I SA/Sz 616/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] października 2021 r. sprawy ze skargi J. N. na decyzję Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za grudzień 2020 r., styczeń i luty 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS z dnia [...] r. nr [...] UZASADNIENIE J. N. (dalej: "Strona", "Skarżąca") złożyła 24 marca 2021 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: "organ") wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania składek dla płatników prowadzących 30 listopada 2020 r. działalność w branżach określonych w rozporządzeniu (RDZ-B7) za grudzień 2020 r. oraz styczeń i luty 2021 r. We wniosku Strona wskazała, że na 30 listopada 2020 r. przeważającą działalnością jest działalność oznaczona kodem PKD 56.10.A, przychód z przeważającej działalności uzyskany w lutym 2021 r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego we wrześniu 2020 r. oraz że prowadzi działalność jako wspólnik spółki cywilnej. Decyzją z [...] marca 2021 r. nr [...] Organ odmówił Stronie prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy za okres od 1 grudnia 2020 r. do 28 lutego 2021 r. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że kod PKD przeważającej działalności podany we wniosku nie jest zgodny z danymi zawartymi w rejestrze REGON na dzień 30 listopada 2020 r. Natomiast kod PKD wykazany w ww. rejestrze na dzień 30 listopada 2020 r. to 47.78.Z i nie uprawnia on do zwolnienia z opłacania składek. Pismem z 31 marca 2021 r. Strona złożyła wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy wskazując, że działalność indywidualną ma zawieszoną od 1 października 2018 r., a po tej dacie prowadzi działalność wyłącznie w formie spółki cywilnej "F. " s.c. - dlatego podany we wniosku kod PKD jest zgodny z jedyną formą wykonywania działalności. Decyzją z [...] maja 2021 r. nr [...] Organ utrzymał w mocy decyzję z [...] marca 2021 r. W uzasadnieniu ww. decyzji Organ wskazał, że każdy ze wspólników spółki cywilnej posiada odrębny wpis w CEIDG i z tego tytułu jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą podlega obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym. Wspólnicy spółki cywilnej dokonują zgłoszenia do ubezpieczeń samodzielnie, tak samo jak osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą. Jako wspólnik spółki cywilnej Strona jest zatem płatnikiem składek na własne ubezpieczenia i jako płatnik składek posiada w ZUS własne konto, odrębne od konta spółki cywilnej. W związku z tym organ był obowiązany wziąć pod uwagę kod PKD przeważającej działalności gospodarczej strony, uprawniający do zwolnienia z opłacania składek ustalony na 30 listopada 2020 r. Działalność Strony oznaczona była na ten czas kodem PKD 47.78.Z – "sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach". Kod ten nie został jednak wymieniony w rozporządzeniu antykryzysowym. Strona wniosła skargę na ww. decyzję do tutejszego sądu zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 31q ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz.U.2020.1842 ze zm.; dalej "u-COVID-19"); - art. 7, art. 8 § 1, art. 10 § 1, art. 11 i art. 75-76 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2021.735 j.t.; dalej: "K.p.a.). Na podstawie art. 3 § 2, art. 50 § 2, art. 52 § 1, art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 j.t. ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżąca wskazała, że od wielu lat jest wspólnikiem spółki cywilnej "F. " jako osoba prowadząca w tej spółce pozarolniczą działalność gospodarczą. Do 1 października 2018 r., tj. do dnia zawieszenia działalności prowadzonej osobiście, Skarżąca prowadziła również jako osoba fizyczna działalność gospodarczą w innym zakresie niż w spółce "F. ". Oprócz działalności, która została zawieszona Skarżąca prowadziła i nadal prowadzi działalność w ww. spółce oznaczoną kodem PKD 56.10.Z. O zwolnienie z opłacania składek Skarżąca ubiegała się w związku z prowadzeniem działalności oznaczonej kodem PKD 56.10.Z, którą nadal prowadzi w spółce cywilnej "F. ". Działalności oznaczonej kodem PKD 47.78.Z Skarżąca nie prowadzi od kilku lat. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Wyjaśnić na wstępie należy, że sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodnicząca Wydziału I zarządzeniem z 8 września 2021 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, o czym zawiadomiono strony pismami z dnia 9 września 2021 r., doręczonymi Skarżącej 14 września 2021 r. zaś pełnomocniczce Organu 9 września 2021 r. Sporna w sprawie jest kwestia spełnienia przez Skarżącą przesłanek do uzyskania zwolnienia w opłacaniu składek na: ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy za grudzień 2020 r., styczeń 2021 r. i luty 2021 r., w szczególności zaś przesłanki prowadzenia na 30 listopada 2020 r. działalności objętej kodem PKD, uprawniającym do uzyskania tego zwolnienia. W ocenie Organu, w przypadku Skarżącej kod PKD przeważającej działalności w rejestrze REGON nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek, natomiast - według Skarżącej – organ pominął fakt, że Skarżąca prowadziła i nadal prowadzi działalność w spółce cywilnej oznaczoną kodem PKD 56.10.Z. a o zwolnienie z opłacania składek Skarżąca ubiegała się w związku z prowadzeniem tej właśnie działalności (oznaczonej kodem PKD 56.10.Z, którą nadal prowadzi w spółce cywilnej "F. "). Działalności oznaczonej kodem PKD 47.78.Z – na która powołał się Organ - Skarżąca nie prowadzi od kilku lat. Możliwość skorzystania przez płatnika ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek wynika z przepisów ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. W przepisie art. 31zo wskazane zostały okresy i warunki zwolnienia z obowiązku opłacania składek. Natomiast zgodnie z art. 31zy ust. 1 ustawy, Rada Ministrów upoważniona została, w celu przeciwdziałania COVID-19, do określenia w drodze rozporządzenia innych okresów zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3 lub objęcia tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. Materialnoprawną podstawę zaskarżonej w sprawie decyzji stanowiły przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, wydanego na podstawie art. 15ggb ust. 1, art. 15zt ust. 1, art. 15zze5 ust. 1 oraz art. 31zy ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19, które to rozporządzenie zmienione zostało Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 16 kwietnia 2021 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U.2021.713; dalej: "rozporządzenie zmieniające"). Na mocy rozporządzenia zmieniającego zmianie uległo brzmienie m.in. § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. rozporządzenia z 26 lutego 2021 r. Zgodnie jednak z § 5 ust. 2 rozporządzenia zmieniającego do wniosków złożonych na podstawie § 4 ust. 1 oraz § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia zmienianego w § 1 w brzmieniu dotychczasowym, nierozpatrzonych przed dniem 4 maja 2021 r., stosuje się przepisy dotychczasowe, z wyjątkiem terminu przesłania deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych, do których stosuje się przepisy niniejszego rozporządzenia. Rozporządzenie zmieniające weszło w życie z dniem 26 kwietnia 2021 r., z wyjątkiem § 1 pkt 5-7, 11-13, § 3, oraz § 5 ust. 2, które weszły w życie z dniem 4 maja 2021 r. (§ 6 rozporządzenia zmieniającego). W rozpoznawanej sprawie wniosek Skarżącej złożony został 24 marca 2021 r. na podstawie § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. (zmienianego), decyzja organu I instancji wydana została dnia 29 marca 2021 r. (a zatem przed wydaniem ww. rozporządzenia zmieniającego) a decyzja II instancji wydana została 25 maja 2021 r., tj. po wydaniu i wejściu w życie rozporządzenia zmieniającego. Jednak jak powyżej wskazano zgodnie z § 5 ust. 2 rozporządzenia zmieniającego do wniosków złożonych na podstawie m.in. § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia zmienianego w § 1 w brzmieniu dotychczasowym, nierozpatrzonych przed dniem 4 maja 2021 r., stosuje się przepisy dotychczasowe, z wyjątkiem terminu przesłania deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych, do których stosuje się przepisy rozporządzenia zmieniającego. Wskazać zatem należy, że w § 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia postanowiono, że zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o zwalczaniu COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 1) 47.71.Z, 47.72.Z, 47.81.Z, 47.82.Z, 47.89.Z, 2) 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 91.02.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z - którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Nadto, w § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia przewidziano, że zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 30 listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: 49.32.Z, 49.39.Z, 52.23.Z, 55.10.Z, 55.20.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.Z, 59.14.Z, 59.20.Z, 74.20.Z, 77.21.Z, 79.11.A, 79.12.Z, 79.90.A, 79.90.C, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.53.Z, 85.59.A, 85.59.B, 86.10.Z w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, 86.90.A, 86.90.D, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 93.21.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z, 96.01.Z, 96.04.Z, którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Zgodnie z kolei z § 10 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, 2 w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 30 listopada 2021 r. W sprawie zatem kluczowe jest, na gruncie zaistniałego sporu, wyjaśnienie pojęcia "przeważającej działalności" na gruncie przywołanego § 10 ust. 1, ust. 2 ww. rozporządzenia, a następnie dokonanie prawidłowej wykładni tej regulacji a także – w dalszej kolejności - ustalenie, jaką przedsiębiorca faktycznie prowadził w tym dniu działalność. Interpretacją tego terminu zajął się m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 4 lutego 2021 r., III SA/Wr 614/20, od którego to wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 maja 2021 r., I GSK 325/21 oddalił skargę kasacyjną. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w całości podziela stanowisko w wyrażone w ww. wyrokach i przyjmuje za własne, ponawiając argumentację poniżej. Klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U.2007.251.1885 ze zm.; dalej: "rozporządzenie PKD"). Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U.2020.443 ze zm.; dalej: "u.o.s.p."). W tym akcie, odnośnie do "przeważającej działalności", w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3). Nadto w u.o.s.p. w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej u.o.s.p. nie zawarto definicji terminu "przeważającej działalności" gospodarczej, ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia oraz aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.; dalej: "rozporządzenie o metodologii"), w którym w § 9 ust. 1 przewidziano, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy, zaś w § 9 ust. 2 pkt 1, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Na gruncie przedstawionego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem, należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dany dzień, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Wskazać także należy, że ustawa o zwalczaniu COVID-19 wraz z ustawami ją nowelizującymi, tj.: z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567) i ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569) wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej 1,0, przyjętego przez Sejm RP 28 marca 2020 r. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (https://www.gov.pl/web/ tarczaantykryzysowa). Prawidłowe więc zdefiniowanie terminu "przeważającej działalności" oraz dokonanie wykładni art. 31zo ust. 10 ustawy o zwalczaniu COVID-19 i ww. przepisów wskazanego rozporządzenia ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U.2021.162 t.j.), podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej jest wolne dla każdego na równych prawach. W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z 21 marca 2006 r., VI SA/Wa 2215/05, LEX nr 257125; wyrok NSA z 26 sierpnia 2014 r., II GSK 1010/13, LEX nr 1572566). W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie, czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z 7 stycznia 2013 r., II UK 142/12 oraz w wyroku z 23 listopada 2016 r., II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził, że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa, jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że: "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę - przypisek Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki zapadły na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych z dnia 30 października 2002 r. (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1205), która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy. W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej". Jednocześnie wskazać należy, że organ ewidencyjny, ani później inny organ administracji publicznej, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności przedsiębiorca zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest zdaniem Sądu istotne na gruncie właściwego odczytania § 10 ust. 1, ust. 2, i ust. 3 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. Mając na uwadze powyższe rozważania, w ocenie Sądu, przyjęty na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD - tj. wpis do rejestru REGON, czy ewentualnie CEIDG, w rubryce przeważającej działalności, nie przyczynia się do realizacji celu ustawy o COVID-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również w efekcie prowadzi do naruszenia zasady równości wobec prawa. Jak już wskazano powyżej wsparcie w ramach Tarczy Antykryzysowej jest reakcją na skutki epidemii COVID-19 i jest ukierunkowane na realne/faktyczne wsparcie dla podmiotów, które poniosły realne straty na skutek obostrzeń związanych z pandemią. Zastosowany przez organ, jako jedyny sposób (dowód) spełnienia wymogu do otrzymania ulgi - wpis w rejestrze REGON - nie znajduje uzasadnienia ani jako pełniący funkcję zabezpieczenia przed dostępem do skorzystania z ulgi podmiotów nieuprawnionych, ani jako uproszczenie procedur. Wpis w tych rejestrach, jak już wskazano, nie ma charakteru pewnego, tj. korzysta z domniemania prawdziwości, które jest wzruszalne, a zatem nie można takiego wpisu traktować jako gwarancji, że podmiot wnioskujący o ulgę na pewno spełnia wymóg ustawowy, co uzasadniałoby wyłączność takiego dowodu i przesądzało o prawidłowości postępowania organu. Zwłaszcza, że istnieje inna możliwość wykazania spełnienia wymaganego warunku. Ponadto wpis w rejestrze jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie jak oświadczenie we wniosku. W ocenie Sądu, wpisy w ww. rejestrach, jako jedyny sposób weryfikacji spełnienia kryterium przyznania ulgi, nie wypełniają również swojej funkcji jako "uproszczenie" procedur. Nie ulega wątpliwości, że uproszczenie procedur ma ułatwić skorzystanie ze wsparcia (w tym skrócenie procedury), do czego jednak ww. sposób weryfikacji w sprawie nie prowadzi. Wpis w odpowiedniej rubryce rejestru jako jedyny warunek spełnienia wymogu, de facto powoduje wykluczenie ze wsparcia podmiotów, które w warstwie merytorycznej warunek do przyznania ulgi spełniają (prowadzą na ww. dzień przeważającą działalność według podanych PKD), a jedynie nie spełniają warstwy formalnej (uchybiły obowiązkom statystycznym). W tym miejscu przypomnieć należy, że rozporządzenie PKD stanowi, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie zmieniona przypisana do jednostki dana działalność przeważająca. Czyli wręcz wymaga się od przedsiębiorcy, by odczekał dwa lata zanim dokona zmiany w zakresie działalności przeważającej. Tak więc, zdaniem sądu, przyjęty przez organ sposób wykładni § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. rozporządzenia, a co za tym idzie sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania wnioskowanej przez Skarżącej ulgi, jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje. Przyjęty sposób weryfikacji podmiotów uprawnionych nie może w skutkach prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunek spełniają, co mogą wykazać w inny sposób. Uproszczenie procedur nie może powodować, że wnioskodawcy nie będą mieli jednakowej możliwości skorzystania ze wsparcia. Wprowadzenie jako jedynego sposobu weryfikacji spełnienia przedmiotowego kryterium - wymogu wpisu w rejestrze, w rubryce przeważającej działalności gospodarczej - doprowadziło więc do sytuacji, że podmioty, które znajdują się w tej samej sytuacji, tj. faktycznie/rzeczywiście prowadzą na wskazany dzień, jako przeważającą działalność gospodarczą według PKD wymienionych w § 10 ust. 1, ust. 2 ww. rozporządzenia - zostały pozbawione dostępu do ulgi. Dokonany więc przez organ sposób wykładni tego przepisu, sprowadzający się jedynie do sprawdzenia zapisu w odpowiedniej rubryce rejestru, prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy. Tym samym nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej. Przyjęty przez organ sposób wykładni § 10 ust. 1, ust. 2 ww. rozporządzenia wywołuje więc wyłącznie negatywny wpływ na sytuację tożsamych podmiotów uprawnionych do wsparcia, ponieważ, jak już Sąd wskazywał, wpis w rejestrze, w rubryce zadeklarowanej przeważającej działalności, nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów/dokumentów. Podkreślić bowiem należy, że w § 10 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. wprowadzono środek dowodowy o charakterze formalnym, za pomocą którego następuje ustalenie przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności ("oceny spełnienia warunku dokonuje się na podstawie"). Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni zgadza się ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku WSA w Rzeszowie z 27 kwietnia 2021 r., I SA/Sz 214/21 i WSA w Krakowie z 13 lipca 2021 r., I SA/Kr 706/21, gdzie wskazano, że środek ten ma charakter domniemania prawnego zakładającego, że wpis w rejestrze podmiotów REGON odpowiada stanowi rzeczywistemu. Nie ma ono jednak charakteru niewzruszalnego (niepodważalnego). Jego treść i odwołanie się do przepisów K.p.a. oznacza, że należy ono do kategorii domniemań wzruszalnych (łac. praesumptiones iuris tantum). Sąd wskazuje ponadto, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją - z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 u.s.u.s. - mają zastosowanie przepisy K.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 K.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 K.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 K.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 § 1 K.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 K.p.a.). Przepis art. 77 § 1 K.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych czynności, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organy pominęły całkowicie wyjaśnienia Skarżącej, która we wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy wskazywała, że prowadzi działalność gospodarczą jedynie jako wspólnik spółki cywilnej "F. " oraz że od 1 października 2018 r. zaprzestała prowadzenia pozostałej działalności wykonywanej osobiście, co wynika tak z danych zawartych w bazie REGON jak i zawartych w CEDIG. Taką też formę prowadzenia działalności Skarżąca wskazała w złożonym wniosku. Organy jednakże ustalając uprawnienie Skarżącej do wnioskowanego zwolnienia oparły się wyłącznie na wpisie w rejestrze RGON, który to wpis – jak powyżej wskazano - nie uzasadnia pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów/dokumentów. Sąd podkreśla, że dopiero podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie. Organ winien przed wydaniem decyzji, zwrócić się do Skarżącej o złożenie stosownych wyjaśnień oraz przedłożenie odpowiednich dowodów na poparcie jej twierdzeń na podstawie art. 79a K.p.a. Ze względów wskazanych powyżej, zaskarżone rozstrzygnięcia ocenić zatem należy jako wadliwe formalnie i przedwczesne, przyjęto bowiem, że Skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę bez umożliwienia wykazania, że Skarżąca spełnia kryterium prowadzenia na ww. dzień przeważającej działalności według PKD wskazanych w § 10 ust. 1, ust. 2 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021 r. Nadto organ dokonał nieprawidłowej wykładni analizowanego przepisu. Wbrew bowiem stanowisku organu, ustawodawca nie zastrzegł w tej regulacji, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze (w rozpoznawanej sprawie REGON i CEIDG). Zatem, takie jak ww. rozumienie analizowanej regulacji jest wadliwe, gdyż pomija kwestię prowadzenia faktycznej, przeważającej działalności danego podmiotu, a przez to nie realizuje ratio legis ustawy o zwalczaniu COVID-19. Rozpatrując ponownie sprawę organ zobowiązany będzie uwzględnić wyrażone w niniejszym uzasadnieniu stanowisko Sądu. Mając na uwadze powyższe okoliczności, stwierdzając naruszenie wskazanych przepisów postępowania oraz § 10 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 3 ww. rozporządzenia, sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję wydaną w I instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) i art. 135 P.p.s.a. Sąd odstąpił od orzeczenia o kosztach postępowania, z uwagi na to, że Skarżąca, po pierwsze była zwolniona z obowiązku uiszczania kosztów sądowych, po drugie w sprawie występowała osobiście, bez zawodowego pełnomocnika. Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.