I FSK 951/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, po rozpoznaniu w dniu 26 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "D. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 3302/16 w sprawie ze skargi "D. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2016 r. nr IPPP3/4512-343/16-3/RD w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "D. [...]" sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dominik Mączyński Małgorzata Niezgódka-Medek Arkadiusz Cudak UZASADNIENIE Przedmiotem skargi kasacyjnej D. [...] sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: "skarżąca", "Spółka") jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 września 2017 r., III SA/Wa 3302/16. W orzeczeniu tym Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), powoływanej dalej jako: "P.p.s.a.", oddalił skargę Spółki na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 15 lipca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej: "CBOSA"). Na powyżej powołane rozstrzygnięcie Spółka wniosła skargę kasacyjną, domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Spółka wniosła ponadto o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), powoływanej dalej jako: "u.p.t.u." przez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że kwota należna za przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej prawa własności do nieruchomości w zamian za odszkodowanie, stanowiące dostawę towaru, jest kwotą obejmująca całość świadczenia od nabywcy i dla ustalenia podstawy opodatkowania otrzymaną kwotę należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT, podczas gdy prawidłowa interpretacja przytoczonego przepisu daje podstawę do uznania, że kwota przyznanego odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość jest kwotą netto; - art. 29 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię, polegająca na przyjęciu, że za obrót należy uznać kwotę należną z tytułu wywłaszczenia, tj. odszkodowanie pomniejszone następnie o kwotę należnego podatku, przed pomniejszeniem jest to kwota brutto, podczas gdy kwota ta będąca odszkodowaniem winna być przed pomniejszeniem potraktowana jako kwota netto. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ interpretacyjny, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.) sprawa została wyznaczona na posiedzenie niejawne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Sporne zagadnienie podniesione w podstawach skargi kasacyjnej dotyczy sposobu i prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wywłaszczenia nieruchomości tj. czy kwotę otrzymanego odszkodowania w zamian za wywłaszczenie nieruchomości należy traktować jako kwotę netto czy jako kwotę brutto. W tym miejscu przypomnieć należy, że w skarżąca zwróciła się z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania odszkodowania z tytułu przejęcia z mocy prawa nieruchomości. Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że na mocy decyzji Wojewody M. z 7 lipca 2010 r. otrzymała kwotę odszkodowania w wysokości 5 715 670 zł za część nieruchomości położonej w W.. Nieruchomość ta przeszła na własność Skarbu Państwa z przeznaczeniem pod budowę węzła komunikacyjnego. W opisie stanu faktycznego wskazano również, że Wojewoda M. nie uwzględnił żądania Spółki w przedmiocie powiększenia wyżej wskazanego odszkodowania o wartość podatku od towarów i usług. Zdaniem skarżącej, kwota przyznanego odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość powinna być traktowana jako kwota netto. W konsekwencji podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinna stanowić kwota określona w decyzji Wojewody M. z dnia 7 lipca 2010 r. tj. 5 715 670 zł powiększona o należny podatek od towarów i usług. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 15 lipca 2016 r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Powołując się na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. wskazał, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Zdaniem Ministra, skoro Spółka, na mocy decyzji Wojewody M. z 7 lipca 2010 r. otrzymała kwotę odszkodowania w wysokości 5 715 670 zł za część nieruchomości położonej w W., która przeszła na własność Skarbu Państwa z przeznaczeniem pod budowę węzła komunikacyjnego, to dostawa przedmiotowej nieruchomości za odszkodowaniem w świetle ustawy stanowi odpłatną dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy. Organ interpretacyjny powołał się ponadto na art. 29 ust. 1 u.p.t.u. uznając, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone w zamian za przeniesienie z mocy prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług, i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług, i stanowi kwotę netto. W sytuacji, gdzie kwota należna Spółce za oddane z mocy prawa nieruchomości, jest kwotą obejmującą całość świadczenia od nabywcy, to dla ustalenia podstawy opodatkowania otrzymaną kwotę w wysokości 5 715 670 zł należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w powołanym na wstępie wyroku podzielił stanowisko organu interpretacyjnego wskazując jednocześnie, że jeśli w odniesieniu do podmiotu będącego podatnikiem podatku od towarów i usług wydana zostaje decyzja o wysokości odszkodowania, to dla przejrzystości wykazana w niej powinna być kwota odszkodowania, jak i należny podatek od towarów i usług, obciążający podmiot otrzymujący odszkodowanie. Jeżeli zaś takiego rozbicia nie ma, to w ocenie Sądu pierwszej instancji zasadne jest przyjęcie, jak uczynił to organ interpretacyjny, że kwota wskazana w decyzji jest całością świadczenia należnego w postaci odszkodowania, a więc zawiera "w sobie" podatek od towarów i usług. Pogląd ten skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie w pełni podziela. W tym miejscu wskazać należy, że sprawa dotycząca zbliżonego zagadnienia była już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 8 czerwca 2021 r., I FSK 1807/18, CBOSA. W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przepisy prawa podatkowego nie regulują wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, a ponadto nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji administracyjnej. Regulują one jedynie podstawę opodatkowania, ale nie sposób jej ustalenia wynikający z relacji między stronami danej czynności opodatkowanej. W przypadku zatem, gdy odszkodowanie jest jedyną formą zapłaty należną wnioskodawcy za "oddane" z mocy prawa Skarbowi Państwa grunty, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla wyliczenia obrotu (podstawy opodatkowania) należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek od towarów i usług. Na prawidłowość tego stanowiska nie mogły mieć wpływu argumenty natury słusznościowej, odnoszące się w gruncie rzeczy do oceny, czy ustalona wysokość odszkodowania odpowiada wartości rynkowej nieruchomości i w jakim zakresie nastąpiła rzeczywista rekompensata z tytułu utraconych nieruchomości. Tego rodzaju kwestie należą do sfery stosunków cywilnych i nie mogą być rozstrzygane w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej. Końcowo wskazać należy, że skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w powołanym powyżej wyroku I FSK 1807/18, zgodnie z którym przyjęcie stanowiska, iż kwota należna (cena) za odszkodowanie odpowiadająca wartości rynkowej nieruchomości, nie jest kwotą brutto, przy braku przeciwnego zastrzeżenia, oznaczałoby, że sama nieruchomość, w zależności od tego kto ją nabywa (czynny podatnik podatku od towarów i usług lub nie) mogłaby mieć dwie wartości mimo, iż w istocie jej wartość jest taka sama. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną Spółki wobec uznania za pozbawione uzasadnionych podstaw zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego powołanych w skardze kasacyjnej – art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 29 ust. 1 u.p.t.u., bowiem zasadnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko organu interpretacyjnego, zgodnie z którym kwota należna za przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej prawa własności do nieruchomości w zamian za odszkodowanie , stanowiące dostawę towaru, jest kwotą brutto (zawierającą podatek od towarów i usług). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Dominik Mączyński Małgorzata Niezgódka – Medek Arkadiusz Cudak