III FSK 328/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 19 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Ke 179/18 w sprawie ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 4 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z 19 lipca 2018 r., sygn. akt I SA/Ke 179/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach (dalej: "WSA") oddalił skargę K. S. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach (dalej: "Dyrektor") z 4 kwietnia 2018 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości spółki. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od wskazanego wyroku Skarżący zaskarżył go w całości i wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Kielcach oraz zasądzenie od Dyrektora na jego rzecz kosztów postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie: I. w ramach podstaw kasacyjnych z art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a."), - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. art. 21 ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (jt. Dz. U. z 2015r., poz. 233), zwaną dalej "u.p.u.n." poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że 2-tygodniowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć z uwzględnieniem przesłanek z art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n, które wg WSA są niezależne, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy p.p.s.a. w zw. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 2 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p."), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Skarżący nie wykazał przesłanki egzoneracyjnej w postaci braku podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość, w okresie gdy skutecznie pełnił funkcję członka zarządu, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obie przesłanki określone w art. 11 ust. 1 i 2 u.p.u.n. są niezależne, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a o.p przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w postępowaniu w zakresie odpowiedzialności podatkowej nie można kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej pierwotnemu dłużnikowi, II. w ramach podstaw kasacyjnych z art. 174 pkt 2 p.p.s.a.: - art. 106 § 3 p.p.s.a. przez odmowę przeprowadzenia dowodu wnioskowanego w skardze, - art. 134 § 1 p.p.s.a. przez błędne ustalenie granic sprawy, o których mowa w tym przepisie, -art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, 122, 187 § 1, 191 o.p. przez przyjęcie, że organy zebrały i rozważyły materiał dowodowy prawidłowo, mimo iż nie ustalono, aby spółka z o.o. N. w okresie, gdy Skarżący był członkiem jej zarządu nie wykonywała wymagalnych zobowiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1 u.p.u.n, a tym samym, czy zaszła, a jeśli tak, to w jakiej dacie podstawa do zgłoszenia wniosku o upadłość tej spółki, - art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 235 o.p. przez przyjęcie, że brak odniesienia się organu do kwestii przedawnienia zobowiązań Spółki z o.o. N. nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy, - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a w zw. art. 247 § 1 pkt 4 w zw. z art. 128 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu tego przepisu, w sytuacji, gdy sprawa dotycząca odpowiedzialności podatkowej za okres luty - kwiecień 2011 r. i czerwiec - sierpień 2011 r. została już ostatecznie rozstrzygnięta, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 127, 229, 233 § 2 o.p. przez jego niezastosowanie mimo naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania i przekroczenia granic dodatkowego postępowania dowodowego, - art. 151 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 235 o.p. przez oddalenie skargi, mimo iż stan sprawy nie dawał podstaw do takiego rozstrzygnięcia, a nadto pomimo przyznania racji Skarżącemu o wadliwości uzasadnienia decyzji i braku odniesienia do kwestii przedawnienia zobowiązań pierwotnego dłużnika, - art. 153 p.p.s.a. przez zaniechanie zastosowania się do oceny prawnej i sposobu dalszego procedowania zawartej w prawomocnym wyroku WSA w sprawie I SA/Ke 261/16, zwłaszcza w zakresie ustalenia daty niewypłacalności spółki z o.o. N. w sposób zgodny z zasadą dwuinstancyjności. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, że zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 15zzs4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych i wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z poźn. zm.) sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne w dniu 7 grudnia 2021 r., w celu rozpoznania skargi kasacyjnej. Przed przystąpieniem do rozpoznania poszczególnych zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, konieczne jest przypomnienie, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa wnoszący skargę kasacyjną, podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania (za wyrokiem NSA z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3001/17). Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Ponadto, co istotne w rozpoznawanej sprawie, pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Ważnym elementem skargi kasacyjnej, jest jej uzasadnienie, które powinno zostać sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które skarżący kasacyjne uznaje za naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2017 r., sygn. II OSK 2702/16, zgodnie z art. 176 p.p.s.a. wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. Dalej należy podkreślić, że art. 176. § 1 pkt 2) p.p.s.a. stanowi, iż skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, tj. wyraźnie oddziela te dwa elementy tego środka odwoławczego. Nie jest więc poprawnym łączenie uzasadnienia skargi kasacyjnej z zarzutami. Tymczasem w niniejszej sprawie autor skargi kasacyjnej nie ujął w jej petitum chociażby zarzutu dotyczącego przedawnienia, gdy stosowne rozważania przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Możliwość odniesienia się do tych zarzutów przez NSA, na gruncie niniejszej sprawy, uzasadnia uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09). W uchwale tej stwierdzono, że "Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych." W uzasadnieniu uchwały wyjaśniono, że "Jeżeli (...) zarzut naruszenia prawa przez organ administracji nie został wyraźnie powiązany w skardze kasacyjnej z zarzutem naruszenia prawa przez wojewódzki sąd administracyjny, nie ma przeszkód, dla których NSA - przeanalizowawszy uzasadnienie skargi kasacyjnej - nie mógłby samodzielnie zidentyfikować zarzutu naruszenia prawa przez WSA (...) i tak przedstawiony zarzut rozpoznać merytorycznie, mimo niepełnego wskazania podstawy kasacyjnej". Zwrócenie uwagi na powyższe kwestie jest o tyle istotne, że przedstawiona w skardze kasacyjnej argumentacja ma w przeważającej części generalny, ogólnikowy charakter. Skarżący prezentuje rozważania natury prawnej, np. co do tego, jaka kwota powinna być brana pod uwagę przy ocenie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu (inna wobec terminu na ogłoszenie upadłości, inna przy określeniu momentu niewykonywania wymagalnych zobowiązań), jednak nie wskazuje w jaki sposób kwestia ta przekłada się na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Tymczasem NSA nie jest władny zastępować w tym zakresie autora skargi kasacyjnej i uzupełniać wywód o niezbędne kwestie. Argumentacja dotycząca niedoręczenia decyzji wymiarowej spółce nie odnosi się do stanowiska WSA, który wyraźnie stwierdził, że postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej nie służy weryfikowaniu decyzji wymiarowej jak również prawidłowości doręczenia tej decyzji podatnikowi. W tym zakresie skarga kasacyjna ogranicza się do prostego zanegowania tego stanowiska (s. 6 skargi kasacyjnej), co nie może stanowić skutecznego argumentu przed NSA. Odnosząc się do kwestii umorzenia postępowania dotyczącego okresu luty - kwiecień 2011 r., czerwiec - sierpień 2011r. NSA zauważa, iż jest to zarzut o charakterze procesowym i jego podstawę wyznacza art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Z przepisu tego wynika, że strona zarzuca naruszenie przepisów postępowania to oprócz wskazania, w jaki sposób doszło do naruszenia konkretnych (wyartykułowanych) przepisów, ma obowiązek wykazać istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. W orzecznictwie podkreśla się, że przez wpływ, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., należy rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu pierwszej instancji. Przy czym ten związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną powinien więc uprawdopodobnić istnienie wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Innymi słowy, strona skarżąca powinna wykazać, że następstwa stwierdzonych wadliwości postępowania były tego rodzaju lub rangi, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanej w sprawie decyzji lub innej formy działania organu administracji (zob. np. wyrok NSA z 21 stycznia 2015 r., II GSK 2162/13). Co szczególnie istotne, w skardze kasacyjnej nie przedstawiono argumentacji, z której by wynikało, że obowiązki Skarżącego ukształtowałyby się inaczej gdyby rozstrzygnięcie miało taką treść, o jakiej pisze pełnomocnik. Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 127, 229, 233 § 2 o.p. należy przypomnieć, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada dwuinstancyjności postępowania, wyrażona w art. 127 o.p. Jest ona odzwierciedleniem konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności określonej w art. 178 Konstytucji RP. Powszechnie się przyjmuje, że istotą zasady dwuinstancyjności w postępowaniu podatkowym jest prawo do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Działanie organu odwoławczego nie może ograniczać się do kontroli decyzji organu I instancji. Załatwienie sprawy przez organ odwoławczy wiąże się bowiem z koniecznością co do zasady prowadzenia postępowania wyjaśniającego przez ten organ (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2011 r., I FSK 1361/10 oraz z dnia 16 listopada 2011 r., II FSK 811/10). W sytuacji, gdy organ odwoławczy rozpoznając odwołanie dostrzeże, że wymagane jest uzupełnienie materiału dowodowego może się zachować dwojako. Po pierwsze, może na podstawie art. 229 o.p. z urzędu lub na żądanie strony przeprowadzić dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Może to dokonać we własnym zakresie lub zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Po drugie, organ odwoławczy uprawniony jest do uchylenia na podstawie art. 233 § 2 o.p. w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Jeżeli postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone przez organ pierwszej instancji w ogóle, albo też wymagane jest uprzednie przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części, organ odwoławczy ma obowiązek wydać tego rodzaju decyzje. Wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Organ odwoławczy dokonując wyboru spośród sposobów postępowania przewidzianych w art. 229 o.p., czy też w art. 233 § 2 o.p. w istocie rozstrzyga o kolizji zachodzącej między zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 o.p.) i zasadą szybkości (art. 125 § 1 o.p.) z jednej strony, a zasadą prawdy materialnej (art. 122 o.p.) z drugiej strony. Przepis art. 229 o.p. stanowi wyłącznie o "uzupełnieniu dowodów i materiałów". Uwzględniając treść art. 233 § 2 o.p. należy stwierdzić, że w art. 229 o.p. chodzi o taką sytuację, w której dla rozstrzygnięcia sprawy nie jest wymagane przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części. Ponieważ ten zwrot jest niedookreślony, ustalenie tej przesłanki jest możliwe jedynie na tle konkretnej sprawy (tak też wyrok NSA z 15 listopada 2011 r., I FSK 92/11). Oznacza to, że postępowanie wyjaśniające, do prowadzenia którego umocowany jest organ odwoławczy może być tylko i wyłącznie "dodatkowym" w stosunku do postępowania przeprowadzonego przez organ I instancji. Tym samym organ odwoławczy nie może przeprowadzić tego postępowania w całym lub znacznym zakresie, a jedynie w celu uzupełnienia materiałów i dowodów w sprawie. O tym zatem, czy postępowanie prowadzone przez organ odwoławczy stanowi uzupełnienie materiałów i dowodów, czy wykracza poza ten zakres decyduje właśnie znaczenie badanych dowodów dla rozstrzygnięcia sprawy, oceniane na tle zebranego już materiału dowodowego (por. wyrok NSA z 18 lipca 2012 r., I FSK 1559/11). Zgodzić należy się z WSA, że pozyskanie informacji i dokumentów znanych Skarżącemu jako członkowi zarządu, nie prowadziło do odmiennych, niż przyjęte przez organ I instancji ustaleń, a zgromadzony materiał dowodowy potwierdził jedynie stanowisko, że stwierdzenie niewypłacalności Spółki (brak realizacji w terminie wymagalnych zobowiązań) i niezgłoszenie wniosku o upadłość miało miejsce w okresie sprawowania przez Skarżącego jednoosobowo funkcji członka zarządu. Nie kształtowało tym samym podstawy odpowiedzialności Skarżącego w sposób odmienny niż przyjęta przez organ I instancji. Także w tym kontekście wspomnieć można o wymaganiu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. – Skarżący nie wykazywał, że rozstrzygnięcie byłoby inne, gdyby organ pierwszej instancji dokonał czynności, które w sprawi przeprowadził organ drugiej instancji. Niezasadne są także twierdzenia podnoszone wobec spełnienia przesłanki niewypłacalności spółki – także tutaj argumentację Skarżącego cechuje duża ogólnikowość. Uwagi te abstrahują od tych fragmentów wyroku WSA, gdzie Sąd stwierdził, iż pierwsze zaniechania terminowego regulowania zobowiązań przez N. Sp. z o.o. pojawiły się już w 2008 r. – zobowiązania na rzecz G. w wysokości 20.525,15 zł (wyrok z 25 lutego 2010 r. Sądu Rejonowego w K. w sprawie [...]). Nadto, potwierdzeniem zaprzestania terminowego regulowania wymagalnych zobowiązań są zaległości na rzecz firmy D. wymagalne od marca 2010 r. i 31 lipca 2010 r. (o czym świadczą terminy naliczania odsetek wynikające z wyroku sądowego), jak również informacje wynikające z pism P. B., [...] sp. z o.o. Istotnym jest, że mimo orzeczeń sądowych, prowadzonego postępowania egzekucyjnego należności na rzecz G., firmy D. nie zostały przez spółkę N. uiszczone, że sąd powszechny przeniósł odpowiedzialność za zobowiązania Spółki z 2010 r. wobec firmy A. U. na Skarżącego jako pełniącego w tym czasie funkcję prezesa. Ustaleń tych Skarżący nie zanegował w skardze kasacyjnej (poza ogólnikowymi stwierdzeniami, że błędnie oceniono w sprawie spełnienie przesłanki niewypłacalności), zaś NSA uznaje je za kluczowe dla rozstrzygnięcia. Argumentacja dotycząca przedawnienia nie może się spotkać z aprobatą. Po raz kolejny NSA wskazuje tutaj na sformalizowany charakter postępowania przed tym Sądem. Jest to konieczne, gdy wziąć pod uwagę, że Skarżący nie wskazuje, iż w sprawie do przedawnienia doszło, ale jedynie, że mogło do niego dojść, zaś WSA winien był to zbadać z urzędu. W postępowaniu przed NSA Skarżący powinien wskazać konkretne okoliczności, które przemawiają na rzecz tego, iż dane uchybienie miało miejsce. Za niezasadny należało uznać także zarzut naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. Przede wszystkim zauważyć należy, że zawarty w tym przepisie zwrot "dowody uzupełniające" wskazuje, że chodzi w nim o dowody z dokumentów, które nie były przeprowadzone w postępowaniu administracyjnym. Istota uzupełniającego postępowania dowodowego polega więc na jego przeprowadzeniu w sytuacji, gdy brak dowodu z dokumentu uniemożliwia lub znacznie utrudnia ocenę zgodności z prawem stanu faktycznego ustalonego przez organ. Przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów jest możliwe, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki. Po pierwsze, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Po drugie, gdy nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Również posłużenie się w analizowanym przepisie stwierdzeniem "sąd może" wyraźnie wskazuje na uprawnienie sądu, a nie jego obowiązek. Już tylko to stwierdzenie wyklucza możliwość skutecznego postawienia sądowi pierwszej instancji zarzutu jego naruszenia. Nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentu, tak jak wskazuje to przepis art. 106 § 3 p.p.s.a., nie może być oceniane jako naruszenie prawa procesowego i to naruszenie, mające istotny wpływ na wynik sprawy (zob. wyroki NSA z 30 września 2009 r. sygn. akt I OSK 160/09, 21 września 2010 r. sygn. akt I GSK 243/10, 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt II OSK 165/11, 25 września 2012 r. sygn. akt II OSK 840/11, 22 czerwca 2021 r. sygn. akt II OSK 2754/18). NSA zgadza się, że przeprowadzenie wnioskowanego dowodu nie było niezbędne – okoliczności, które wynikały z wyroku WSA w Kielcach sygn. akt I SA/Ke 261/16 były jasne. Ponadto, i tutaj Skarżący nie wskazuje uwzględnienie jakiej konkretnie okoliczności zmieniłoby rozstrzygnięcie w sprawie (i na jakim dowodzie należałoby się tutaj oprzeć). Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej (jak np. zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a.) miały wtórny charakter wobec wyżej przeprowadzonego wywodu, stąd NSA wyjaśnia, że wobec przedstawionej argumentacji brak było potrzeby bezpośrednio odnoszenia się do nich. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. Mirella Łent Sławomir Presnarowicz Wojciech Stachurski