II GSK 1216/15

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal Sędzia NSA Jan Bała (spr.) Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej N. Spółki z o.o. w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2033/14 w sprawie ze skargi N. Spółki z o.o. w T. na decyzję Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia [...] kwietnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia opłaty za używanie niezarejestrowanych odbiorników telewizyjnych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od N. Spółki z o.o. w T. na rzecz Ministra Infrastruktury i Budownictwa 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z 16 grudnia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2033/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę N. Sp. z o.o. w T. ma decyzję Ministra Administracji i Cyfryzacji z [...] kwietnia 2014 r. w przedmiocie ustalenia opłaty za używanie niezarejestrowanych odbiorników telewizyjnych. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: W wyniku kontroli wykonania obowiązku rejestracji odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych przeprowadzonej w Ośrodku Wczasowym E. przy ul. R. [...] w K. ujawniono 28 szt. odbiorników telewizyjnych różnych marek w pokojach do wynajęcia. Odbiorniki były używane od [...] czerwca 2013 r. do [...] września 2013 r. przez 55 dni, tj. w okresie funkcjonowania ośrodka (sezonowo), który to fakt został potwierdzony w oświadczeniu złożonym do protokołu przez dyrektora. Powyższe ustalenia potwierdził dyrektor ośrodka. Uruchomienie odbiorników, w celu stwierdzenia technicznej możliwości dostosowania do odbioru programu było niemożliwe z uwagi na zajmowanie pokoi przez gości. Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczta Polska S.A. decyzją z [...] stycznia 2014 r. stwierdził, że spółka nie wykonała obowiązku zgłoszenia odbiorników i ustalił opłatę za używanie 28 niezarejestrowanych odbiorników telewizyjnych w kwocie (28 x 30 x 18,65 zł) = 15.666,00 zł. Organ podał, że skarżąca [...] lipca 2013 r. zarejestrowała 10 odbiorników telewizyjnych i 2 odbiorniki radiofoniczne, a [...] sierpnia 2013 r. je wyrejestrowała. W związku z informacją zawartą w protokole, że odbiorniki używano w okresie od [...] czerwca 2013 r. do [...] września 2013 r. organ wydał decyzje bez nakazu rejestracji. Minister Administracji i Cyfryzacji decyzją z [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy powyższą decyzję. Organ uznał, że w sytuacji gdy kontrolujący uzyskali informację, że dokonanie tego sprawdzenia nie jest możliwe z uwagi na brak dostępu, gdyż pokoje są wynajęte przez gości, nie mieli żadnych podstaw do żądania umożliwienia ich sprawdzenia. Słusznie w takiej sytuacji oparli się na oświadczeniu osoby uczestniczącej w kontroli. Zdaniem Ministra treść oświadczeń składanych przez dyrektor nie pozostawia wątpliwości, że stwierdzone w toku kontroli odbiorniki telewizyjne znajdujące się w lokalu znajdowały się w stanie umożliwiającym natychmiastowy odbiór programu. Minister nie zgodził się również z twierdzeniem strony w zakresie naruszenia przez organ art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych (Dz. U. Nr 85, poz. 728 ze zm.; dalej u.o.a.). Uznał, że przedmiotem umów, o których jest mowa w tym przepisie, jest odbiornik telewizyjny nie zaś umowa hotelowa obejmująca pokój z wyposażeniem. Tymczasem czynności polegające na sprzedaży lub przekazywaniu odbiorników telewizyjnych osobom trzecim do używania na podstawie umów nie należą do przedmiotu działalności gospodarczej strony, gdyż prowadzona przez nią działalność w zakresie hoteli nie stanowi wyłącznie sprzedaży lub przekazywania do używania odbiorników na podstawie umów. Odbiorniki telewizyjne będące w jej posiadaniu stanowią jedynie element wyposażenia pokoi hotelowych i są wraz z innym sprzętem udostępniane do dyspozycji osób wynajmujących te pokoje. Nie stanowią odrębnego przedmiotu umowy (towaru) przeznaczonego przez przedsiębiorcę wyłącznie do sprzedaży lub przekazania osobom trzecim na podstawie umów. Oznacza to, że udostępnianie odbiorników telewizyjnych nie stanowi w sprawie odrębnej usługi podlegającej odrębnej umowie, zafakturowaniu i opodatkowaniu. Zdaniem organu wysokość opłaty za niezarejestrowane urządzenia została ustalona prawidłowo. WSA w Warszawie oddalił skargę na powyższą decyzję. Sąd podzielił stanowisko organu, że argumentacja, że przedmiotowe odbiorniki telewizyjne są przeznaczone wyłącznie do przekazywania ich gościom hotelowym (ośrodków wypoczynkowych) w ramach umów hotelowych nie znajduje uzasadnionych podstaw. Wobec tego w sprawie nie zachodzi wyjątek, określony w art. 5 ust. 2 pkt 3 u.o.a. W ocenie Sądu art. 5 ust. 2 pkt 3 u.o.a. ma zastosowanie do przedsiębiorców, których przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż lub przekazywanie odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych osobom trzecim do używania na podstawie umów. Jednak skarżąca nie prowadzi działalności dot. czynności w zakresie sprzedaży lub przekazywania odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych osobom trzecim do używania na podstawie umów. Okoliczności te znajdują potwierdzenie w KRS skarżącej. WSA uznał, iż przedmiotem umowy o świadczenie usług hotelarskich nie jest bowiem sprzedaż lub przekazywanie do używania odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych. Odbiorniki telewizyjne będące w posiadaniu skarżącej stanowią element wyposażenia pokoi hotelowych i są wraz z innym sprzętem udostępniane do dyspozycji osób wynajmujących te pokoje. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 5 ust. 3 i art. 7 ust. 6 u.o.a., Sąd stwierdził, że opłaty abonamentowe uiszcza się niezależnie od tego, czy korzysta się z mediów publicznych, czy też nie. Zdaniem WSA stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony, organ prawidłowo zastosował przepisy art. 5 ust. 3 i art. 7 ust. 6 u.o.a. i miał podstawy do wydania skarżonej decyzji opartej na właściwie dokonanej prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do właściwych przepisów prawa materialnego. Zdaniem WSA organ nie naruszył również art. 9, 7, 75 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 23 ze zm.; dalej: k.p.a.). Materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony przez organ w sposób wyczerpujący. Organ przeprowadził postępowanie dowodowe co do wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Zapewnił stronie udział we wszystkich etapach postępowania. Strona zgodnie z pouczeniem zawartym w zawiadomieniu o wszczęciu postępowania administracyjnego, na podstawie art. 10 § 1 k.p.a., miała prawo do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji nakładającej opłatę za używanie niezarejestrowanych odbiorników. Sąd stwierdził, że niezasadne są zarzuty strony odnośnie do zebrania materiału dowodowego w sprawie. Podstawowym dowodem w sprawie jest protokół z kontroli przeprowadzonej [...] lipca 2013 r., który był podpisany przez upoważnione osoby, strona go nie kwestionowała w toku postępowania i nie było potrzeby przeprowadzenia dodatkowych dowodów, które mogłyby mieć znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego. Jednocześnie organ odniósł się do wszystkich zarzutów i kwestii podniesionych w pismach pełnomocnika Strony do organu I instancji. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie organ I instancji należycie wypełnił ciążące na nim obowiązki. Materiał dowodowy został zebrany podczas kontroli przeprowadzonej zgodnie z przepisami art. 7 ust. 6 u.a.o., a potem włączony do akt postępowania. Na etapie postępowania skarżąca miała zapewniona pełny w nim udział łącznie z możliwością składania wniosków dowodowych. WSA uznał za niezasadne zarzuty skarżącej, że obecna podczas kontroli dyrektor nie była upoważniona do reprezentowania interesów strony. Zdaniem Sądu I instancji nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niezamieszczenie w treści uzasadnienia faktycznego do wydanej decyzji dowodów, na których organ się oparł wydając decyzję, a to poprzez niewskazanie dowodów na poinformowanie strony o prawie do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji. Wydana decyzja została właściwie uzasadniona. Zdaniem Sądu zgromadzony w toku postępowania materiał jest wystarczający do podjęcia decyzji w sprawie. Z treści protokołu z kontroli jednoznacznie wynika, iż w kontrolowanym lokalu stwierdzono 28 odbiorników telewizyjnych będących w stanie umożliwiającym natychmiastowy odbiór programu. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła skarżąca, wnosząc o jego uchylenie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o których mowa w treści art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) polegające na naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ i utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji z [...] kwietnia 2014 r. Ministra Administracji i Cyfryzacji w oparciu o niezgodne ze stanem faktycznym i prawnym ustalenia wyroku, a to w zakresie: naruszenia przez organ zasady dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zasady informowania stron oraz zasady zapewnienia udziału stronie w każdym stadium postępowania oraz przepisów o składnikach decyzji administracyjnej, czyli naruszeniem przepisów art. 7, art. 9 wraz z art. 10 oraz art. 107 § 3 k.p.a. i nieprawidłowe przyjęcie, że organ administracji - Minister Administracji i Cyfryzacji, a uprzednio Dyrektor Centrum Obsługi Finansowej Poczta Polska S.A.: i. podjął wszelkie czynności zmierzające do pełnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy; ii. należycie poinformował stronę o toczącym się postępowaniu i umożliwił kontrolowanemu zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym, mimo że informacja o wszczęciu kontroli i wypowiedzeniu się co do zebranego materiału dowodowego zawarta była w jednym piśmie, do którego sąd pierwszej instancji nie odniósł się w ogóle, zapewniając tym samym czynny udział strony w postępowaniu; iii. nie miał obowiązku wskazywania w treści uzasadnienia do decyzji dowodów, na których oparł swoją decyzję. Podczas gdy na podstawie materiału dowodowego, tj. dokumentów zebranych w sprawie skarżący wskazał, że: i. organ nie dążył do pełnego wyjaśnienia sprawy, upraszczając prowadzone postępowanie poprzez wysyłanie, w sposób niezapewniający czynnego udziału strony, zawiadomienia o wszczęciu postępowania wraz z wskazaniem wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego; ii. nie wskazał dowodów, na których oparł wydaną decyzję, mimo posiadania takiego obowiązku wynikającego z treści art. 107 § 3 k.p.a. 2) przepisów prawa materialnego, o którym mowa w treści art. 174 pkt 1 k.p.a. poprzez nieprawidłową ocenę przez sąd pierwszej instancji zastosowania prawa materialnego przez organ administracji i błędną wykładnię tychże przepisów prawa materialnego, a to art. 5 ust. 2 pkt 3, art. 5 ust 3 oraz art. 7 ust. 6 u.o.a., a w rezultacie przyjęcie, że: i. odbiorniki znajdujące się w OW E. w K. nie zostały zarejestrowane, jako podlegające zarejestrowaniu, gdy nie są przeznaczone przez przedsiębiorcę wyłącznie do sprzedaży lub przekazania osobom trzecim do używania na podstawie umów, i jako takie czynności nie należą do przedmiotu działalności gospodarczej przedsiębiorcy; ii. kontrolowany używa niezarejestrowane odbiorniki i dlatego powinien uiścić opłatę w wysokości stanowiącej trzydziestokrotność miesięcznej opłaty abonamentowej; iii. na skarżącego prawidłowo wydano decyzję ustalającą opłatę za używanie niezarejestrowanego odbiornika, podczas gdy N. Sp. z o.o. zawierając umowy w przedmiocie świadczenia usług wypoczynkowych wskazuje, że pokoje wyposażone są w odbiorniki RTV, co oznacza, że są one przekazywane do używania, a usługi wypoczynkowe, w ramach których przekazuje się odbiorniki do użytkowania należą bezspornie do przedmiotu działalności Skarżącego i w konsekwencji uznano, że niezarejestrowane odbiorniki. są używane w sposób podlegający rejestracji i jako niezarejestrowane podlegają opłacie, w wysokości zawartej w decyzji organu administracji. W uzasadnieniu przedstawiono argumenty na poparcie zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA lub Sąd II instancji) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności wskazane w art. 183 § 2 p.p.s.a. skutkujące nieważnością postępowania, zatem istnieją podstawy do rozpoznania skargi kasacyjnej. Zgodnie z treścią art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej jego wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna Spółki wskazuje obie podstawy kasacyjne. W takim przypadku NSA jest zobowiązany w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutów procesowych, gdyż wyeliminowanie tego typu naruszeń w postępowaniu przed Sądem I instancji daje podstawę do oceny sposobu prowadzonej przez ten Sąd kontroli w zakresie stosowania przez organy przepisów prawa materialnego. W zakresie zarzutów procesowych Spółka stawia zarzut naruszenia przez WSA w Warszawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 9 i art. 10 oraz art. 107 § 3 k.p.a., poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że organ administracji podjął wszelkie czynności zmierzające do pełnego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz należycie informował stronę o toczącym się postępowaniu, a także wskazał dowody, na których oparł swoją decyzję. W uzasadnieniu tych zarzutów kasator podał m.in., iż "Ustalenie stanu faktycznego przez sąd pierwszej instancji pod postacią wyroku i uzasadnienia polega głównie na interpretacji treści decyzji administracyjnej oraz ocenie procesu jej podejmowania. Sąd nie wskazał, że organ w uzasadnieniu w zasadzie nie wykroczył w rozważaniach jurydycznych poza niezbędne minimum. Co prawda często stanowi to utrudnienie dla sądu, co niezbędne jest dla dokonania pełnej kontroli sądowej takiej decyzji. Wyrokiem pierwszej instancji zezwolono na niepełne, a może nawet niewłaściwe, stosowanie przepisów prawa przez organy administracji, pozwalając jednocześnie na samodzielność w decydowaniu o stosowalności przepisów prawnych. A to jedynie w przypadku przepisów wewnętrznie obowiązujących organ administracji może kwestionować ich zgodność z aktami powszechnie obowiązującymi i na tej podstawie odmówić zastosowania lub w przypadku posiadania uprawnień nadzorczych stwierdzić ich ogólną niestosowalność. W przypadku przepisów ogólnie obowiązujących i podstaw ich stosowania ustawodawca nie pozostawił jakiemukolwiek organowi administracji swobody decyzyjnej. W tym kontekście sądowa kontrola administracji w odniesieniu do wydanej decyzji oraz w odniesieniu do przyszłej praktyki administracyjnej powinna cechować się daleko idącą szczegółowością (...)". Odnosząc się do powyższych zarzutów NSA stwierdza, iż nie mogą one odnieść zamierzonego skutku prawnego, a w konsekwencji być podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej. Z istoty postępowania kasacyjnego określonego w art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd II instancji bada poprawność skarżonego wyroku tylko w zakresie wyznaczonym skargą kasacyjną. Z tego powodu ten środek prawny ma charakter sformalizowany i profesjonalny. Skuteczne podniesienie zarzutu naruszenia przepisów procesowych wymaga od strony wnoszącej skargę kasacyjną nie tylko jednoznacznego określenia przepisów, które naruszył Sąd I instancji w postępowaniu sądowoadministracyjnym, a więc przepisów p.p.s.a., lecz także konieczne jest uzasadnienie naruszenia tych przepisów oraz wskazanie jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym wypadku ocena zasadności skargi kasacyjnej nie jest w ogóle możliwa, a sama zaś skarga pozostaje tylko namiastką środka odwoławczego. Taka zaś ma miejsce w przedmiotowej sprawie, gdyż uzasadnienie zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia przepisów procesowych jest mało zrozumiałe. Na podstawie tego uzasadnienia nie można jednoznacznie ustalić treści zarzutu, a więc naruszenia jakiego dopuścił się Sąd I instancji. Strona skarżąca w skardze kasacyjnej jedynie polemizuje z działaniami podejmowanymi w postępowaniu kontrolnym. Według zaś oświadczenia z dnia [...] lipca 2013 r. pani H. K., dyrektora Ośrodka Wczasowego E., okres użytkowania 28 odbiorników telewizyjnych w pokojach ośrodka wynosi pięćdziesiąt pięć dni. Są to urządzenia techniczne dostosowane do odbioru programu. W ośrodku są 64 pokoje, ale telewizory są w 28 pokojach. Ośrodek jest czynny w sezonie od [...] czerwca do [...] września. Ten stan faktyczny wynikający z powyższego oświadczania dyrektora nie został w żaden sposób zakwestionowany przez stronę skarżącą. Stąd też podnoszone w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania nie miały żadnego wpływu na wynik sprawy. Sąd I instancji w okolicznościach niniejszej sprawy trafnie wskazał, iż ustalenia faktyczne organu zostały przyjęte po rozpatrzeniu całego materiału dowodowego. Przechodząc do kwestii związanych z zarzutami pawa materialnego, to zarzuty te sprowadzają się do tego, iż Sąd I instancji nie podzielił prezentowanej przez stronę skarżącą wykładni art. 5 ust. 2 pkt 3, art. 5 ust. 3 i art. 7 ust. 6 ustawy o opłatach abonamentowych. Strona skarżąca podnosiła, że zawierając umowy o świadczenie usług wypoczynkowych informowała, że pokoje wyposażone są w odbiorniki RTV, co oznaczało, iż były one przekazywane do używania. Usługi zaś wypoczynkowe, w ramach których przekazuje się odbiorniki do użytkowania należą bezspornie do zakresu działalności strony skarżącej i dlatego te odbiorniki nie podlegały rejestracji, a w konsekwencji również i opłacie. Naczelny Sąd Administracyjny powyższych zarzutów nie podziela. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych: "Obowiązkowi rejestracji nie podlegają odbiorniki radiofoniczne i telewizyjne [...] przeznaczone przez przedsiębiorcę wyłącznie do sprzedaży lub przekazania osobom trzecim do używania na podstawie umów, jeżeli czynności te należą do przedmiotu działalności gospodarczej danego przedsiębiorcy". Z treści tego przepisu wynika zatem, że z obowiązku rejestracyjnego wyłączone zostały odbiorniki "przeznaczone wyłącznie do" sprzedaży lub przekazania osobom trzecim do używania. Odbiorniki znajdujące się u sprzedawcy w sklepie z oznaczeniem ceny lub w magazynie niewątpliwie spełniają przesłankę przeznaczenia wyłącznie do sprzedaży. Tę przesłankę będą również spełniały odbiorniki znajdujące się w serwisie sprzedawcy, jeżeli po naprawie serwisowej znów będą podlegały sprzedaży. Jednak przesłanka ta nie zostanie spełniona, jeżeli sprzedawca np. zorganizuje możliwość oglądania transmisji jakiegoś wydarzenia lub pozwoli serwisantowi na korzystanie przez jakiś czas z naprawianego odbiornika. W tym przypadku, pomimo przeznaczenia do sprzedaży, zabraknie elementu wyłączności przeznaczenia do sprzedaży. To samo należy też odnieść do drugiej z przesłanek z art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych. Jeżeli bowiem jakiś przedsiębiorca prowadzi wynajem (wypożyczalnię) sprzętu elektronicznego, w tym odbiorników radiofonicznych i telewizyjnych, lub jest leasingodawcą, to dopóki odbiorniki te stoją na półkach w lokalu przeznaczonym do obsługi klientów lub w magazynie, to nie podlegają one obowiązkowi rejestracji celem ponoszenia opłat abonamentowych. Natomiast jeśli taki odbiornik jest wykorzystywany do umożliwiania czy to pracownikom takiego podmiotu, czy też jego potencjalnym klientom bezumownego używania danego odbiornika w zwykłym zakresie, to – nawet gdy taki odbiornik za jakiś czas zostanie wypożyczony lub wyleasingowany –i w tym przypadku brak jest przesłanki "wyłącznego" przeznaczenia do przekazania osobom trzecim do używania. W sprawie niniejszej nie ulega wątpliwości, że usługi hotelarskie – czyli krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych (art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych - t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 196 z późn.zm.) – to udostępnianie na podstawie umowy o usługi hotelowe osobom trzecim do używania nieruchomości, a nie ruchomości, jakimi są odbiorniki radiofoniczne i telewizyjne. Przedmiot działalności wymienionej w dziale 55 Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej nie obejmuje wynajmu lub leasingowania odbiorników radiofonicznych lub telewizyjnych. W wyroku z dnia 10 grudnia 2014 r., sygn. II GSK 1631/13 NSA podkreślił, że w art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych w ramach drugiej z ww. przesłanek jest mowa o odbiornikach radiofonicznych i telewizyjnych przeznaczonych wyłącznie do przekazania osobom trzecim do używania na podstawie umów. Dopóki więc odbiorniki znajdują się w magazynie hotelowym, aby w przyszłości wyposażyć w nie pokoje, to są to odbiorniki przeznaczone przez przedsiębiorcę wyłącznie do przekazania osobom trzecim do używania na podstawie umów (np. hotelowych). Jednakże gdy zostały już one zainstalowane w pokojach, to utraciły w ten sposób status odbiorników "przeznaczonych do przekazania" – czyli odbiorników, które w przyszłości będą przekazane do używania" – lecz po prostu już, co do samej zasady, zostały przekazane do używania przez osoby trzecie, przede wszystkim gości hotelowych. Zawarte w art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych odnoszące się do przyszłego zachowania pojęcie "przeznaczone przez przedsiębiorcę wyłącznie do (...) przekazania osobom trzecim do używania na podstawie umów", nie jest tożsame znaczeniowo z sytuacją, gdy przedsiębiorca rezygnuje ze swego wyłącznego władztwa i instalując odbiorniki w pokojach hotelowych składa w tym momencie oświadczenie woli o dopuszczeniu gości hotelowych do używania tych odbiorników w ramach korzystania z pokoju. Tak więc, wymieniona wyżej jako przesłanka (2) sytuacja, gdy: "odbiorniki w pokojach hotelowych są przeznaczone wyłącznie do tego, aby przekazywać je do używania osobom trzecim (gościom hotelowym), a sama Skarżąca z nich nie korzysta (podobnie jak np. podmioty trudniące się handlem takimi odbiornikami)", nie pozwala na zastosowanie art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych. Przede wszystkim jednak należy zwrócić uwagę na istotny błąd logiczny. Odbiorniki znajdujące się w pokojach hotelowych są bowiem już ex definitione przeznaczone do tego, aby korzystali z nich zamieszkujący te pokoje goście hotelowi, a nie do tego, aby dopiero w przyszłości "przekazywać je do używania osobom trzecim (gościom hotelowym)". Takimi, przeznaczonymi do przekazania odbiornikami będą odbiorniki przechowywane w magazynach czy składzikach hotelowych, ale nie te już zainstalowane w pokojach. Generalnie należy też zauważyć, że strona skarżąca wychodzi z założenia, że zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych od obowiązku rejestracji zwolnione są odbiorniki przekazywane przez przedsiębiorcę osobie trzeciej do używania na podstawie umów, czyli należące do przedsiębiorcy, ale używane przez osoby trzecie. Tymczasem w przepisie tym jest mowa nie o przekazaniu, ale o przeznaczeniu wyłącznie do przekazania. Chodzi zatem o odbiorniki, które należą do przedsiębiorcy i nie są aktualnie używane przez osoby trzecie, ale na taki cel przedsiębiorca je przeznaczył. Przepis ten zakłada więc zupełnie inne okoliczności faktyczne, niż te, w kontekście których strona skarżąca stara się dokonywać wykładni. Na zakończenie powyższych rozważań konieczne jest zwrócenie uwagi, że art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych nie jest – w przeciwieństwie do pkt 1 i 2 – przepisem szczególnym wobec art. 5 ust. 3 tej ustawy, lecz jedynie wyłącza domniemanie z jej art. 2 ust. 2. Wymienione w art. 5 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o opłatach abonamentowych odbiorniki są zwolnione z obowiązku rejestracji ze względu na sposób ich używania. Ustawodawca założył zatem, że będą one używane do odbioru programów i właśnie dlatego, że będą używane wyłącznie do specyficznych potrzeb, zwolnił je od obowiązku rejestracji i ponoszenia opłat abonamentowych. Tym samym wyłączył możliwość zastosowania do nich art. 5 ust. 3 ustawy o opłatach abonamentowych. Odmiennie przedstawia się sytuacja w przypadku art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o opłatach abonamentowych. W tym przypadku ustawodawca nie zwolnił od rejestracji odbiorników używanych przez przedsiębiorców w jakimkolwiek celu. Zwolnienie to dotyczy jedynie odbiorników przeznaczonych wyłącznie do przekazania (w przyszłości) osobom trzecim do używania na podstawie umów, jeżeli czynności te należą do przedmiotu działalności przedsiębiorstwa. Konstrukcja tego przepisu oparta na sformułowaniu "przeznaczone wyłącznie do przekazania osobom trzecim" poprzez odwołanie się do owej "wyłączności" nie pozwala na przyjęcie, że dopuszczalne jest bez rejestracji i opłat używanie takich odbiorników przed przekazaniem, ani też nie może oznaczać, że po przekazaniu (jak też odpowiednio po sprzedaży) odbiorniki takie nadal nie podlegają rejestracji i związanej z nią opłacie abonamentowej. Natomiast na skutek wprowadzenia tego przepisu w stosunku do przedsiębiorcy zajmującego się handlem, wynajmem lub świadczeniem na podstawie innej umowy odpłatnej usługi udostępniania odbiorników radiofonicznych lub telewizyjnych wyłączone zostaje domniemanie, że posiadanie odbiorników tego rodzaju w stanie umożliwiającym natychmiastowy odbiór programu oznacza, że używa tego odbiornika. Oczywiście jedynie w sytuacji gdy zostanie wykazane, że posiadanie ma na celu wyłącznie przekazanie odbiornika osobie trzeciej czy to w ramach sprzedaży, czy to poprzez przekazanie do używania. Jednocześnie nie można zapominać, że wyłączenie w określonych sytuacjach samego domniemania prawnego zachodzenia jakiegoś stanu rzeczy nie może być rozumiane jako uchylenie skutków prawnych, jakie ustawa wiąże z faktycznym jego zaistnieniem. Tym samym nie można też przyjąć, że zwolnienie z rejestracji odbiorników radiofonicznych lub telewizyjnych przechowywanych celem przekazania ich osobom trzecim oznacza, że czy to przechowawca czy inne osoby mogą nie ponosić opłat, gdy ich używają bez zarejestrowania. W związku z powyższym brak jest podstaw do przyjęcia wyłączenia zastosowania art. 5 ust. 3 ustawy o opłatach abonamentowych, w sytuacji gdy stwierdzone zostanie używanie odbiornika przeznaczonego przez przedsiębiorcę do sprzedaży lub przekazania osobom trzecim do używania. Z tych wszystkich względów również zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 3 w zw. art. 5 ust. 2 pkt 3 i art. 7 ust. 6 ustawy o opłatach abonamentowych należało uznać za nieuzasadnione. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniesiona skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego też, na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w wyroku.