne do nakładu pracy i poziomu skomplikowania czynności zajęcia wierzytelności. WSA wskazał, że punktem wyjścia przyjętej metody wyliczenia kosztów postępowania egzekucyjnego obciążających wierzyciela był przepis art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. przewidujący pobranie za zajęcie nieruchomości - 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34 200 zł. Dla stawki 8% przyjętej w art. 64 § 1 pkt 6 ustawy egzekucyjnej maksymalną kwotą jest 34.200 zł, to 5% za zajęcie rachunku bankowego wyniesie 21.375 zł. Górna granica natomiast opłaty manipulacyjnej wg 1% stopy daje kwotę 4.275 zł. zł od każdego tytułu wykonawczego. Przy czym , jak podkreślił organ, żadna z naliczonych opłat wskazanych wyżej granic nie naruszała. Zdaniem WSA, określenie kosztów egzekucyjnych w łącznej wysokości 25 650 zł, pozostaje w rażącej dysproporcji z rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego oraz w sposób nie budzący wątpliwości, narusza równowagę między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Według Sądu I instancji tak ustalone koszty egzekucyjne nie przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust.1 i art. 84 Konstytucji. Z kolei skarżący kasacyjnie organ stoi na stanowisku, że ponieważ na rachunku bankowym w chwili zajęcia znajdowały się środki w wysokości 0,09 PLN oznacza, że nastąpiło faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnej na rachunku bankowym. Tym samym, w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, przyjęcie przez WSA, że nie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności świadczy o błędnej wykładni art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a. Odnosząc się do tak sprecyzowanego przedmiotu sporu w aspekcie postawionych zarzutów kasacyjnych należy stwierdzić, że choć skarżący kasacyjnie organ przytoczył rozważania zawarte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 marca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, a także podał skutki tego orzeczenia, to jednak należy przyznać rację Sądowi I instancji, że w świetle powyższego wyroku, dla określenia wysokości opłaty egzekucyjnej nie może być zupełnie obojętny stan środków na zajętym przez organ egzekucyjny rachunku bankowym zobowiązanego w sytuacji, gdy – tak jak w tej sprawie – stan ten wynosił 0,09 zł. Interpretacja skarżącego kasacyjnie organu pomija również, jak słusznie podnosi się w odpowiedzi na skargę kasacyjną, zasadę celowości wyrażoną w art. 7 § 2 u.p.e.a., która sprzeciwia się pobieraniu opłat za czynności, co do których już przed ich podjęciem można stwierdzić, że nie doprowadzą one do przymusowego wyegzekwowania należności w wysokości przewyższającej wydatki egzekucyjne. Trybunał Konstytucyjny w omawianym orzeczeniu zwrócił uwagę, że opłaty powinny być tak skonstruowane, aby mobilizować organ egzekucyjny do podejmowania szybkich i sprawnych działań, aby zapobiegać sytuacjom, gdy opieszałe działanie organu egzekucyjnego "nagradzane" jest zwiększeniem opłat egzekucyjnych. Gdy chodzi natomiast o zarzuty dotyczące określenia wysokości opłaty manipulacyjnej to należy przyznać rację organowi, że opłata ta jest naliczana niezależnie od zastosowanych środków egzekucyjnych oraz wyegzekwowania jakichkolwiek kwot na poczet dochodzonej wierzytelności. Tym niemniej, rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego w tym przedmiocie nie realizują - w ocenie NSA - dyrektyw wykładni przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) w zakresie kosztów egzekucyjnych (w tym wypadku opłaty manipulacyjnej) wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2018 r., sygn. akt SK 31/14. Z uzasadnienia wyroku wynika, że opłata manipulacyjna - pobierana na początku postępowania egzekucyjnego - jest swoistym ryczałtem i stanowić ma zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne. Skoro tak, to ustalana jest ona w sposób niezwiązany z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego, intensywnością podejmowanych w jego toku czynności, ich rezultatów czy innych czynników, które mogłyby wpływać na jej wysokość (bo na etapie pobierania opłaty manipulacyjnej parametry te są jeszcze nieznane). Zdaniem Trybunału, dopuszczalne jest również stosowanie stawek stosunkowych (procentowych) opłat, które uzależnione są od kwoty egzekwowanej należności, a nie od indywidualnej sytuacji zobowiązanego lub nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań. Jednak - jak zauważył Trybunał - brak określenia górnej granicy opłat, w tym opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (np. w wypadku egzekwowania należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika czy też wierzyciela, który je ponosi, stają się jedynie finansową represją. Na tym tle zapadało już wiele wyroków. W większości judykatów składy orzekające opowiedziały się za możliwością pobierania opłat z zachowaniem odpowiedniej proporcji. W tej grupie można odnotować orzeczenia, w których wskazano na konieczność miarkowania tych opłat, uzależniając ich wysokość od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania (zob. wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 693/15; z 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 914/16; z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2621/17; z 14 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3700 i 3701/18; z 10 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 869/18), orzeczenia prezentujące pogląd, że obowiązują tylko stawki minimalne opłat i tylko one mogą być stosowane przez organ egzekucyjny (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17), a także orzeczenia wskazujące, że skoro Trybunał Konstytucyjny zakwestionował tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, miarkowanie tych opłat może odnosić się tylko do przypadków przekraczania rozsądnych granic, których wyznaczenie może nastąpić z zastosowaniem obiektywnego kryterium w postaci maksymalnej stawki opłaty za zajęcie nieruchomości, z uwzględnieniem jednak mniejszego stopnia skomplikowania innych czynności egzekucyjnych, odzwierciedlonego w przewidzianej w odnośnych przepisach niższej stawce procentowej (wyroki NSA: z 20 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 2094/18; z 24 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 407/19; z 26 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2549/17, z 4 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 1301/21, z 28 maja 2020 r., sygn. akt I GSK 1945/19). Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. NSA podziela co do zasady ostatni ze wskazanych poglądów (dominujący w orzecznictwie), niemniej na użytek niniejszej sprawy podkreśla, że są istotne różnice pomiędzy opłatą za czynności egzekucyjne (opłatą egzekucyjną, o której mowa w art. 64 § 1-5 u.p.e.a.) i opłatą manipulacyjną (art. 64 § 6 u.p.e.a.). Różnice te powinny być szczególnie zaznaczone, jeśli chodzi o sposób ustalania maksymalnego pułapu, o jakim mowa powyżej. Według NSA, opłata pobierana za stosowanie środków egzekucyjnych (opłata egzekucyjna), z czym wiąże się określone zaangażowanie organu, nie może być kalkulowana w identyczny sposób co ryczałt za niesprecyzowane kwotowo wydatki organu za podejmowane przy stosowaniu tych środków za podejmowane przy stosowaniu tych środków czynności manipulacyjne (te bowiem wydatki, które można określić co do wartości, z zasady są pobierane odrębnie, na podstawie art. 64b § 1 u.p.e.a.). Na gruncie tej sprawy, przyjmując, że ustalona procentowo wobec wartości egzekwowanej kwoty należność nie przekracza wskazanego maksymalnego pułapu kwotowego organ uznał, że jest ona właściwie określona i pobrał ją od wierzyciela w każdej z równolegle prowadzonych spraw egzekucyjnych. W ocenie NSA, tak ustalona opłata manipulacyjna nie realizuje celów, jakim zgodnie z założeniem ustawodawcy ma służyć. W żadnym bowiem razie nie pozostaje ona proporcjonalna w stosunku do wydatków organu związanych z czynnościami podejmowanymi w postępowaniu egzekucyjnym (nie tylko w tym konkretnym, w którym oceniane jest zaskarżone postanowienie, ale w każdym, niezależnie od stosowanych w nim środków egzekucyjnych). Ma zatem charakter fiskalny, represyjny, czemu wyraźnie sprzeciwił się Trybunał w wyroku SK 31/14. W ocenie Sądu, akceptowany w orzecznictwie zabieg arytmetyczny dla ustalenia kwoty maksymalnej opłaty (w odniesieniu do kwoty maksymalnej dla czynności zajęcia nieruchomości) może być adekwatny, ale wyłącznie dla opłaty egzekucyjnej za dokonanie innych czynności egzekucyjnych wymienionych w art. 64 § 1, ale nie dla opłaty manipulacyjnej. Zaakcentować należy, że opłata manipulacyjna ma charakter wydatku związanego z koniecznością zapewnienia funkcjonowania aparatu egzekucyjnego, którego zadaniem jest doprowadzenie do wykonania obowiązku wynikającego z przepisów prawnych lub orzeczeń organów administracji publicznej lub sądów. Jakkolwiek jest ona w założeniu pobierana od każdego tytułu wykonawczego (co ma ułatwić jej naliczanie) i niezależnie od efektywności działań organu egzekucyjnego, to jednak w żadnym razie nie może przekraczać wartości wydatków relatywnych do zakresu niezbędnych czynności związanych z obsługą jednego tytułu wykonawczego. W omawianym wyroku SK 31/14 Trybunał nie wypowiadał się w kwestii niezgodności z Konstytucją art. 64 § 3 u.p.e.a., a tym samym i zdania 2 art. 64 § 6 u.p.e.a. Opłaty manipulacyjnej nie można zatem oceniać w stosunku do ilości toczących się równolegle spraw, w oparciu o różne tytuły wykonawcze, nawet jeśli podejmowane w nich czynności są analogiczne. Organ egzekucyjny miał bowiem, co do zasady podstawę do tego, aby wyliczyć należną opłatę manipulacyjną oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego. Niemniej podkreślić również trzeba, że w oparciu o wskazane tytuły wykonawcze, NCBR realizując swoje obowiązki z zakresu ustawy o finansach publicznych, wszczęła (ostatecznie nieefektywne) postępowanie egzekucyjne. Organ czyni w sprawie z tego zarzut, ale - jak wskazuje na to nowelizacja ustawy egzekucyjnej (art. 64 § 3 pkt 3 u.p.e.a.) - powinna być to co najmniej podstawa do rozważenia, czy istnieje w takim wypadku realna potrzeba pobierania opłaty manipulacyjnej. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ rozważy powyższe kwestie i uwzględni przedstawioną wykładnię przepisów ustawy egzekucyjnej, która realizuje wytyczne wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 31/14. Mając powyższe na uwadze, wszystkie zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania, jak również prawa materialnego należy uznać za niezasadne. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego w wysokości 360 zł, obejmujących wynagrodzenie pełnomocnika NCBR będącego radcą prawnym orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 września 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).