V SA/Wa 1421/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Dariusz Czarkowski (spr.), Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 1 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia ... lipca 2020 r. nr ... w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] z dnia [...] lipca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem IAS", "organem"), uchylił w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. (dalej zwany "organem egzekucyjnym") z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] o obciążeniu wierzyciela – Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej zwany "Wierzycielem", "Prezesem PFRON") kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] do [...] do [...] , [...] do [...] , [...] wystawionych na G. sp. z o.o. (dalej zwana "Zobowiązaną") w kwocie 12.172,30 zł i określił wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających Prezesa Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z tytułu prowadzonej egzekucji wobec majątku Zobowiązanej na kwotę 11.164,60 zł. Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku Zobowiązanej na podstawie wystawionych przez Prezesa PFRON tytułów wykonawczych z dnia 15 lutego 2017 r. nr [...] do [...] , [...] do [...] , z dnia 13 marca 2017 r. nr [...] do [...] , i z dnia 8 maja 2017 r. nr [...] . W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego organ egzekucyjny dokonał zajęć rachunków bankowych w różnych bankach. Bank [...] S.A. poinformował o braku środków na rachunku (w dniu 17 marca 2017 r. oraz w dniu 24 maja 2017 r.) oraz o zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej (w dniu 28 września 2019 r.). W ostatnim przypadku poinformował o tym S. S.A., który przejął B. S.A.) Postanowieniem nr [...] z dnia [...] grudnia 2019 r., Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] do [...] , [...] do [...] , [...] do [...] , [...] . Zawiadomieniem z dnia 17 stycznia 2020 r. organ egzekucyjny poinformował Wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego. Pismem z dnia 24 stycznia 2019 r. Prezes PFRON złożył wniosek o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. W związku z powyższym, postanowieniem nr [....] z dnia [...] lutego 2020 r., organ egzekucyjny obciążył Wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie w/w tytułów, w kwocie 12.172,30 zł. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ egzekucyjny, po przytoczeniu stosownych przepisów prawa, normujących kwestie związane z ponoszeniem kosztów egzekucyjnych, stwierdził, że wobec umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie niniejszych tytułów wykonawczych, w sprawie tej wystąpiła przesłanka obciążenia wierzyciela kosztami, określona w art. 64c § 4 u.p.e.a. Pismem z dnia 19 lutego 2020 r. Wierzyciel złożył zażalenie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Strona podniosła, że brak było podstaw do naliczenia i pobrania opłaty egzekucyjnej za dokonanie czynności egzekucyjnych, o których mowa w art. 64 § pkt 4 u.p.e.a., albowiem wskutek wystosowanych przez organ egzekucyjny zawiadomień o zajęciach nie doszło de facto do zajęcia jakiejkolwiek wierzytelności. Zdaniem Wierzyciela, skoro na zajętym rachunku bankowym nie było środków, którymi Dłużnik mógł dysponować, nie istniała tym samym wierzytelność wobec banku. Organ egzekucyjny nie mógł dokonać zajęcia wierzytelności, której nie było. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. , uchylił w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] o obciążeniu wierzyciela – Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych kosztami postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie w/w tytułów wykonawczych wystawionych na G. sp. z o.o. w kwocie 12.172,30 zł i określił wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających Prezesa Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z tytułu prowadzonej egzekucji wobec majątku Zobowiązanej na kwotę 11.164,60 zł. Dyrektor IAS wskazał, odnosząc się do stanowiska wierzyciela, że w postępowaniu nie doszło do zajęcia wierzytelności, iż koszty egzekucyjne nie są zależne od wyegzekwowania wierzytelności, bo zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego następuje z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego i obejmuje również kwoty, których nie było na rachunku w chwili dokonania zajęcia. Odnosząc się natomiast do zarzutów dotyczących nieustalenia kosztów egzekucyjnych z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14., Dyrektor IAS zauważył, że w ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny nie podważył zasadności naliczania kosztów egzekucyjnych za dokonane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne, a jedynie wskazał na konieczność określenia ich granicy stosownie do ich pracochłonności i kosztowności. Trybunał bowiem stwierdził, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. W postanowieniu tym Dyrektor IAS dokonał również obniżenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Zaprezentował przy tym poprawne wyliczenie kosztów zamieszczone w tabeli. Od przedmiotowego postanowienia Prezes PFRON wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze zarzucił naruszenie przepisów postępowania: 1) naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie przez organ kosztów egzekucyjnych od zajęć rachunków bankowych pomimo, iż nie doszło w istocie do zajęcia wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych, albowiem na rachunkach bankowych nie było żadnych środków, co oznacza, iż organ nie zajmując żadnej wierzytelności przysługującej Skarżącemu wobec banków nie powinien ustalić z tego tytułu kosztów egzekucyjnych; 2) naruszenie art. 138 § 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks Postępowania Administracyjnego oraz art. 18 i art. 64c § 1, § 4 i § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez uchylenie przez Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w W. zaskarżonego postanowienia Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2020 r., którym obciążono Wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 12.172,30 zł., a następnie uchylenie postanowienia z dnia [...] lipca 2020 r. znak: [...] , w którym orzekł o obciążeniu Prezesa Zarządu PFRON kosztami egzekucyjnymi w postępowaniu prowadzonym wobec G. sp. z o.o. w kwocie 11.164,60 zł - które to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy tak sformułowanych zarzutach Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie od organu na rzecz Prezesa PFRON kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, zwana dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 powołanej wyżej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez Sąd przepisów prawa, wskazanego w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Mając na uwadze ww. kryteria kontroli sądowej stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu. Warunki rozpoznania sprawy w postępowaniu uproszczonym ustawodawca określił w art. 119 p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w postępowaniu egzekucyjnym. Przedmiotem sporu jest prawidłowość ustalenia kosztów egzekucyjnych wynikających z prowadzenia postępowania egzekucyjnego przeciwko G. sp. z o.o., na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela będącego Skarżącym w sprawie. Sąd w składzie niniejszym uznaje, że organy egzekucyjne, w związku z umorzeniem postępowania przeciwko zobowiązanej, miały prawo, co do zasady obciążyć Skarżącego powstałymi opłatami egzekucyjnymi jak również opłatą manipulacyjną, które to opłaty składają się na koszty egzekucyjne. Kwestia kosztów egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym uregulowana jest w Rozdziale 6 Działu I ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny pobiera zgodnie z art. 64 § 1 i 6 u.p.e.a. opłaty za dokonane czynności egzekucyjne i opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości określonej w tych przepisach. W art. 64c § 1 u.p.e.a. została ustanowiona generalna zasada, że opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a u.p.e.a., wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny, stanowią koszty egzekucyjne, które obciążają zobowiązanego. Te koszty egzekucyjne podlegają przymusowemu ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji dopuszcza jednak wyjątki od tej zasady polegające na tym, że koszty będzie ponosił wierzyciel lub organ egzekucyjny (art. 64c § 2 - 4 ustawy egzekucyjnej). Art 64c § 4 upea stanowi, że wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 4b oraz art. 64e § 4a u.p.e.a. W sprawie taki wyjątek nastąpił i organ egzekucyjny obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Stosownie do treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Natomiast § 9 ww. przepisu stanowi, że obowiązek uiszczenia opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności powstaje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Zgodnie z art. 80 § 1 zd. pierwsze u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Zgodnie zaś z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1 i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Ponadto w art. 81 ust. 1 i ust. 1a u.p.e.a. wyjaśniono, że zajęcie wierzytelności jest skuteczne w odniesieniu do rachunków bankowych zobowiązanego prowadzonych przez bank, niezależnie od tego, czy organ egzekucyjny wskazał w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 80 § 1, numery tych rachunków. Zajęcie wierzytelności jest skuteczne w odniesieniu do rachunku bankowego prowadzonego dla kilku osób fizycznych, którego współposiadaczem jest zobowiązany. Zatem z powyższej konstrukcji przepisów wynika, że nie jest konieczne wyegzekwowanie należności, aby zajęcie było skuteczne. Ustawodawca w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. użył określenia "egzekwowanej" a nie "wyegzekwowanej" należności. Dlatego też, w ocenie Sądu, ustawodawca nie uzależnił możliwości naliczenia opłaty egzekucyjnej od faktycznego wyegzekwowania wierzytelności. Zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Przewidziana art. 64 § 6 u.p.e.a. oplata manipulacyjna stanowi szczególny rodzaj opłaty pobieranej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych i jak wskazuje powołany przepis wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. Obowiązek uiszczenia ww. opłaty manipulacyjnej powstaje, co do zasady, z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Natomiast zgodnie z art. 64 § 10 zdanie drugie u.p.e.a., jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem uiszczenia opłaty za zajęcie. W ocenie Sądu, mimo możliwości obciążenia Strony (wierzyciela) opłatą manipulacyjną i opłatą za dokonane czynności egzekucyjne, to wydając swoje rozstrzygnięcie organy orzekające powinny uwzględnić w nim ocenę odnoszącą się do konstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. wyrażoną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku sygn. SK 31/14 i skutek jaki wyrok ten wywiera w odniesieniu do możliwości określenia kosztów egzekucyjnych w myśl tych przepisów. W odniesieniu do art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., jak również art. 64 § 6 upea Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. SK 31/14 orzekł m.in., że: 1. Art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599) w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 2. Art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 3. Art. 64 § 8 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 4. Art. 64 § 1 pkt 1-5, 7, 11, 12 i art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, nie są niezgodne z art. 217 Konstytucji. TK w uzasadnieniu wyroku wyjaśnił, że: "dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych. Trybunał Konstytucyjny, jako "ustawodawca negatywny", nie ma w tym zakresie kompetencji." Dodać także należy, że wyrok TK zapadł w sprawie, w której doszło do umorzenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na uregulowanie należności przez zobowiązanego poza postępowaniem egzekucyjnym. Należy wskazać, że w wyroku SK 31/14, nie była kwestionowana sama możliwość pobierania opłaty egzekucyjnej, czy manipulacyjnej w razie bezskuteczności egzekucji ani też możliwość obciążania nią wierzyciela - w sytuacji, gdy nie można ich ściągnąć od zobowiązanego, a jedynie fakt braku określenia górnej granicy tych opłat. Podkreślenia również wymaga, że w odniesieniu do charakteru wyroku TK o sygn. akt SK 31/14 i jego skutków w zakresie dalszego stosowania zakwestionowanych przepisów u.p.e.a., wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 marca 2018 r. sygn. II FSK 2206/17. NSA wskazał, że "Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest bowiem wyrokiem zakresowym, co wyraźnie wynika z jego sentencji. Wyrok ten - w przeciwieństwie do klasycznego wyroku uznającego zaskarżony przepis za niezgodny z Konstytucją - nie powoduje utraty mocy zaskarżonego przepisu. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją, ale tylko w granicach (w zakresie) określonych w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie może, a nawet - musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu. Jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany (w szczególności przez organy i sądy) zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału". Organ egzekucyjny w przedmiotowej sprawie zastosował art. 64 § 1 pkt 4 i 64 § 6 u.p.e.a. Przepisy te, jak wynika z powyższego wyroku TK, zostały uznane za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. W rezultacie ustawodawca winien określić maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., jak również opłaty manipulacyjnej o jakiej mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a. Dopóki jednak ustawodawca nie wprowadzi stosownych zmian, organy egzekucyjne powinny każdorazowo analizować powstałe w sprawie koszty egzekucyjne oraz zasadność obciążenia nimi stron postępowania zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego i w taki sposób, aby nie można było zarzucić im naruszenia zasad określonych w tym wyroku. Tak więc ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, które mają obciążyć wierzyciela, organy egzekucyjne powinny wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego poszczególnych czynności egzekucyjnych, przy uwzględnieniu ich pracochłonności i czasochłonności, mając na względzie, aby ustalone koszty nie pozostawały w oderwaniu od nakładów pracy organu. Zdaniem Sądu, dokonując oceny, czy koszty egzekucyjne są właściwe w danej sprawie, należy brać pod uwagę nie tylko faktycznie poniesione wydatki, ale uwzględnić również fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu. Sąd podziela stanowisko zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2020 r., wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/Po 752/19, zgodnie z którym opłaty egzekucyjne nie stanowią daniny publicznej o charakterze podatkowym. Cechą charakterystyczną odróżniającą opłatę od podatku jest jej odpłatność. Podatek jako danina nieodpłatna nie wiąże się z żadnym bezpośrednim świadczeniem wzajemnym na rzecz podatnika. Natomiast opłaty pobierane są w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów administracji publicznej. W ocenie Sądu, wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. powinna uwzględniać kwestię ekwiwalentności świadczenia wzajemnego, wynikającą z charakteru czynności organów egzekucyjnych. Opłaty za czynności egzekucyjne ustawodawca wiąże z podejmowaniem i dokonywaniem czynności egzekucyjnych, czyli ze stosowaniem środków bezpośrednio prowadzących do wykonania egzekwowanego obowiązku. Z kolei opłata manipulacyjna stanowi zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne dokonane w toku prowadzonej egzekucji. Zgodnie z art. 64c § 4 u.p.e.a. wierzyciel pokrywa koszty postępowania egzekucyjnego, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Przedmiotowa regulacja nie wymienia przyczyn niemożliwości ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego, nie rozróżnia w tym przedmiocie powodów faktycznych i prawnych. W tej sytuacji wierzyciel nie tylko nie odzyskuje od zobowiązanego dochodzonej w toku postępowania egzekucyjnego należności, ale jest obciążany kosztami bezskutecznej egzekucji. Dlatego też oprócz wskazania podstawy prawnej obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, organ egzekucyjny winien wziąć pod uwagę, czy rozstrzygnięcie o kosztach będzie zgodne z zasadami ogólnymi postępowania egzekucyjnego zawartymi w ustawie, w szczególności zasadą celowości postępowania, tj. czy nie obciąża się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo, że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych. Zatem zasady ogólne postępowania egzekucyjnego muszą być brane pod uwagę przy wydaniu orzeczenia w zakresie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi (prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 26 listopada 2014 r., I SA/Po 638/14, od którego NSA oddalił skargę kasacyjną ww. wyrokiem; CBOSA). W przypadku egzekwowania należności pieniężnych postępowanie egzekucyjne powinno doprowadzić, co do zasady, do odzyskania należności od zobowiązanego, zatem majątek wierzyciela powinien ulec powiększeniu, a nie uszczupleniu. Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny jest obowiązany do podejmowania środków egzekucyjnych zmierzających bezpośrednio do wykonania obowiązku. Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, że nie zajęto żadnej wierzytelności, a rachunek bankowy należy wskazać, że środek egzekucyjny nie staje się bezskuteczny, gdy na rachunku bankowym zobowiązanego nie ma pieniędzy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1978/09 czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1098/18). Sąd w tym zakresie podziela stanowisko, zgodnie z którym "wierzytelność" to prawo, przeciwieństwem zaś wierzytelności jest zobowiązanie, czyli dług, co znajduje uzasadnienie w definicji terminu "wierzyciel"", zawartej w art. 1a pkt 13 u.p.e.a., w myśl której przez "wierzyciela" należy rozumieć podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. A więc "wierzytelność"" oznacza prawo do żądania spełnienia świadczenia (pieniężnego lub niepieniężnego) z określonego stosunku zobowiązaniowego - tutaj, z umowy rachunku bankowego - przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika (banku) i składające się z jednego lub wielu roszczeń lub praw kształtujących. Samo więc zajęcie rachunku bankowego nie pozbawia zobowiązanego statusu prawnego bycia "posiadaczem rachunku bankowego"" o jakim mowa w art. 50 ustawy - Prawo bankowe, a wyłącznie ogranicza zobowiązanego w zakresie prawa co do swobodnego dysponowania "kwotami" (wierzytelnością pieniężną), które znajdują się na rachunku bankowym w chwili zajęcia lub, które zostaną wpłacone po dokonaniu zajęcia. Organ egzekucyjny, realizując wniosek wierzyciela, zajmuje - w celu przymusowego wyegzekwowania dochodzonej należności - wierzytelność, tj. prawo zobowiązanego do żądania wypłaty określonej sumy pieniężnej z rachunku bankowego, i w wyniku tego "zajęcia" (w kontekście definicji "zajęcia egzekucyjnego", stosownie do art. 1a pkt 18 u.p.e.a.) wstępuje w prawa zobowiązanego w zakresie tylko swobodnego dysponowania (zarządzania) kwotami, które w chwili zajęcia znajdowały się na rachunku bankowym lub, które po dokonaniu zajęcia wpłyną na rachunek bankowy, przy czym dysponuje nimi tylko do wysokości egzekwowanej należności, z wyjątkiem kwot wolnych od zajęcia zgodnie przepisami prawa. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego skutkuje nałożeniem - z mocy art. 80 § 1 u.p.e.a. - na rzecz dłużnika (banku) obowiązku obejmującego zakaz wypłat z rachunku bankowego - bez zgody organu egzekucyjnego - jakichkolwiek kwot na rzecz zobowiązanego, z wyjątkiem kwot wolnych od zajęcia, ma bowiem bank jako dłużnik obowiązek przekazać na rzecz organu egzekucyjnego (wykonującego wniosek egzekucyjny wierzyciela) kwoty znajdujące się na rachunku bankowym zobowiązanego, do wysokości egzekwowanej należności. A zatem, zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, o jakim mowa w art. 80 § 1 u.p.e.a., jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, natomiast konieczną przesłanką warunkującą skuteczność zastosowania tego środka egzekucyjnego (art. 1a pkt 12 lit. a) tiret czwarte u.p.e.a.), jest zawiadomienie zobowiązanego o jego zastosowaniu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 marca 2018 r., wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 1092/17). Mając powyższe na uwadze, należy przyjąć, iż do faktycznego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dochodzi z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności bez względu na znajdujące się na nim środki pieniężne. W niniejszej sprawie nadto S. S.A., który przejął B. S.A. po otrzymaniu zawiadomienie o zajęciu w dniu 28 września 2018 r., pismem z dnia 28 września 2018r. poinformował o zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową, a nie o braku środków na rachunku. W konsekwencji powyższa okoliczność świadczyłaby o zajęciu "niepustego" rachunku bankowego, wbrew zarzutom Skarżącego. Odnosząc wspomniane uwagi do zaskarżonego postanowienia, jak również postanowienia organu I instancji należy stwierdzić, że nie dokonano w nich oceny, czy koszty egzekucyjne są właściwe w danej sprawie, biorąc pod uwagę nie tylko faktycznie poniesione wydatki, ale uwzględniając również fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu, co skutkuje uznaniem naruszenia treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i § 6 tego przepisu. Nie spełnia tego warunku uzasadnienie wyliczenia kosztów przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, zgodnie z którym skoro przy skomplikowanej czynności zajęcia nieruchomości opłata wynosi 8%, nie więcej niż 34.200 zł, to przy czynności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego należy uwzględnić mniejszy nakład pracy przy zajęciu tych wierzytelności. Dlatego należy założyć, w związku z brakiem ustawowych regulacji, że opłata od zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego musi być mniejsza niż przy zajęciu nieruchomości w stopniu odpowiadającym przyjętej przez ustawodawcę maksymalnej stawki w kwocie 34.200,00 zł dla 8% opłaty. Skoro ustawodawca uznał, że 8% opłata dla zajęcia nieruchomości może wynosić maksymalnie 34.200,00 zł, a Trybunał Konstytucyjny tego nie zakwestionował, to w ocenie organu nadzoru istnieją podstawy do przyjęcia zachowując proporcje, że 5% opłata za zajęcie innej wierzytelności może wynosić maksymalnie 21.375,00 zł. Natomiast górna granica opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. wg 1% stopy daje kwotę 4.275,00 zł od każdego tytułu wykonawczego. Przy tak sformułowanym uzasadnieniu wyliczenia kosztów przez Dyrektora IAS mamy jedynie do czynienia z porównaniem ich maksymalnych wysokości w zależności od zastosowanego sposobu egzekucji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ zaś weźmie pod uwagę wywody zawarte w powyższym wyroku, w tym uwzględni, iż konieczne będzie zatem takie wyliczenie kosztów egzekucyjnych w zakresie opłat egzekucyjnych jak i opłaty manipulacyjnej ażeby okazały się one adekwatne do poniesionych wydatków jak również nakładu pracy organu egzekucyjnego mając na uwadze standardy wynikające z wyroku TK o sygn. akt SK 31/14. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt pkt 1 lit. c orzekł jak w sentencji wyroku (punkt 1 wyroku). Odnośnie wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także wynagrodzenie pełnomocnika (w tym przypadku radcy prawnego) reprezentującego stronę skarżącą, o czym stanowi art. 205 § 1 i § 2 p.p.s.a. Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz Skarżącego kwotę stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (100 zł) oraz wynagrodzenia radcy prawnego (480 zł), jak też zwrot uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł) (punkt 2 wyroku).