I FSK 895/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 października 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1118/17 w sprawie ze skargi S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 25 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dominik Mączyński Małgorzata Niezgódka-Medek Arkadiusz Cudak UZASADNIENIE 1. Skarga kasacyjna. 1.1. S.K., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 26 stycznia 2018 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 października 2017 r., I SA/Gd 1118/17. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 25 maja 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. 1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) polegające na wadliwej kontroli czynności organów obu instancji oraz przedstawieniu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, a w konsekwencji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo ewidentnego naruszenia przepisów przez organy administracji polegającego na: A) Przyjęciu, iż doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku na nieaktualny adres wynikający z CEiDG /ul. [...], G. / było doręczeniem prawidłowym B) Przyjęciu, iż Skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania C) Zaniechaniu wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, a przez to niewyjaśnieniu stanu faktycznego w zakresie dotyczącym prawidłowości doręczenia decyzji daty faktycznego doręczenia decyzji, zachowania terminu do wniesienia odwołania D) Przeprowadzeniu postępowania w sposób sprzeczny z ustawową i naczelną zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. 1.3. Mając powyższe na uwadze wniesiono m.in. o uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku w całości i uznanie, iż odwołanie od Decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku z dnia 08 czerwca 2016 r. zostało wniesione z zachowaniem ustawowego terminu oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego S.K. od Organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa według norm prawem przepisanych. 2. Odpowiedź na skargę kasacyjną. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniósł m.in. o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Mając na uwadze sposób sformułowania zarzutów w skardze kasacyjnej, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że sposób prezentacji zarzutów skargi kasacyjnej ogranicza skuteczność z powodu braku możliwości nałożenia samej kontroli kasacyjnej oraz jej wyniku dokonanej na określoną i wskazaną w tej skardze argumentację "zwalczającą" argumentację przeprowadzoną w tym zakresie przez sąd pierwszej instancji. Należy także zaznaczyć, że w orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że koniecznym warunkiem uznania, iż strona powołuje się na jedną z podstaw kasacji, jest wskazanie, które przepisy oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu, punktu itd.) ustawy zostały naruszone (zob. wyrok NSA z 5.07.2017 r., II GSK 3071/15, LEX nr 2325013), na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. 4.2. Podkreślić także należy, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwaliło się stanowisko, którego źródłem jest unormowanie zawarte w art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a., że granice skargi kasacyjnej wyznaczane są przez stronę skarżącą, przy czym powinny być one wskazane w sposób precyzyjny. Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej ani uzupełniać wywodów strony. Sąd ten jest bowiem władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wymienione (wyartykułowane) w skardze kasacyjnej. Nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie czy uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. 4.3. Mając to na uwadze, należy wyjaśnić, że rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania p.p.s.a. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. 4.4. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. 5.1. W świetle przedstawionych wyjaśnień należy zauważyć, że w skardze kasacyjnej podniesiono zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 p.p.s.a. polegające na wadliwej kontroli czynności organów obu instancji oraz przedstawieniu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, a w konsekwencji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. 5.2. Art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazuje podstawowe elementy konstrukcyjne, które musi zawierać prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego, tj. zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Zatem naruszenie tego przepisu może mieć miejsce wtedy, gdy uzasadnienie nie zawiera tych elementów, w tym także gdy nie zawiera stanowiska co do przyjętego przez sąd stanu faktycznego, a więc gdy zaskarżony wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia. Naruszenie to, w myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a. musi być na tyle istotne, aby mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślenia wymaga jednak, że w ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest możliwe kwestionowanie stanowiska sądu pierwszej instancji w zakresie prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa. 5.4. Zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można zatem łączyć z ocenami i stanowiskiem, jakie prezentuje sąd pierwszej instancji uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, a do tego właśnie zmierza uzasadnienie omawianego zarzutu w skardze kasacyjnej. Autor skargi kasacyjnej nie wskazuje na jakikolwiek brakujący element konstrukcyjny uzasadnienia zaskarżonego wyroku, lecz zarzuca Sądowi pierwszej instancji wadliwe przyjęcie, że doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku na nieaktualny adres wynikający z CEiDG /ul. [...], G./ było doręczeniem prawidłowym, że Sąd wadliwie przyjął, że skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania, że zaniechano wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, a przez to niewyjaśniono stanu faktycznego w zakresie dotyczącym prawidłowości doręczenia decyzji daty faktycznego doręczenia decyzji, zachowania terminu do wniesienia odwołania oraz że przeprowadzono postępowanie w sposób sprzeczny z ustawową i naczelną zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Powoływane w skardze kasacyjnej argumenty związane są z okolicznościami faktycznymi i zasadami prowadzenia postępowania podatkowego. Zweryfikowanie tych okoliczności w ramach kontroli instancyjnej nie jest jednak możliwe w oparciu o zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. W skardze kasacyjnej nie podniesiono natomiast żadnych zarzutów, których podstawą byłyby przepisy normujące zasady gromadzenia i oceny materiału dowodowego. 5.5. Oczekiwanego przez Autora skargi kasacyjnej skutku nie może także wywrzeć zarzut naruszenia art. art. 3 § 1 i § 2 p.p.s.a. Przepis ten zakreśla zakres sądowej kontroli działalności organów administracji, natomiast sposób przeprowadzania tej kontroli regulowany jest w dalszych przepisach ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, bez powołania których nie można uznać zarzutu naruszenia art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a. za umożliwiający przeprowadzenie pełnej kontroli kasacyjnej zaskarżonego orzeczenia. 5.6. Odpowiedniej podstawy zarzutu podniesionego w skardze kasacyjnej nie stanowi także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Przepis ten zostałby naruszony przez Sąd pierwszej instancji, gdyby Sąd, powołując go w podstawie prawnej rozstrzygnięcia, skargę oddalił lub uchylił zaskarżoną decyzję z powodu naruszenia przepisów postępowania nie powołując się jednocześnie na ten przepis. Żadna z tych sytuacji nie miała jednak miejsca w przypadku wyroku zaskarżonego w niniejszej sprawie. 6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) – orzekł, jak w sentencji wyroku. 7. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2018 r., poz. 265). D. Mączyński M. Niezgódka-Medek A. Cudak