I FSK 2022/16

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 2431/15 w sprawie ze skargi H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z 17 sierpnia 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2431/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 września 2015 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 29 kwietnia 2015 r. o zaliczeniu na podstawie art. 62 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 578 ze zm., dalej: "O.p.") nadpłaty w kwocie 494 zł., wynikającej ze złożonej 3 marca 2014 r. deklaracji PIT -37 na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za maj 2004 r. Zdaniem Sądu zaistniały przesłanki do zaliczenia nadpłaty na poczet wskazanego wyżej zobowiązania. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj 2004 r. na dzień powstania nadpłaty było zobowiązaniem o najwcześniejszym terminie płatności. W tym dniu bowiem strona posiadała nieuregulowaną, wymagalną zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2004 r. w kwocie 16.408, 80 zł., wynikającą z decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 sierpnia 2011 r. Prawidłowo również - w ocenie Sądu pierwszej instancji - zastosowano art. 55 § 2 O.p. dokonując proporcjonalnego podziału kwoty zaliczonej wpłaty na zaległość oraz odsetki od tej zaległości. 2. W skardze kasacyjnej skarżący wyrokowi Sądu pierwszej instancji, zarzucił: - naruszenie prawa materialnego przez pominięcie przy wyrokowaniu przepisu art. 54 § 1 pkt 1 O.p. traktującego o nienaliczaniu odsetek za okres zabezpieczenia zobowiązań, co ma bezpośredni wpływ na stan i rzetelność rozrachowań ww. kwoty 494 zł oraz następstw w zakresie prawidłowego określenia salda/stanu egzekwowanych zaległości; - naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności w świetle nie uwzględnienia zarzutów skargi pomimo wskazania przesłanki naruszenia prawa jak w pkt 1 przez organ przy wydaniu zaskarżonych postanowień; tj. art. 106 § 4 i 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z. 2017 r. poz. 1369 ze zm. dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 232 i art. 233 Kodeksu postępowania cywilnego. W oparciu o tak przedstawione zarzuty skarżący wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach i wydanie orzeczenia uchylającego zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30.09.2015 r. oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 29.04.2015 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.. 3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. 4.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego podlegały naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów, które oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. 4.2. Dla wyjaśnienia sposobu rozstrzygnięcia o skardze kasacyjnej w niniejszej sprawie, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnione pozostaje przytoczenie kilku uwag ogólnych dotyczących zasad sporządzania skarg kasacyjnych, gdyż zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczają zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Naczelny Sąd Administracyjny władny jest bowiem do badania tylko tych zarzutów, które zostały wyraźnie określone w skardze kasacyjnej. Stąd rozważania w tym zakresie należy rozpocząć uwagą, że skarga kasacyjna stworzona została jako sformalizowany środek prawny, czego dowodzą regulacje dotyczące zasad jej sporządzania zawarte w art. 175 p.p.s.a. (stanowiące o bezwzględnym wymogu sporządzenia jej przez profesjonalistów) oraz art. 176 p.p.s.a. określający wymogi skargi kasacyjnej. Z art. 176 wynika, że wymogiem skargi kasacyjnej jest zarówno przytoczenie podstaw kasacyjnych, jak i ich uzasadnienia w taki sposób, by korespondowało ono ze sformułowanymi w niej zarzutami. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zasadniczo zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych, przez przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - także wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe obliguje stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania zarówno samych zarzutów kasacyjnych, jak i ich uzasadnienia. 4.3. Odnosząc powyższe uwagi ogólne do skargi kasacyjnej w sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zostały w niej sformułowane zarzuty naruszenia art. 54 § 1 pkt 1 O.p. (w ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego) oraz art. 106 § 4 i 5 p.p.s.a. w związku z art. 232 i art. 233 K.p.c. (jako zarzut procesowy). Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Drugi stanowi, że fakty powszechnie znane sąd bierze pod uwagę nawet bez powołania się na nie przez strony (§ 4) oraz, że do postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3, stosuje się odpowiednio przepisy kodeksu postępowania cywilnego (§ 5). Podkreślenia wymaga, że art. 106 § 5 p.p.s.a. przewiduje odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, ale tylko do postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. Przepis ten stanowiący wyjątek od zasady, że sąd administracyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego (kontrola legalności zaskarżonego aktu administracyjnego opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a.), przewiduje możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów. I tylko wtedy, gdy sąd przeprowadza tego rodzaju dowód, stosownie do art. 106 § 5 p.p.s.a., stosuje odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego. 4.4. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie przeprowadzał postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., w związku z czym nie mógł dopuścić się zarzucanego naruszenia § 4 i § 5 tego artykułu oraz art. 232 i art. 233 K.p.c. W konsekwencji zarzut kasacyjny w tym zakresie uznać należało za nieuzasadniony. Należy przy tym wyjaśnić, że ewentualne uchybienie Sądu pierwszej instancji, polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu uzupełniającego z dokumentu mogłoby być zwalczane zarzutem naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2006 r., sygn. akt I FSK 1071/05 dostępny w internetowej bazie na stronie: www.orzeczeniansa.gov.pl). Jednak zarzut naruszenia tego przepisu nie został postawiony w rozpatrywanej skardze kasacyjnej, a - jak wskazano na wstępie - zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, nie może więc samodzielnie uzupełniać zarzutów tej skargi, ani ich uściślać bądź w inny sposób korygować. 4.5. Z podobnych jak wyżej powodów, Sąd pierwszej instancji nie mógł również naruszyć art. 54 § 1 O.p. ponieważ nie stosował tego przepisu przy kontroli zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku znajdujemy jedynie rozważania o prawidłowości zastosowania art. 55 i art. 62 O.p., brak natomiast jakichkolwiek rozważań o art. 54 § 1 O.p. W efekcie bez powołania się na naruszenie właściwych przepisów procedury sądowo-administracyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny nie miał podstaw prawnych do oceny, czy Sąd pierwszej instancji naruszył powołany przepis nie rozważając możliwości jego zastosowania w sprawie. W tym kontekście wtórnym uchybieniem jest brak wskazania formy naruszenia tego przepisu (błędnej wykładni lub niewłaściwego zastosowania), który to obowiązek wprost wynika z art.174 pkt 1 p.p.s.a. 4.6. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji dokonał analizy wszystkich okoliczności stanu faktycznego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Prawidłowo uznał, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia, które skutkowałoby koniecznością uchylenia zapadłego rozstrzygnięcia. Z tych względów na podstawie art.184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. .