III SA/Wa 996/10

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu w dniu 22 listopada 2010 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. p o s t a n a w i a zawiesić postępowanie sądowe UZASADNIENIE Przedmiotem skargi jest skierowana do Skarżącej – J. B. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...], odmawiająca stwierdzenia nadpłaty i zwrotu w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, grudzień 2007 r. W podstawie prawnej zaskarżonej decyzji powołano art. 233 § 1 pkt 1, art. 72 § 2 pkt 1, art. 75 § 2, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Sąd orzekał na podstawie następującego stanu sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w W. interpretacją indywidualną z dnia [...] stycznia 2008 r. udzieloną na zapytanie J. B. uznał, że stanowisko wnioskodawcy o zwolnieniu od podatku od towarów i usług sprzedaży niezabudowanego gruntu rolnego, który nie był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowił prywatną własność, nabytą z zamiarem prowadzenia gospodarstwa rolnego, jest nieprawidłowe. Ze stanu faktycznego wskazanego we wniosku o udzielenie interpretacji wynika, że Skarżąca wraz z mężem nabyła w 1983 r. nieruchomość gruntową, z zamiarem prowadzenia gospodarstwa rolnego. Na zakupionym gruncie uprawiano zboże. Następnie na podstawie Uchwały Rady Miejskiej w N. z dnia 16 sierpnia 1999 r., nr IX/80/90 uległ zmianie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, na podstawie którego nieruchomość została włączona do kompleksu zabudowy mieszkaniowej. Po zatwierdzeniu podziału nieruchomości, powstałe z przedmiotowej nieruchomości działki o numerach [...],[...] zostały uznane za grunty orne przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, zaś działki o numerach [...] i nr [...] zostały przeznaczone pod projektowaną drogę gminną. Na podstawie aktów notarialnych z dnia 11 kwietnia 2007 r., Rep [...], z dnia 18 kwietnia 2007 r., Rep [...], z dnia 25 kwietnia 2007r., Rep [...] oraz z dnia 9 maja 2007 r., Rep [...] Skarżąca, wraz z mężem dokonała sprzedaży czterech działek. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że w związku z tym, że na dzień dostawy przedmiotowych działek Skarżąca prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie - transakcja sprzedaży gruntów podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto sprzedając działki Skarżąca uzyskała status podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., powoływanej dalej w skrócie jako: "ustawa o podatku od towarów i usług") i w konsekwencji ma obowiązek odprowadzenia należnego podatku od przeprowadzonych transakcji. W następstwie interpretacji Skarżąca opodatkowała podatkiem od towarów i usług przedmiotowe transakcje. Następnie wnioskiem z dnia 26 października 2009 r. wystąpiła o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 18.570,00 zł. W treści wniosku wskazała, że przyczyną powstania nadpłaty jest nieuzasadnione opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży niezabudowanych działek stanowiących grunty rolne przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową. Strona argumentowała, że nie jest handlowcem ani usługodawcą profesjonalnie prowadzącym działalność zarobkową w zakresie obrotu nieruchomościami, a przedmiotowe działki stanowiły majątek osobisty, który nigdy nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Skarżącej skoro działki zostały nabyte z zamiarem prowadzenia gospodarstwa rolnego i nie były związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a nadto stanowiły prywatną własność, to ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skarżąca powołała stosowne orzecznictwo sądowoadministracyjne oraz orzecznictwo ETS potwierdzające jej stanowisko. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. decyzją z dnia [...] grudnia 2009 r. odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług w zakresie wskazanym we wniosku z dnia 26 października 2009 r. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, m.in., że strona skarżąca nie zakwestionowała interpretacji z dnia [...] stycznia 2008 r. przez wniesienie skargi do sądu administracyjnego i zastosowała się do jej treści składając deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 r. Organ podatkowy nie jest władny do kwestionowania wydanej interpretacji, a więc w obiegu prawnym znajduje się rozstrzygniecie (ww. interpretacja) stanu faktycznego będącego podstawą postępowania w sprawie nadpłaty w podatku od towarów i usług, w świetle którego brak jest podstaw do zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług. Od przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. Skarżąca złożyła odwołanie z dnia 28 grudnia 2009 r., wnosząc o zwrot, jej zdaniem, niesłusznie pobranego podatku od towarów i usług. W odwołaniu ponownie wskazała, że w 1983 r. nabyła wspólnie z mężem grunt rolny, który w 1997 r. został przeznaczony na budownictwo mieszkalne, o co Strona nie zabiegała. Następnie w 2007 r. Skarżąca sprzedała 4 działki, zaś 2 działki zostały darowane dzieciom. Skarżąca zapłaciła należy podatek od towarów i usług, tym niemniej jej zdaniem, sprzedaż działek przez osoby nieprowadzące działalności gospodarczej, nie będące podatnikiem podatku od towarów i usług, nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zdaniem Skarżącej jej stanowisko ilustruje m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 853/09 oraz uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 października 2007r., sygn. akt I FPS 3/07. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że mamy do czynienia z nadpłatą podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nadpłata jest kwotą nadpłaconego lub nienależnie pobranego podatku (art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Z kolei z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że towarami są rzeczy ruchome, jak również (...) grunty. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył w treści uzasadnienia, zawartą w ustawie o podatku od towarów i usług definicję podatnika i działalności gospodarczej. Podsumowując rozważania wskazał, że nadpłata może powstać w sytuacji, gdy podatnik uiści na rachunek bankowy urzędu skarbowego podatek w wyższej wysokości niż należna, bądź w przypadku uiszczenia przez podatnika podatku nienależnego. Przy czym aby powstała nadpłata z tytułu nienależnego podatku, musi zostać wykazane, że nie istniał obowiązek zapłaty danego podatku. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług każda odpłatna sprzedaż towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w tym również odpłatna sprzedaż gruntu. Istotne w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonywanych czynności jest fakt, iż aby daną czynność uznać za podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, musi być ona dokonana przez podmiot występujący w charakterze podatnika tego podatku. Organ polemizując ze stanowiskiem Skarżącej stwierdził, że Strona dokonując sprzedaży niezabudowanych działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i dlatego też dokonując ich odpłatnej dostawy miała obowiązek odprowadzenia należnego podatku. Przedmiotowe transakcje sprzedaży podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu 22% stawki. W związku z tym organ skonstatował, że skarżąca ani nie dokonała wpłaty nienależnego podatku ani w wysokości wyższej od należnej. W petitum skargi wywiedzionej dnia 18 marca 2010 r. Skarżąca wniosła o zwrot pobranego podatku od towarów i usług. Skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. o zwrot nadpłaty i odwołaniu z dnia 28 grudnia 2009 r. Wskazała, iż w momencie nabycia (tj. w dniu 3 marca 1983 r.) nieruchomość miała charakter rolny i uprawniano na niej zboże. Po sprzedaży działek, pieniądze zostały przeznaczone na remont domu. Skarżąca wyjaśniła, że nie była ani podatnikiem podatku od towarów i usług, ani handlowcem w momencie nabycia nieruchomości i nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, podczas gdy opodatkowaniu podatkiem od towarów usług może podlegać taka sprzedaż, jeżeli nieruchomość została nabyta w celach zarobkowych, tj. w celu dokonania podziału i odsprzedaży wydzielonych działek z zyskiem lub w celu wykorzystania w inny, zarobkowy sposób. Skarżąca wywodziła, że definicja działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, i jest to zbieżne ze stanowiskiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w sprawie C-230/94 między Renatę Ekler, a Finanzamt, stwierdził, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością. Powołała się również na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-291/92, w którym Trybunał stwierdził, że w przypadku, gdy podatnik sprzedaje część swoich składników majątkowych, którą zdecydował się zachować do użytku osobistego, nie działa w odniesieniu do tej sprzedaży jako podatnik. Podsumowując rozważania Skarżąca zauważyła, że sprzedaż działek budowlanych powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego, nie stanowi działalności handlowej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, z uwagi na brak przesłanek uznania tej działalności za zawodową, stałą i o charakterze zorganizowanym. W odpowiedzi na skargę z dnia 20 kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 125 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako p.p.s.a. "Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu: 1) jeśli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym". Jak podnosi się w literaturze przedmiotu przepis ten reguluje podstawy fakultatywnego zawieszenia postępowania. O zawieszeniu postępowania w tych przypadkach decydują względy celowościowe. Celowość zawieszenia postępowania w sytuacjach uregulowanych w tym przepisie pozostawiona jest ocenie Sądu. Rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego postępowania, jeśli orzeczenie, które zapadnie w tym drugim postępowaniu, będzie stanowić podstawę rozstrzygnięcia w zawieszonym postępowaniu sądowoadministracyjnym. W takim przypadku w sprawie sądowoadministracyjnej występuje zagadnienie wstępne (kwestia prejudycjalna), czyli sytuacja, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, może wpływać na wynik postępowania, a tym samym uzasadnia celowość wstrzymania czynności w postępowaniu sądowoadminstancyjnym do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii. Przez pojęcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu sądowoadministracyjnym należy rozumieć przeszkodę powstającą lub ujawniająca się w toku postępowania sądowego, której usunięcie jest istotne z punktu widzenia możliwości realizacji celu postępowania sądowoadministracyjnego i ma bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Jest to zagadnienie odrębne od sprawy sadowoadministracyjnej, na tle której wystąpiło (por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2005, s. 401-402). W przedmiotowej sprawie, w ocenie Sądu, spełniony został warunek zawarty w powołanym przepisie, a dotyczący innego toczącego się postępowania, od którego wyniku zależy rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Powyższy wniosek wynika z faktu, iż postanowieniami z dnia 9 marca 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej następujące pytania prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa wspólnotowego: - w sprawie o sygn. akt I FSK 2134/08; Czy do rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. U.E. z 2006 r. L 347/1, ze zm.), który dokonuje sprzedaży działek służących jego działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne (bez VAT), ma zastosowanie art. 16 tej dyrektywy uznający za dostawę odpłatną jedynie takie przeznaczenie aktywów przedsiębiorstwa na cele prywatne podatnika lub inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, jeżeli podatek od tych aktywów podlegał w całości lub w części odliczeniu? Czy rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, który dokonuje sprzedaży działek służących uprzednio jego działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne (bez VAT), należy uznać za podatnika zobowiązanego do rozliczenia VAT z tytułu tej sprzedaży na zasadach ogólnych?, - w sprawie o sygn. akt I FSK 2039/08; Czy osoba fizyczna, która na nieruchomości gruntowej prowadziła działalność rolniczą, a następnie z uwagi na zmianę planów zagospodarowania przestrzennego, która nastąpiła z przyczyn niezależnych od woli tej osoby, zakończyła tę działalność i przekwalifikowała majątek na majątek prywatny, dokonała jego podziału na mniejsze części (nieruchomości gruntowe przeznaczone pod zabudowę letniskową) i rozpoczęła jego zbywanie - jest z tego tytułu podatnikiem VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 4 ust. 1 i 2 Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG, zobowiązanym do rozliczania VAT z tytułu działalności handlowej? W ocenie Sądu przedstawione zagadnienie dotyczy również niniejszej sprawy. Skarżąca była bowiem właścicielką nieruchomości posiadającej status nieruchomości rolnej, a następnie zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki powstałe w wyniku podziału tej nieruchomości uzyskały charakter działek budowlanych. Skarżąca nie prowadzi działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami. Istotą zagadnienia w rozpatrywanej sprawie jest to, czy osoba, która nie jest rolnikiem i nie prowadzi działalności w obrębie obrotu nieruchomościami w wyniku sprzedaży własnego majątku nie przeznaczonego do działalności gospodarczej jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W tym stanie problematyka rozstrzygana w niniejszej sprawie jest zbieżna z zagadnieniami występującymi w sprawach, w których zadano wskazane wyżej pytania, co oznacza, że rozstrzygnięcia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydane w postępowania zainicjowanych wymienionymi pytaniami będą mieć dla niniejszej sprawy znaczenie prejudycjalne. W związku z powyższym zaistniała w przedmiotowej sprawie sytuacja wyczerpująca przesłankę zawieszenia postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym określoną w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a, wobec czego Sąd postanowił jak w sentencji postanowienia.