III FSK 151/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia WSA (del.) Jacek Pruszyński, Protokolant Izabela Dalkowska-Jóźwiak, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1428/17 w sprawie ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 lipca 2017 r., nr [...] w przedmiocie kary porządkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1428/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę J. S., zwanego dalej "Skarżącym", na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 21 lipca 2017 r. w przedmiocie kary porządkowej. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Skarżący działając przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu – adwokata – zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji: 1. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi i brak uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 21 lipca 2017 r.; 2. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 262 § 1 pkt 2a w zw. z art. 262 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn.zm.), zwanej dalej "O.p.", poprzez jego niezasadne zastosowanie i nałożenie na Skarżącego kary porządkowej. W oparciu o tak postawione zarzuty, pełnomocnik Skarżącego, wniósł o uchylenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, które nie zostały opłacone w całości ani w części. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej – radca prawny – wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wniósł także o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., a zatem na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a także na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sformułowanymi zarzutami w zakresie naruszenia przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej wskazał na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. Pokreślić jednak należy, że przepisy te jako przepisy wynikowe stanowią jedynie prawną podstawę orzeczenia odpowiednio uchylającego decyzję lub oddalającego skargę. Okoliczność, że Wojewódki Sąd Administracyjny w Gdańsku wydał orzeczenie o treści niezgodnej z oczekiwaniami Skarżącego nie stanowi jeszcze o naruszeniu tych przepisów. Ponadto należy podkreślić, że w skardze kasacyjnej nie wskazano w jaki sposób naruszenie tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem ze względu na związanie granicami skargi kasacyjnej stawiane zarzuty muszą być formułowane precyzyjnie, bowiem Naczelny Sąd Administracyjny nie może domyślać się intencji autora skargi kasacyjnej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trzeba uznać, że zarówno z punktu widzenia konstrukcji zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, jak i istoty sprawy, kluczowe, a zarazem wyjściowe staje się odniesienie do zarzutu naruszenia prawa materialnego. Zgodnie z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego stanowiące podstawę skargi kasacyjnej polega na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu tego prawa. Sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut niezasadnego zastosowania art. 262 § 1 pkt 2a w zw. z art. 262 § 1a O.p. odpowiada tak wyrażonej podstawie skargi kasacyjnej. Kluczowa zatem w niniejszej sprawie staje się ocena przesłanki nałożenia kary porządkowej, którą ustawodawca podatkowy wyraził w postaci bezzasadności odmowy przedstawienia w wyznaczonym terminie dokumentów. Sformułowanie tej przesłanki opiera się zatem na wyrażeniu ,,bezzasadności odmowy’’ dokonania konkretnej czynności procesowej. Wyrażenie to w swym zakresie znaczeniowym obejmuje zatem takie sytuacje, gdy strona nie mając podstaw odmawia przedstawienia w wyznaczonym terminie dokumentów, bądź też wskazuje na podstawy tej odmowy, które nie mają uzasadnienia. Przesłanka ta obejmuje swym zakresem również takie sytuacje, gdy strona nie wykonuje obowiązku wynikającego z wezwania do przedstawienia w wyznaczonym terminie wymaganych dokumentów przez organ podatkowy. Przesłanka ta również przez Sąd pierwszej instancji została uznana jako kluczowa w niniejszej sprawie, akcentując jej właściwe rozumienie oparte na przywołanym przez WSA w Gdańsku orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Bezzasadność odmowy jest również wyjaśniana w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jako brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe (wyrok NSA z 28 lipca 2020 r. , sygn. akt II GSK 1190/14LEX nr 3037350). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przesłanka bezzasadności odmowy przedstawienia wymaganych przez organ podatkowy dokumentów została w sprawie spełniona. Zachowanie Skarżącego zasadnie zostało ocenione przez Sąd pierwszej instancji jako wypełniające jej zakres. Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił bowiem, że Skarżący nie przedstawił na wezwanie organu podatkowego dokumentów dotyczących transakcji ujętej na fakturze z dnia 24 listopada 2021 r. (faktury, rejestru VAT, w którym została zaewidencjonowana, kserokopii deklaracji VAT-7, w której rozliczeniu ujęto wskazaną fakturę wraz z potwierdzeniem złożenia w urzędzie skarbowym). Wezwania te były skutecznie doręczane 12 grudnia 2016 r. i 31 maja 2017 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo także Sąd pierwszej instancji ocenił podnoszoną przez Skarżącego okoliczność, przesłania kserokopii żądanej faktury, brak bowiem dowodu potwierdzającego tę okoliczność, a ponadto wezwanie organu podatkowego obejmowało także inne dokumenty poza fakturą. Pomimo zatem, że w aktach sprawy znajduje się kserokopia żądanej faktury. jednakże Skarżacy nie wywiązał się z obowiazku przedłożenia innych dokumentów, do których przesłania był zobowiązany. Wskazana okoliczność nie może zatem zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego prowadzić do wniosku o braku podstaw do zastosowania regulacji określającej karę porządkową. W konsekwencji powyższego chybiony jest, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut Skarżącego dotyczący niezasadnego zastosowania art. 262 § 1 pkt 2a w zw. z art. 262 § 1a) O.p. Nie zasługuje również na uwzględnienie podnoszona w uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej okoliczność nieprowadzenia przez Skarżącego działalności gospodarczej z uwagi na jej zawieszenie. Prawidłowo bowiem Sąd pierwszej instancji okoliczność tą ocenił jako nie mającą wpływu na zastosowanie przesłanki dotyczącej kary porządkowej. Zgodnie z mającymi zastosowanie w stanie sprawy regulacjami ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz. U. z 2016r., poz. 1829 ze zm.) w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14a ust. 3 tej ustawy). Należy jednocześnie zauważyć, że zgodnie z art. 14a ust. 4 pkt 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przedsiębiorca wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa. Nie ulega zatem wątpliwości, że zakres pojęcia odnoszącego się do wszelkich obowiązków nakazanych przepisami prawa obejmuje także obowiązki, które zostały nałożone wskazanymi dwoma wezwaniami skierowanymi przez organ podatkowy wobec Skarżącego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego również ta okoliczność nie może zmienić oceny sprowadzającej się do nieuwzględnienia zarzutu dotyczącego naruszenia prawa materialnego. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., po uprzednim rozpoznaniu sprawy na rozprawie, zgodnie z art. 181 § 1 p.p.s.a. O kosztach orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. Jacek Pruszyński Paweł Borszowski (spr) Anna Dalkowska