II SA/Go 338/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Rogalski po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 listopada 2022 r. sprawy ze skargi G. Spółka jawna na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., znak: [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie przez Przedsiębiorstwo G Sp. jawna jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2022 r., znak [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] grudnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia na Spółkę kary pieniężnej w wysokości 10.000 zł za niedokonanie przez przewoźnika uzupełnienia danych w zgłoszeniu SENT[...]. Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne: W dniu [...] lipca 2019 r. na drodze krajowej [...], w pobliżu przejścia granicznego w [...], funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę zestawu samochodowego o nr rej. [...], którym wykonywany był przewóz drogowy towaru przez Przedsiębiorstwo G Spółka Jawna. Powyższym środkiem transportowym przewożono z Holandii do Polski towar o nazwie YUBASE 4 otrzymywany z ropy naftowej w ilości 28.811,43 l, klasyfikowany do kodu CN 2710, wg dokumentu przewozowego [...] z dnia [...] lipca 2019 r. W toku przeprowadzonej kontroli, polegającej na sprawdzeniu w systemie monitorowania drogowego przewozów towarów zgłoszenia SENT[...], stwierdzono nieprawidłowości związane z podaniem danych niezgodnych ze stanem faktycznym, dotyczących numerów rejestracyjnych ciągnika siodłowego oraz naczepy. W rejestrze zgłoszenia przewozu towaru, w polu "numer ciągnika" przewoźnik wpisał nieprawidłowy numer rej, - [...], natomiast w polu "numer naczepy" podał nieprawidłowo nr rej. - [...]. Na powyższą okoliczność sporządzono protokół z kontroli nr [...]. Mając na uwadze przedstawione okoliczności, Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego, postanowieniem z dnia [...] listopada 2020 r. wszczął postępowanie wobec Spółki G w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za podanie w zgłoszeniu SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym, o których mowa w przepisie art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 708, dalej ustawa SENT). Ponadto organ poinformował Spółkę, iż w oparciu o treść art. 24 ust. 3 niniejszej ustawy strona może przedłożyć stosowne dokumenty potwierdzające aktualną sytuację finansową i majątkową przedsiębiorstwa Pismem z dnia [...] listopada 2020 r., Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o podanie informacji w zakresie zaległości podatkowych Spółki, prowadzonych postępowań egzekucyjnych wobec Spółki, przyznanych ulgach w spłacie zobowiązań podatkowych oraz uczestnictwa Spółki w czynnościach zbycia lub nabycia składników majątkowych. Pismem z tej samej daty organ zwrócił się również do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o podanie dodatkowych informacji dotyczących Spółki w zakresie składanych deklaracji ZUS, zaległości w spłacie składek na ubezpieczenia społeczne, emerytalne lub rentowe, oraz prowadzonych egzekucji. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia [...] grudnia 2020 r. poinformował, iż wobec Spółki na dzień 10 grudnia 2020 r. organ podatkowy nie prowadzi postępowania egzekucyjnego, ponadto przekazał organowi I instancji szczegółową dokumentację podatkową Spółki. Natomiast Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział przekazał informacje, iż na dzień realizacji wniosku, nie widnieje zaległość z tyt. nieopłaconych składek wobec ZUS (pismo z dnia [...] stycznia 2021 r.). Po analizie zgromadzonej dokumentacji, decyzją z dnia [...] grudnia 2021 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego, powołując się na art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa), art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy SENT nałożył na Spółkę G karę pieniężną w wysokości 10.000,00 zł za podanie w zgłoszeniu SENT[...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Spółka G wniosła odwołanie od powyższej decyzji wniosła Spółkę, wnosząc o jej uchylenie w całości zarzucając jej: 1. naruszenie art. 24 ust. 3 wz. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez jego niewłaściwą, rozszerzającą wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie; 2. błędną analizę celu ustawy oraz jej sensu pod względem okoliczności wykazanych, w przepisach ustawy SENT; 3. art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez błędną ich wykładnię, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny; 4. art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i wyrażone w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 22 ust. 3 ustawy SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; 5. art. 122 Ordynacji podatkowej przez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło organ I instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasad pierwszeństwa słusznego interesu strony; 6. art. 124 Ordynacji podatkowej przez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej; 7. art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na niewyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, jego dowolnej i zbyt swobodnej ocenie; 8. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 5 Ordynacji podatkowej przez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu I instancji, zrozumienie tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób. Po zakończeniu postępowania odwoławczego, decyzją z dnia [...] kwietnia 2022 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] grudnia 2021 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II instancji na wstępie stwierdził, że decyzja organu I instancji została wydana na podstawie obowiązujących w dniu kontroli drogowej przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r., poz. 708), w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli. Przepis art. 3 ust. 2 tej ustawy określa katalog towarów wraz z określającymi je podkategoriami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz pozycjami Nomenklatury Scalonej, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Systemem monitorowania jest objęty zatem przewóz towarów objętych pozycjami Nomenklatury Scalonej "CN" 2710, czyli towary będące przedmiotem niniejszego postępowania. Obowiązki zaś poszczególnych podmiotów związanych z przewozem towarów określa art. 6 ustawy SENT. W myśl przepisu art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy SENT, w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju: 1) po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o: a) dane przewoźnika obejmujące: – imię i nazwisko albo nazwę, – adres zamieszkania albo siedziby, b) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika, albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, c) numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit a), d) miejsce i datę rozpoczęcia przewozu towaru na terytorium kraju, e) planowaną datę zakończenia przewozu towaru, f) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane, g) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi, h) numer lokalizatora albo numer urządzenia. Organ zauważył, że wprowadzany ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję. W rozpatrywanej sprawie, w toku przeprowadzonej kontroli, w zgłoszeniu SENT[...] ujawniono nieprawidłowo uzupełniony numer rejestracyjny pojazdu i naczepy W stanie faktycznym, w polu dotyczącym środka transportu przewoźnik wpisał niepoprawnie nr rej ciągnika - [...] i nr rej. naczepy - [...]. Ponadto, z dokumentacji wynikło, ze towar przewożony przez przewoźnika miał dotrzeć do odbiorcy na terenie kraju, zgłoszonego w zgłoszeniu SENT - do firmy F Sp. z o.o.. W rozpatrywanej sprawie, w toku przeprowadzonej kontroli, w zgłoszeniu SENT[...] ujawniono nieprawidłowo uzupełniony numer rejestracyjny pojazdu i naczepy W stanie faktycznym, w polu dotyczącym środka transportu przewoźnik wpisał niepoprawnie nr rej ciągnika - [...] i nr rej. naczepy - [...]. Ponadto, z dokumentacji wynikało, że towar przewożony przez przewoźnika miał dotrzeć do odbiorcy na terenie kraju, zgłoszonego w zgłoszeniu SENT - do firmy F Sp. z o.o.. Organ odwoławczy podkreślił, że wykonując przewóz towarów, Spółka G - w myśl art. 2 pkt 8 ustawy SENT była przewoźnikiem, który zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, był zobowiązany do zgłoszenia danych w rejestrze SENT zgodnych ze stanem faktycznym i przesłania ich do rejestru i uzyskania dla tego zgłoszenia numeru referencyjnego. W przedmiotowej zaś sprawie przewoźnik nie dopełnił ciążącego na nim obowiązku wynikającego z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy SENT, tj. zgłosił w rejestrze dane niezgodne ze stanem faktycznym w przedmiocie numerów rejestracyjnych środka transportu, co wyczerpywało przesłankę wymienioną w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, która skutkowała nałożeniem na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 10.000,00 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty. Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien ma również działanie odstraszające i prewencyjne W przedmiotowej sprawie wbrew temu co wskazała w odwołaniu Spółka towar, który był przedmiotem przewozu, podlegał szczególnemu nadzorowi i rygorom jakie stawia się przy dokonywaniu jego przewozu. Niewątpliwie towar, którego dotyczy zaskarżona decyzja podlegał ustawie SENT. W tym przypadku przewoźnik nie może uwolnić się od odpowiedzialności za przewóz tego towaru bez dopełnienia obowiązków nałożonych ustawą, powołując się na legalny przewóz i legalny towar. Przyjmując zlecenie przewozu towaru w tranzycie przez Polskę, bezwzględnym obowiązkiem przewoźnika było dokonanie zgłoszenia przewozu towaru w rejestrze oraz zgłosić w nim dane zgodne ze stanem faktycznym. Konstrukcja art. 24 ust. 1 ustawy SENT wskazuje w sposób jednoznaczny na odpowiedzialność obiektywną. Nie bez powodu w przepisie tym użyty jest kategoryczny zwrot "nakłada się karę pieniężną" poprzedzony zwrotem "w przypadku gdy odpowiedni podmiot albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, na podmiot albo na przewoźnika nakłada się karę pieniężną". Wystarczające do pociągnięcia do odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy SENT jest zatem stwierdzenie niewątpliwego faktu naruszenia tego przepisu, że doszło do naruszenia obowiązków (w tym przypadku określonych w art. 6 ust. 1 tej ustawy) lub warunków związanych z drogowym przewozem towarów. Obowiązkiem organu w postępowaniu administracyjnym jest stosowanie przepisów wprost, bez możliwości swobodnej interpretacji tych uregulowań przez osoby wykonujące kontrolę drogową, jak też przez organ prowadzący postępowanie administracyjne, ponieważ odpowiedzialność administracyjna ma charakter obiektywny, a kwestia zawinienia nie ma wpływu na obciążenie podmiotu odpowiedzialnością za dane naruszenie przepisów. Odnosząc się do zarzutu odwołania dotyczącego naruszenia przez organ I instancji art. 24 ust. 3 ustawy SENT przez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od wymierzenia stronie skarżącej kary pieniężnej, zdaniem organu odwoławczego Spółka nie wskazała przekonujących argumentów, które miałyby świadczyć o wystąpieniu przesłanek uzasadniających zastosowanie ww. przepisu. Przesłanką wystarczającą do odstąpienia od wymierzenia kary przewidzianej ustawą nie jest prowadzenie legalnej działalności gospodarczej przez przewoźnika, czy przewożenie towaru legalnie. Kara dotyczy bowiem niedopełnienia obowiązków związanych z monitorowaniem przewozu ściśle określonych towarów i tego rodzaju uchybienie zostało stwierdzone podczas kontroli. Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających. W niniejszej sprawie organ odwoławczy stoi na stanowisku, że odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu podmiotu, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny", podkreśla bowiem wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes. Pojęcie to powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Ustawowe określenie - interes publiczny, należy rozumieć jako korzyść służącą ogółowi, a więc przesłanka ta w ocenie organu nie występuje w niniejszej sprawie, gdyż uchylenie, będące skutkiem działania niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, korzystne dla ogółu. Zatem zwalnianie z odpowiedzialności osób naruszających takie normy prawne, nie leży w interesie publicznym. W ocenie organu zwrot "ważny interes przewoźnika" powinien uwzględniać trudną sytuację ekonomiczną podmiotu. Nie każde trudności finansowe mogą uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, lecz tylko takie które wiązałyby się z zagrożeniem dla jego interesu. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ I instancji w sposób kompletny przeanalizował przesłanki określone w art. 24 ust. 3 ustawy SENT i w obszernym uzasadnieniu wykazał w dostateczny sposób, że w jego ocenie nie zaistniały takie okoliczności, które mieściłyby się zarówno w pojęciu "słusznego interesu przewoźnika", jak również "interesu publicznego", którego istnienia również strona skarżąca nie wykazała. Nie przekazała również żadnych dokumentów na okoliczność wykazania trudnej sytuacji finansowej, która uzasadniałaby podjęcie decyzji o odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej, z powołaniem się na swój ważny interes, mimo stosownego wezwania organu. Nadto, Spółka nie przedstawiła w trakcie postępowania, jak w odwołaniu, w czym konkretnie przejawiać miałby się jej ważny interes w odstąpieniu od ukarania, poza chęcią uniknięcia sankcji finansowej. Ponadto dopuszczone w postępowaniu dowody, przekazane przez Naczelnika US w formie decyzji w sprawach udzielenia pomocy de minimis, poprzez rozłożenie na raty zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018, 2019 i 2020 r. wynikające z chwilowego zatoru płatniczego, zostały potraktowane jako dowód w sprawie na zasadach ogólnych i ocenione zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Z treści tych decyzji wynika, iż Spółka miała chwilowe problemy finansowe z terminowymi spłatami zobowiązań przez kontrahentów Spółki, bądź sytuacją uwarunkowaną wystąpieniem zagrożenia zarażeniem koronawirusem (COVID-19). Poszczególnymi decyzjami organ podatkowy uwzględnił argumentację Spółki, rozkładając na raty wskazaną zaległość. Ponadto decyzjami [...] z dnia [...] maja 2020 r. oraz [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. organ umorzył postępowanie wszczęte wnioskami Spółki, z uwagi na możliwość wcześniejszego uregulowania w całości zaległości podatkowej. W ocenie organu odwoławczego, zarzuty zawarte w odwołaniu oraz przedstawione argumenty na ich poparcie nie uwzględniają celów ustawy SENT. Organ I instancji realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę dochodzenia prawdy obiektywnej w postępowaniu, zapewnił przestrzeganie wszystkich wskazanych w ustawie reguł postępowania dowodowego i zgodnie z treścią art. 187 § 1, który koresponduje bezpośrednio z art. 123 Ordynacji podatkowej, w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, zarówno zebrany przez organy podatkowe, jak i przedstawiony przez Spółkę. Składając skargę na powyższą decyzję Przedsiębiorstwo G Sp. jawna wnosiło o jej uchylenie w całości i uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego z dnia [...] grudnia 2021 r. oraz o zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1. art. 24 ust. 1 pkt 2) w zw. z art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez jego niewłaściwą, rozszerzającą wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie, polegające na: a) pominięciu, że uchybienie przewoźnika miało charakter drobnego niedopatrzenia, która została natychmiast, w czasie trwania kontroli poprawiona, a przy tym przez pominięcie okoliczności, iż kierujący pojazdem realizował transport przez terytorium RP z zachowaniem ustawowych wymagań, zaś poza wprowadzonym do systemu błędnym nr rejestracyjnym pojazdu i naczepy, nie stwierdzono żadnych działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy, b) pominięciu, iż uchybienie (drobne, nieistotne) skutkujące nałożeniem na przewoźnika kary pieniężnej nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa i nie miało żadnego wpływu na możliwość i przebieg kontroli, co winno skutkować nie wszczynaniem jako zbędnego postępowania i niewymierzeniem kary pieniężnej, c) pominięciu intencji ustawodawcy, który przez nowelizację ustawy niejako dokonał autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, z której to jasno wynika, iż zbędne i niepotrzebne do osiągnięcia celu ustawy jest wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zastosowanie wykładni prowadzącej do absurdu i sytuacji, w której celem przepisu jest kara dla samego karania podatnika, a nie piętnowanie czy zapobieganie nadużyciom, 2. art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT przez błędną ich wykładnią, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 24 ust. 3 ustawy, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny, 3. art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i wyrażonych w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 24 ust. 3 ustawy SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, 4. art. 122 Ordynacji podatkowej przez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło organ I instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasady pierwszeństwa słusznego interesu strony; 5. art. 124 Ordynacji podatkowej przez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej: a) brak wyjaśnienia, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy SENT, przy uwzględnieniu podstawowych zasad, w tym w szczególności zasady proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nałożyć na legalnie działającego przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, które to uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości uszczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości w toku kontroli; b) nie wzięcie pod uwagę okoliczności, iż omyłka w postaci błędnego wprowadzenia nr rejestracyjnego pojazdu i naczepy została poprawiona, zaś pojazd został zwolniony celem kontynuowania przewozu, a tym samym, iż poza ww. utratą sygnału nie stwierdzono działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy SENT, podczas gdy okoliczności te winny być ocenione w kontekście interesu publicznego, w szczególności w odniesieniu do celu ustawy i zaufania do organów państwa; 6. art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na niewyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, jego dowolnej i zbyt swobodnej ocenie; 7. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 5 Ordynacji podatkowej przez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu I instancji, zrozumienie tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób. W złożonej odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, iż Sąd rozpoznał przedmiotową sprawę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, na podstawie art. 119 pkt 2 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2020 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2022 r.. poz. 329 z późn. zm., dalej jako p.p.s.a.). Zgodnie z treścią cyt. art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Wniosek o rozpoznanie przedmiotowej sprawy w trybie uproszczonym złożył organ, a strona skarżąca w terminie 14 dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Nadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiot tak rozumianej kontroli stanowiła w rozpoznawanej sprawie decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2022 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] grudnia 2021 r., którą nałożono na stronę skarżącą Przedsiębiorstwo G Spółka jawna karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za niedokonanie przez przewoźnika uzupełnienia danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu przewozu towarów w oparciu o ustawę SENT. Przechodząc do oceny merytorycznej sprawy wskazać należy, iż podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowią przepisy ustawy SENT, według stanu prawnego z dnia dokonania kontroli. W ustawie SENT przyjęto (art. 4 ust. 1-4), że środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń. Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Obowiązki poszczególnych podmiotów związanych z przewozem towarów z terytorium innego państwa określa art. 6 ustawy SENT. W zakresie obowiązków przewoźnika istotny jest ust. 3 tego artykułu, zgodnie z którym przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju przewoźnik ma obowiązek uzupełnienia zgłoszenia o dane wymienione w tym przepisie, w tym dane przewoźnika (pkt 1), numery rejestracyjne środka transportu (pkt 3), miejsce i datę rozpoczęcia przewozu na terytorium kraju (pkt 4), numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane (pkt 6). Przy czym w myśl art. 8 ustawy SENT podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik są obowiązani niezwłocznie aktualizować dane zawarte w zgłoszeniu w takim zakresie, w jakim byli obowiązani do ich zgłoszenia. Przewóz towarów podlega kontroli, o której mowa w art. 13 ustawy SENT polegającej na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia, zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym oraz posiadania numeru referencyjnego. Stosownie zaś do treści art. 24 ust. 1 ustawy SENT, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik: nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1 (pkt 1), zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru (pkt 2) - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Podkreślić należy, iż konstrukcja art. 24 ust. 1 ustawy SENT określa odpowiedzialność obiektywną wskazanych w regulacji podmiotów (w niniejszej sprawie przewoźnika) uzależniając nałożenie kary na wskazane w niej podmioty od niewykonania jednego z obowiązków. Nie bez powodu w przepisie tym, w pkt 1, użyty jest kategoryczny zwrot "nakłada się karę pieniężną" poprzedzony zwrotem "nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1". Samo zatem niewykonanie wskazanego obowiązku jest więc wystarczające do pociągnięcia zobowiązanego podmiotu do odpowiedzialności za naruszenie przepisów omawianej ustawy. Organy związane treścią tego przepisu nie mają przy tym żadnego wyboru, czy też luzu decyzyjnego, a nałożenie kary, w przypadku stwierdzenia niewykonania obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy jest ich obowiązkiem. Jakiekolwiek uchylenie się od tego obowiązku stanowiłoby oczywiste naruszenie prawa. W realiach niniejszej sprawy jest poza sporem, że skarżący był przewoźnikiem towaru podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT, tj. towar – olej otrzymywany z ropy naftowej o nazwie handlowej YUBASE w ilości 28.811,43 litrów, o masie brutto 39.600 kg klasyfikowany do kodu CN 2710, który podlega monitorowaniu stosownie do przepisów ustawy SENT. W toku przeprowadzonej w dniu [...] lipca 2019 r. kontroli funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej stwierdzili niezgodność ze stanem faktycznym dotyczące numerów rejestracyjnych zestawu środków transportu. W zgłoszeniu podano numery rejestracyjne "[...]", w sytuacji gdy towar przewożony był faktycznie zestawem środków transportu o numerach rejestracyjnych "[...]"’ co stanowiło naruszenie ustawy SENT. Powyższe potwierdza treść załączonego do akt sprawy protokołu z kontroli, podpisanego przez kierującego pojazdem. Opisane okoliczności nie były kwestionowane przez skarżącą Spółkę w toku postępowania, w tym również w złożonej skardze. Organy uznały, iż w tak opisanych okolicznościach skarżąca spółka jako przewoźnik uchybiła ciążącemu na niej obowiązkowi aktualizacji zgłoszenia przewozu towaru, o którym mowa w art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Wobec powyższego za uzasadnione uznały organy zastosowanie w sprawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, skutkującego nałożeniem na skarżącą Spółkę kary w kwocie 10.000 zł. W ocenie Sądu opisane powyżej stanowisko organów i ich argumentację w zakresie kwalifikacji naruszenia przez skarżącą Spółkę przepisów ustawy SENT nie budzi wątpliwości i należy uznać za trafną. Według art. 6 ust. 3 ustawy SENT zgłoszenie musi być uzupełnione przez przewoźnika o wskazane dane przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju i musi być w świetle art. 8 ust. 1 ustawy SENT niezwłocznie zaktualizowane. Z tego obowiązku strona skarżąca nie wywiązała się. Przepis art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c zobowiązuje bowiem przewoźnika do podania między innymi numerów rejestracyjnych środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a. Znamiona takiego zachowania odpowiada nie tylko brak podania tych danych jak również podanie ich niezgodnych ze stanem faktycznym czyli tak jak w niniejszej sprawie. Przechodząc do dalszej oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, poddać należało analizie prawidłowość rozważenia przez organy przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określonej w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Analiza treści ww. przepisu uzasadnia wniosek, że ustawodawca posłużył się instytucją opartą na tzw. uznaniu administracyjnym. Przepis ten bowiem zawiera odesłanie do pojęć niedookreślonych – "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jako materialnoprawnych przesłanek będących podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Użyty łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej powołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego"), przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (por. wyroki NSA z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt II GSK 1052/20, sygn. akt II GSK 855/20, 12 marca 2020 r., sygn. akt II GSK 1464/19, www.orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej CBOSA). Nie budzi przy tym wątpliwości, że ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W orzecznictwie zgodnie podnosi się, że jedynie nadzwyczajne, losowe sytuacje, takie jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcie "ważny interes przewoźnika" należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", o jakim stanowi art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. Z kolei zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (por. wyroki NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 360/1, z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19, CBOSA). Podkreślić należy, że ustawodawca w art. 24 ust. 3 ustawy SENT użył słowa "ważny", zatem przez użycie tego słowa podkreślona została wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na interes wysyłającego odbiorcy lub przewoźnika. W ocenie Sądu zwrot "ważny interes przewoźnika" nie dotyczy tylko nadzwyczajnych okoliczności, ale powinien uwzględniać również trudną sytuację ekonomiczną przewoźnika. Oczywiście nie każde trudności finansowe przewoźnika mogą uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, lecz tylko takie, które wiązałyby się z zagrożeniem dla jego interesu, bytu firmy. W rozpoznawanej sprawie organy dokonały analizy sytuacji ekonomicznej strony skarżącej. Wskazały, że skarżąca Spółka nie posiada zaległości podatkowych i niepodatkowych, nie jest w stosunku do spółki prowadzone postępowanie egzekucyjne. Ustalono, że na dzień [...] grudnia 2020 r. spółka posiadała zaległości podatkowe w wysokości 3.273,20 zł. Nadto w latach 2018-2020 korzystała z pomocy de minimis polegającej na rozłożeniu należnych podatków – podatku VAT na raty. Dotyczyło to lipca, sierpnia, września, grudnia 2018 r., lutego i października 2019 r. oraz stycznia i lutego 2020 r. Nadto za okres marzec, kwiecień i maja 2020 r. odroczono spółce termin płatności podatku od towarów i usług. Dodać należy, że w toku postępowania strona nie przedstawiła dokumentów mogących podważyć powyższy wniosek. Organy wzywały Spółkę do przedstawienia dokumentów przedstawiających jej aktualną sytuację finansową. Strona na powyższe wezwanie nie odpowiedziała. Również w złożonej skardze danych pozwalających ustalić sytuację finansową Spółki nie przedstawiono. W kontekście powyższych rozważań należy wskazać, że każda kara pieniężna niesie za sobą określoną dolegliwość finansową dla firmy, wpływa na sytuację ekonomiczną. Taki jest jeden z celów jej wymierzenia, w następstwie stwierdzenia naruszenia nałożonych przez ustawodawcę obowiązków. Poczynione przez organ ustalenia dotyczące sytuacji finansowej strony skarżącej pozwalają przyjąć, że nie stanowi ona zagrożenia dla interesów firmy prowadzonej przez skarżącego, dla jej bytu. Nie jest uzasadniony zarzut, iż to organ winien ustalić wszystkie okoliczności obrazujące sytuację finansową strony i wpływ wymierzonej kary pieniężnej na możliwość dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, możliwość wywiązania się z ciążących na stronie zobowiązań i ewentualnej konieczności zaciągnięcia dalszych zobowiązań, zwrócenie się o udzielenie pomocy finansowej. Należy podkreślić, że to często strona posiada w tym zakresie stosowne wiadomości i dysponuje dowodami na ich poparcie. Zdaniem organu możliwe jest zajęcie przez stronę stanowiska w tym przedmiocie, przedstawienie dowodów, z którego to obowiązku organ w niniejszej sprawie w sposób należyty się wywiązał. Zdaniem Sądu, zasadnie również organy administracji publicznej przyjęły, że nie została spełniona również druga przesłanka określona w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uzasadniająca odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, tj. interes publiczny. Na pojęcie interesu publicznego składa się zarówno zasada powszechności ponoszenia danin publicznych, sprawiedliwości i nieobciążania budżetu Państwa, jak również proporcjonalność nałożonej kary, skutków, jakie może pociągnąć za sobą niewypełnienie nałożonego obowiązku oraz cel, jakiemu służy realizacja danego obowiązku, a który niewątpliwie jest związany z celem, jakim kierował się ustawodawca wprowadzając dane regulacje prawne. Z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Służy temu objęcie kontrolą wszystkich podmiotów biorących udział w obrocie tymi towarami, w tym podmiotów wysyłających, podmiotów odbierających, jak również przewoźników, z czym związane jest nałożenie dodatkowych obowiązków. Istniała potrzeba wprowadzenia tej ustawy, ponieważ wyspecjalizowane grupy działające na rynkach towarów wrażliwych nie płaciły należnych podatków oraz dokonywały wyłudzeń nienależnych zwrotów. Istniała więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Tylko w przypadku tak wszechstronnej kontroli jest możliwa skuteczna walka z wspominanymi wyżej negatywnymi skutkami dla gospodarki krajowej naruszeniami, mającymi określony wymiar fiskalny, uszczupleniami w budżecie państwa. Oczywistym jest, że nałożona kara stanowi pewną dolegliwość finansową dla strony skarżącej, ale nie oznacza to, że zostały wyczerpane znamiona przesłanki interesu publicznego w rozumieniu powołanego przepisu. Wskazania wymaga, że w orzecznictwie, jak i w doktrynie, w odniesieniu do art. 24 ust. 3 ustawy SENT ukształtował się pogląd, zgodnie z którym przepisy tej ustawy mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywne stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego są bowiem niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Instytucja możliwości odstąpienia od wymierzenia kary, statuowana w art. 24 ust. 3 ustawy, a warunkowana wystąpieniem w danej sprawie "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jest instytucją wyjątkową. Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19: "ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (...) w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa - tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości. Wysokie, nieuchronne, kary o charakterze odstraszającym mają oddziaływać prewencyjnie na przewoźników (...) uzasadnienie projektu ustawy o SENT, w którym wskazano, że ratio legis tej ustawy jest zmniejszenie szarej strefy oraz uszczelnienie systemu podatkowego poprzez poddanie monitoringowi transportu towarów wrażliwych, tj. uznanych przez ustawodawcę za takie, które mogą być wykorzystywane do oszustw podatkowych". Wskazania również wymaga, że posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 24 ust. 3 (i art. 21 ust. 3) ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt II GSK 360/19, CBOSA). Za przesłankę uzasadniającą przyjęcie ważnego interesu publicznego przemawiającego za odstąpieniem od nałożenia kary nie może być uznany błąd czy omyłka przy wypełnianiu i odpowiednim kompletowaniu dokumentów niezbędnych do przewozu towarów objętych obowiązkiem monitorowania ich przemieszczania w ustawie. Nie ma również znaczenia, że czynności te zostały powierzone profesjonalnemu podmiotowi, czy też błąd był następstwem braku doświadczenia przewoźnika występującym w początkowym okresie prowadzenia działalności. Skarżący jako pracodawca i przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność za działania i zaniechania swoich pracowników. Należy przy tym zauważyć, że nie była pozbawiona możliwości sprawdzenia prawidłowości dokonania zgłoszenia, a błędy w tym zgłoszeniu dla ich stwierdzenia nie wymagały specjalnej wiedzy, tylko porównania treści zgłoszenia z treścią będących w dyspozycji strony dokumentów. Za przesłankę odstąpienia od nałożenia kary nie mogło być również uznane niespowodowanie zagrożenia interesów fiskalnych Budżetu Państwa. Podstawą odstąpienia od nałożenia kary nie może być sam fakt braku uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Ustawa ma w założeniu stanowić narzędzie do walki z nieuczciwymi podmiotami dokonującymi nielegalnego obrotu towarami uznanymi za "wrażliwe", bez odprowadzania do budżetu państwa należnych podatków, dokonującymi wyłudzeń niezapłaconych podatków, jak również dokonującymi obrotu bez stosowania warunków przewidzianych w przepisach prawa. Ustawa ma za zadanie chronić legalny handel towarami i ułatwić walkę z szarą strefą. Celem ustawy, która jest ustawą o charakterze subsydiarnym w stosunku do całego systemu podatkowego, jest także wprowadzenie zmian prawnych w dziedzinach, w których stwierdzało się najwięcej nieprawidłowości podatkowych, dotyczących w szczególności wyłudzania i niepłacenia podatku od towarów i usług czy uszczupleń w podatku akcyzowym i zwiększenie skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Wykonywanie obowiązków nałożonych ustawą wymaga staranności w działaniach zobowiązanych, zwłaszcza gdy są to podmioty profesjonalne, takie jak skarżący. Należy przy tym zauważyć, że podanie nieprawidłowych danych lub ich nie podanie określonych danych, zwłaszcza tak istotnych jak miejsce załadunku towaru, czy też planowana data rozpoczęcia przewozu istotnie zaburza możliwość realizacji celu ustawy - monitorowania przewozu towarów "wrażliwych" na naruszenie obowiązków podatkowych. Podkreślić nadto należy, że przepisy ustawy SENT nie uzależniają nałożenia kary pieniężnej na naruszenie obowiązków określonych w art. 6 ust. 3 w zw. z art. 8 ust. 1 od wystąpienia skutku w postaci uszczuplenia należności Skarbu Państwa. W ocenie Sądu w sprawie nie doszło także do naruszenia wyrażonej w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasady proporcjonalności. Zgodnie z tą zasadą organy administracji publicznej winny podejmować działania proporcjonalne do zamierzonego celu. Nie powinny nakładać na stronę obowiązków niewspółmiernych do celu, który miałby być osiągnięty dzięki ich nałożeniu. Dotyczy to również podejmowania środków dyscyplinujących, czy też o charakterze sankcyjnym w przypadku stwierdzenia naruszenia obowiązku nałożonego w drodze ustawy. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie kara pieniężna w wysokości 10.000 zł za stwierdzone naruszenia jest adekwatna do celów ustawy i nie jest dla strony dotkliwa w takim stopniu, który uzasadniałby zastosowanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie przesłanki interesu publicznego, uwzględniającej treść zasady proporcjonalności. Nie można tracić z pola widzenia, że w niniejszej sprawie skala stwierdzonych naruszeń nie miała nieistotnego charakteru i w konsekwencji mogła uniemożliwić osiągnięcie zamierzonych przez ustawodawcę celów. W konsekwencji w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie można przyjąć, że nałożona kara pieniężna doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, ani do sytuacji gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Nadto stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości w żaden sposób nie można zakwalifikować, jak to próbuje zasugerować strona, jako oczywistą omyłkę pisarską, skoro dwóch istotnych danych nie podano (podano numery rejestracyjne ciągnika i naczepy nie odpowiadające rzeczywistości). Fakt niezwłocznego usunięcia stwierdzonych błędów w zgłoszeniu, tj. jego aktualizacji nie ma wpływu w realiach niniejszej sprawy na ocenę spełnienia przesłanki ważnego interesu przewoźnika. Było to następstwem uprzednio przeprowadzonej przez funkcjonariuszy urzędu celno- skarbowego kontroli, w trakcie której te uchybienia stwierdzono, a nie w następstwie samego działania przewoźnika. Porównując podane dane ze stanem rzeczywistym należy stwierdzić, że nie jest to następstwem oczywistej omyłki dotyczącej jednej litery czy też cyfry występującej w danym numerze rejestracyjny. Podano dane nie odpowiadające w żaden rzeczywistości. Uznać to należy za brak należytej staranności ze strony skarżącej spółki w wywiązywaniu się nałożonych przez ustawodawcę obowiązków. Tym samym zarzuty podniesione w skardze należy uznać za pozbawione uzasadnienia. Wbrew twierdzeniom organy ustaliły wszystkie istotne okoliczności do rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zarówno jakie dane nie zostały podane przez stronę w zgłoszeniu zgodnie z rzeczywistością, jak również okoliczności mających wpływ na ocenę czy zostały spełnione przesłanki określone w art. 24 ust. 3 ustawy SENT uzasadniające odstąpienie od wymierzenia kary. Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić, że nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze zarzut dotyczący naruszenia art. 24 ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 24 ust.3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Przepisy ww. ustawy nie uzależniają bowiem wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie art. 6 ust. 3 ustawy od powstania uszczuplenia w należnościach Skarbu Państwa. Brak podania dwóch istotnych danych związanych z monitoringiem przewozów towarów wrażliwych niezgodnie z stanem rzeczywistym (numeru rejestracyjnego ciągnika i naczepy ) uniemożliwia de facto taki skuteczny nadzór – monitoring przewozu takich towarów. Brak jest podstaw, aby powyższe uchybienie uznać, tak jak twierdzi skarżąca spółka za drobne niedopatrzenie. Przepisy ustawy SENT nie uzależniają nałożenia grzywny od powstania uszczuplenia wynikających z podatku. Nakładając na skarżącą karę pieniężną organ uwzględnił nie tylko przesłankę ważnego interesu przewoźnika, ale także interesu publicznego, które ewentualnie mogłyby uzasadniać odstąpienie od nałożenia kary. Należy nadmienić, że każda kara pieniężna ze swej istoty stanowi dolegliwość finansową dla podmiotu obowiązanego do jej uiszczenia. Jednak w niniejszej sprawie należy podzielić stanowisko organów, że jej uiszczenie nie będzie stanowiło zagrożenia dla płynności finansowej Spółki. Skarżąca nie wykazała okoliczności, które za powyższym by przemawiały, ani też innych okoliczności, które uzasadniałby w oparciu o tę przesłankę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Potwierdzenie to znajduje między innymi w uzasadnieniach decyzji w przedmiocie odroczenia płatności podatku od towarów i usług, w których przedstawiono wielkość osiąganego przez stronę przychodu, oraz w ujęciu wartościowym dostawę towarów oraz usług i nabycie towarów i usług przez spółkę z jednoczesnym wykazaniem, że różnica ta jest dodatnia na jej korzyść. Ustawodawca nałożył na przewoźników konkretne obowiązki związane z transportem tzw. towarów wrażliwych, aby zapobiegać uszczupleniom w należnościach Skarbu Państwa. Ich realizacja ma stanowić gwarancję, iż takie uszczuplenia nie będą miały miejsca. Brak wywiązania się z tych obowiązków już stanowi podstawę nałożenia kary, bez konieczności stwierdzenia dodatkowych skutków. Zarówno o przebiegu samej kontroli, jak również wszczętego w oparciu o jej wynikach postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, zakres przeprowadzonego postępowania związanego nie tylko z ustaleniem naruszeń, ale także sytuacją skarżącej Spółki w celu ustalenia spełnienia przesłanek z art. 24 ust. 3 ustawy SENT, informowania o poczynionych ustaleniach, dają podstawę do przyjęcia, że organy zrealizowały zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 122 tej ustawy podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz finalnego załatwienia sprawy poprzez wydanie rozstrzygnięcia. Celem ustalenia sytuacji finansowej spółki, organy zwróciły się o stosowne informacje nie tylko do strony, ale z urzędu do zakładu ubezpieczeń społecznych oraz urzędu skarbowego. Z wynikami tych ustaleń strona miała możliwość się zapoznania i ustosunkowania się do nich. Brak jest podstaw do przypisania organom dowolności w ocenie zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności ,aby poczynione ustalenia co do stanu faktycznego nie miały w nim potwierdzenia. Spółka nie przedstawiła dowodów pozwalających te ustalenia podważyć. Organy zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy. Dokonały oceny zgromadzonego materiału dowodowego zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 tej ustawy. Fakt, że ustawodawca nakłada na organ obowiązek działania z urzędu, nie oznacza, że strona może być bierna w toku całego postępowania, zwłaszcza gdy chodzi o ustalenia, co do których strona może dysponować konkretnymi dowodami. Dotyczy to w szczególności jej sytuacji finansowej. Organ zgodnie z treścią art. 124 Ordynacji podatkowej wyjaśnił stronie przesłanki, jakimi kierował się przy rozstrzygnięciu sprawy, przedstawiając ostatecznie swoją argumentację w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wszystkie warunki określone w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, w tym w pkt 5 i 6. Fakt, że strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem sprawy przez organ, nie oznacza, że uzasadnienie decyzji nie spełnia określonych warunków określonych przez ustawodawcę. Reasumując Sąd uznał, iż organy poczyniły w sprawie prawidłowe ustalenia faktyczne, wywiodły z nich prawidłowe wnioski, przytoczyły przepisy prawa znajdujące zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego i omówiły ich treść. W toku postępowania poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji, Sąd nie dopatrzył się również naruszeń procedury, które miałyby istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W szczególności nie było podstaw do przyjęcia, aby organy gromadziły i rozpatrywały materiał dowodowy w sposób wybiórczy, nieobiektywny. W sprawie zostały zastosowane właściwe przepisy prawa materialnego, zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W zaskarżonej decyzji organ nie tylko przedstawił ustalony stan faktyczny i jego kwalifikację prawną, ale także w obszerny i bardzo szczegółowy odniósł się do braku podstaw do zastosowania art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalono.