VIII SA/Wa 697/21

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Iwona Szymanowicz- Nowak, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), , Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Jeromin, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 28 października 2021 r. w Radomiu sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w G. na uchwałę Rady Miejskiej w T. nr [...] z dnia [...] listopada 2007 r. w przedmiocie inkasa podatku rolnego, leśnego, od nieruchomości stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w całości. UZASADNIENIE Rada Miejska w T. (dalej: "Rada Miejska"), działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.; dalej: "u.s.g."), art. 6b ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969 z późn. zm.; dalej także: "u.p.r."), art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym (Dz.U. Nr 200, poz. 1682 z późn. zm.; dalej: "u.p.l."), art. 6 ust. 12, art. 18a ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 z późn. zm.; dalej także: "u.p.o.l."), art. 13 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 449), podjęła [...] listopada 2007 r. uchwałę Nr [...] w sprawie inkasa podatków rolnego, leśnego, od nieruchomości. Pismem z [...] lutego 2019 r. Prokurator Rejonowy w G. (dalej: "Prokurator" lub "Skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wskazaną wyżej uchwałę. Występując o stwierdzenie jej nieważności w całości, postawił zarzuty istotnego naruszenia prawa, a mianowicie art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997r. Nr 78, poz. 483; dalej: "Konstytucja RP") oraz przepisów art. 6 ust. 12 u.p.o.l., art. 6 ust. 8 u.p.l. i art. 6b u.p.r. w związku z art. 18 ust. 2 pkt 8 u.s.g. poprzez ustalenie w § 2 uchwały, że na inkasentów uprawnionych do poboru podatków (rolnego, leśnego i od nieruchomości) wyznacza się sołtysów poszczególnych wsi lub inne osoby, podczas gdy treść powołanych wyżej przepisów ustaw podatkowych wskazuje na konieczność zindywidualizowania inkasentów bezpośrednio w uchwale, to jest wyznaczenia określenia z imienia i nazwiska osoby fizycznej, aby nie budziło wątpliwości na kogo obowiązek ten został nałożony. W uzasadnieniu Prokurator wywiódł m.in., że uchwała stanowi akt prawa miejscowego, gdyż nie jest adresowana wyłącznie do inkasentów, lecz stanowi wskazanie dla mieszkańców gminy do czyich rąk mają płacić podatki. Zwroty "wyznaczać inkasentów" i "określać inkasentów" obligują radę gminy do zindywidualizowania inkasentów w uchwale, aby nie budziło wątpliwości, na kogo ten obowiązek został nałożony, a także, aby podatnik wiedział, kto jest uprawniony do pobrania od niego podatku. Ponadto powierzenie komuś stanowiska inkasenta musi poprzedzać zgoda danego podmiotu na przyjęcie łączących się z tym obowiązków. Jest rzeczą oczywistą, że musi ona zostać wyrażona przed określeniem (wyznaczeniem) inkasenta, a nie dopiero na etapie zawarcia ze wskazaną osobą stosownej umowy. Źródłem nawiązywanego stosunku prawnego jest w tym wypadku uchwała organu stanowiącego gminy, a nie będąca jej następstwem, mająca czysto "techniczny" charakter umowa z określoną (wyznaczoną) na inkasenta osobą. Stąd określenie inkasenta może dotyczyć jedynie wskazane w sposób konkretny osoby. W razie zmiany na stanowisku sołtysa obowiązki inkasenta przechodziłyby automatycznie na osobę przejmującą jego funkcje, co niewątpliwie naruszałoby zasadę uprzedniego uzyskania jej zgody. Na potwierdzenie swojej argumentacji Prokurator powołała się na poglądy prawne zawarte w wyrokach NSA (z 26 października 2001r., sygn. akt SA/Rz 1622/01; z 11 stycznia 2008r., sygn. akt II FSK 7526/06, z 18 października 2016 r., sygn. II GSK 1650/16; z 15 marca 2017r., sygn. akt II OSK 1805/15) i WSA (w Gorzowie Wielkopolskim z 16 stycznia 2013r., sygn. akt I SA/Go 1102/12, z 16 listopada 2017 r., sygn. II SA/Go 988/17; w Kielcach z 30 stycznia 2008r., sygn. akt II SA/Ke 675/07) na okoliczność, że wskazane w skardze naruszenia mają charakter istotny i zaistniała konieczność stwierdzenia nieważności zaskarżonej uchwały w całości. W odpowiedzi na skargę Rada Miejska wniosła o oddalenie skargi podnosząc, że w § 2 zaskarżonej uchwały zostali wskazani zarówno inkasenci, jak i obszar ich działania (tern danego sołectwa). Mieszkańcom sołectwa znane są dane osobowe ich sołtysa. Zgodnie z uchwałą Rada Miejska może powierzyć wykonywanie obowiązków inkasenta innej osobie, na wniosek Burmistrza Gminy. Zmiana na stanowisku sołtysa nie powoduje więc automatycznie przejścia obowiązków inkasenta na nowego sołtysa. Skarżący nie sprawdzał, ani nie wyjaśniał, czy przed objęciem obowiązków inkasentów sołtysi wyrażali zgodę na inkaso. Natomiast Rada Miejska dokonywała zmian w składzie inkasentów, zgodnie z § 2 uchwały, na wniosek organu wykonawczego. Potwierdza to m.in. uchwała Nr [...] Rady Miejskiej w T. z dnia [...] marca 2011 r. w sprawie powierzenia pełnienia obowiązków inkasenta na terenie sołectwa K.. Niewątpliwie zatem zarówno inkasenci, jak i mieszkańcy Gminy mieli wiedzę zarówno o osobach inkasentów, jak i granicach obsługiwanych przez nich obszarów. Wskazanie inkasentów z imienia i nazwiska następowało jedynie wówczas gdy brak było zgody sołtysa na pobór podatku w drodze inkasa. W ocenie Rady Miejskiej, skarga zatem jako oczywiście bezzasadna winna zostać oddalona w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 147 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), sąd uwzględniając skargę na uchwałę organu jednostki samorządu terytorialnego stwierdza nieważność tej uchwały w całości lub w części albo stwierdza, że została wydana z naruszeniem prawa, jeżeli przepis szczególny wyłącza możliwość stwierdzenie jej nieważności. Przepis ten pozostaje w związku z art. 91 ust. 1 u.s.g., w świetle którego nieważna jest uchwała organu gminy sprzeczna z prawem. Wprowadzając sankcję nieważności, jako następstwa naruszenia prawa, ustawodawca nie wskazał rodzaju naruszenia prawa, które skutkowałoby zastosowaniem tej sankcji. Zasadnym jest zatem sięgnięcie do przepisów u.s.g., gdzie przewidziano dwa rodzaje naruszeń prawa, które mogą być wywołane przez ustanowienie aktów uchwalanych przez organy gminy. Mogą to być naruszenia istotne lub nieistotne (art. 91 u.s.g.). Jednak i tu brak ustawowego zdefiniowania obu naruszeń, co stwarza konieczność sięgnięcia do stanowiska wypracowanego w tym zakresie w doktrynie i w orzecznictwie. Za "istotne" naruszenie prawa uznaje się uchybienie prowadzące do skutków, które nie mogą być tolerowane w demokratycznym państwie prawnym. W orzecznictwie sądowoadminstracyjnym przyjmuje się, że do istotnych wad uchwały, których wystąpienie skutkuje stwierdzeniem jej nieważności, zalicza się naruszenie przepisów wyznaczających kompetencję organów samorządu do podejmowania uchwał, naruszenie podstawy prawnej podjętej uchwały, naruszenie przepisów prawa ustrojowego oraz prawa materialnego poprzez wadliwą ich interpretację oraz przepisów regulujących procedury podejmowania uchwał (por. wyrok WSA w Olsztynie z 27 czerwca 2017 r., sygn. akt II SA/Ol 452/17 i przywołane tam wyroki i pozycje z doktryny: wyrok NSA z 8 lutego 1996 r., SA/Gd 327/95, OwSS z 1996 r., nr 3, poz. 90; wyrok NSA z 11 lutego 1998 r., II SA/Wr 1459/97, OwSS 1998/3/79, wyrok WSA w Warszawie z 21 marca 2007 r., IV SA/Wa 2296/06, CBOSA; Z. Kmieciak, M. Stahl, Akty nadzoru nad działalnością samorządu terytorialnego, Samorząd terytorialny 2001/1-2, s. 102). Zgodnie z art. 87 ust. 2 Konstytucji RP źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego. Według art. 94 Konstytucji RP organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Zasady i tryb wydawania aktów prawa miejscowego określa ustawa. Powyższa zasada znalazła odzwierciedlenie w art. 40 ust. 1 u.s.g. Stwierdzenie nieważności uchwały może nastąpić tylko wtedy, gdy uchwała pozostaje w wyraźnej sprzeczności z określonym przepisem prawnym. Nie jest zaś konieczne rażące naruszenie, warunkujące stwierdzenie nieważności decyzji, czy postanowienia, o jakim mowa w art. 156 § 1 Kpa. Stosownie do art. 50 § 1, art. 52 § 1 i art. 53 § 3 w zw. z art. 53 § 2a p.p.s.a., prokurator może zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego. Jak wynika z art. 52 § 1 ppsa, obowiązek wyczerpania środków zaskarżenia służących w postępowaniu przed organem jest wyłączony, jeśli skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej uchwały Sąd wskazuje, że wbrew twierdzeniom Rady Miejskiej istotnie narusza ona prawo. Utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych są już poglądy prawne, w świetle których wskazanie (określenie) inkasentów powinno mieć postać konkretnego określenia, odnoszącego się do zindywidualizowanego podmiotu (przez podanie imienia i nazwiska w przypadku osoby fizycznej oraz przez podanie nazwy w przypadku osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej). Na gruncie rozpoznawanej sprawy oznacza to, że określenie czy też wyznaczenie inkasenta może dotyczyć jedynie osoby wskazanej w sposób konkretny. Nie bez znaczenia jest także argument, że podatnik ma prawo do tego, żeby po zapoznaniu się z należycie ogłoszonym aktem prawa miejscowego wiedzieć, kto jest uprawniony do pobrania od niego podatku. Należyte wyznaczenie czy określenie inkasenta oznacza także obowiązek wyraźnego podania w uchwale rady gminy obszaru działania inkasenta, by nie było wątpliwości, że inkasent dla obszaru jednego sołectwa nie jest uprawniony do poboru podatków na terenie innego sołectwa. Uchwała w sprawie zarządzenia poboru podatków w drodze inkasa, określenia inkasentów oraz wysokości wynagrodzenia za inkaso jest aktem prawa miejscowego. Uchwała ta zawiera przepisy powszechnie obowiązujące na terenie gminy i nie jest adresowana wyłącznie do osób wyznaczonych na inkasentów, a mieszkańcy gminy z jej treści powinni wiedzieć, kto konkretnie jest uprawniony do pobierania podatków (por. wyroki NSA: z 26 października 2001 r., sygn. akt SA/Rz 1622/01; z 2 lutego 2017 r., II FSK 1691/15; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 16 stycznia 2013 r., I SA/Go 1102/12). W wyroku z 11 stycznia 2008 r. (II FSK 1526/06) NSA wyraził zaś pogląd, że sposób unormowania instytucji inkasa w przepisach ustaw podatkowych (art. 6b u.p.r., art. 6 ust. 12 u.p.o.l. oraz art. 6 ust. 8 u.p.l.) wymaga, by wyznaczenie (określenie) inkasentów nastąpiło wyłącznie przez zastosowanie wskazania konkretnej osoby fizycznej (z imienia i nazwiska) czy konkretnego podmiotu (jego nazwy). W okolicznościach niniejszej sprawy brak jest podstaw do uznania, że zaskarżona uchwała czyni zadość powyższym wymaganiom. Tym samym wystąpiła konieczność stwierdzenia jej nieważności w całości jako sprzecznej z przepisami art. 6 ust. 12 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 6b ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust. 8 ustawy o podatku leśnym. Jak już wyżej wskazano, w świetle art. 91 ust. 1 u.s.g. uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna, a stwierdzone naruszenie prawa jest istotne. Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej uchwały w całości, albowiem wyeliminowanie z obrotu prawnego jedynie jej § 2 powodowałoby, że pozostawiona w obrocie pozostała część uchwały byłaby regulacją niepełną i pozbawioną sensu. Mając na uwadze powyższe rozważania, działając na podstawie art. 147 § 1 p.p.s.a., Sąd stwierdził nieważność zaskarżonej uchwały w całości, orzekając, jak w sentencji wyroku.