I FSK 1888/08

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA : Maria Dożynkiewicz (spr.) po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2008 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 766/08 w zakresie odrzucenia skarg w sprawie ze skarg S. sp. z o.o. w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 18 stycznia 2008 r. nr ..., nr ... i nr ... w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług postanawia uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z 30 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 766/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargi S. sp. z o.o. w W. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w W. z 18 stycznia 2008 r. Nr ..., Nr ... i Nr ... w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz zasądził zwrot kwoty uiszczonej tytułem wpisów. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, iż spółka złożyła skargi podpisane przez A. S. - Dyrektora Finansowego Głównego Księgowego. Do skarg dołączył on odpisy pełnomocnictwa udzielonego mu 1 stycznia 2007 r. przez Dyrektora Generalnego – prokurenta spółki. Pełnomocnictwo to uprawniało A. S. do "samodzielnego działania w imieniu Zarządu w postępowaniach przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawach dotyczących wartości celnej leków i innych produktów wynikającej z deklaracji celnych SAD składanych przez Spółkę, w tym w szczególności do składania skarg, wniosków, wyjaśnień i oświadczeń woli, przeglądania dokumentów, sporządzania kopii i odpisów". Przewodniczący III Wydziału WSA zarządzeniem z 4 kwietnia 2008 r. wezwał pełnomocnika skarżącej do uzupełnienia braków formalnych skarg w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwań przez nadesłanie oryginału lub uwierzytelnionej kopii prawidłowego pełnomocnictwa, obejmującego swoim zakresem uprawnienie do reprezentowania strony skarżącej w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w sprawach podatkowych. Każde wezwanie zawierało pouczenie, iż niezastosowanie się do niego w terminie spowoduje odrzucenie skargi. Wezwania doręczone zostały pełnomocnikowi 14 kwietnia 2008 r. Zachowując wskazany termin, pełnomocnik nadesłał uwierzytelnione przez notariusza odpisy kolejnego pełnomocnictwa z 1 stycznia 2007 r. uprawniającego go do "samodzielnego działania w imieniu Zarządu w postępowaniach przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawach dotyczących wartości celnej leków i innych produktów wynikającej z deklaracji celnych SAD składanych przez Spółkę, oraz we wszelkich postępowaniach podatkowych w tym zakresie, w tym w szczególności do składania skarg, wniosków, wyjaśnień i oświadczeń woli, przeglądania dokumentów, sporządzania kopii i odpisów". Na rozprawie 25 czerwca 2008 r. WSA postanowił zobowiązać spółkę do uzupełnienia braku formalnego skargi przez jej podpisanie przez osoby uprawnione do reprezentowania spółki zgodnie z zapisami ujawnionymi w KRS albo złożenie egzemplarza skargi podpisanego przez te osoby pod rygorem odrzucenia skargi. W odpowiedzi na wezwanie Sądu spółka przesłała pismo podpisane przez A. S., który wyjaśnił, że z uwagi na długą nieobecność związaną z okresem urlopowym, w terminie wyznaczonym przez Sąd niemożliwe jest uzyskanie podpisu osoby upoważnionej do reprezentowania spółki zgodnie z wpisem w KRS. Jego zdaniem załączone dokumenty powinny stanowić skuteczne uzupełnienie braków formalnych skargi, co potwierdził WSA w pozostałych sprawach spółki. Do pisma dołączono: - uwierzytelniony przez notariusza odpis pełnomocnictwa z 1 stycznia 2007 r. uprawniającego do "samodzielnego działania w imieniu Zarządu w postępowaniach przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawach dotyczących wartości celnej leków i innych produktów importowanych przez Spółkę oraz we wszelkich sprawach podatkowych w tym zakresie, w tym w szczególności do składania skarg, wniosków, wyjaśnień i oświadczeń woli, przeglądania dokumentów, sporządzania kopii i odpisów"; - egzemplarz skargi z datą 18 lipca 2008 r. podpisany przez A. S.; - odpis z Krajowego Rejestru Sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił skargi na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.), uznając, że brak formalny skargi nie został uzupełniony w zakreślonym terminie. Zdaniem WSA pełnomocnictwo nadesłane przez A. S. na wezwanie oparte na zarządzeniu z 4 kwietnia 2008 r. nie obejmowało umocowania do działania przed sądami administracyjnymi w sprawach podatkowych. Postępowanie podatkowe nie może być bowiem utożsamiane z postępowaniem sądowoadministracyjnym dotyczącym spraw podatkowych. Z treści omawianego pełnomocnictwa zdaniem tego Sądu wynikało, że A. S. uprawniony był do występowania przed WSA w sprawach dotyczących wartości celnej leków oraz w postępowaniach podatkowych prowadzonych przez organy podatkowe. Z uwagi jednak na to, iż A. S. nie był profesjonalnym pełnomocnikiem, WSA umożliwił spółce uzupełnienie braku formalnego skarg, jakim było niepodpisanie ich przez osoby uprawnione do jej reprezentowania, wzywając do podpisania skarg przez te osoby pod rygorem odrzucenia skarg. Spółka – zdaniem Sądu pierwszej instancji – również nie uzupełniła braku formalnego skarg w tym zakresie. Sąd ten nie uznał bowiem za uzupełnienie tego braku złożenia egzemplarzy skarg opatrzonych datą 18 lipca 2008 r., podpisanych przez A. S. na podstawie kolejnego, trzeciego już przedłożonego Sądowi pełnomocnictwa z 1 stycznia 2007 r., stwierdzając, że byłoby to niedopuszczalnym obejściem terminu na uzupełnienie braku formalnego skarg, wyznaczonego w skierowanym do niego wezwaniu z 9 kwietnia 2008 r. W ocenie Sądu pierwszej instancji bez znaczenia w tym przypadku pozostaje okoliczność, że w innych sprawach spółki A. S. uznany został za pełnomocnika. Powyższe postanowienie spółka zaskarżyła w całości, zarzucając mu w skardze kasacyjnej: I. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie - art. 65 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 40 p.p.s.a. poprzez brak zastosowania do oceny zakresu umocowania osoby, która podpisała skargi, wynikającego z odpisów pełnomocnictwa przedstawionych w odpowiedzi na pierwsze wezwania Sądu z 9 kwietnia 2008 r.; II. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania: 1. art. 39 i art. 40 p.p.s.a. poprzez uznanie, iż odpisy pełnomocnictwa przedstawione w odpowiedzi na wezwania WSA z 9 kwietnia 2008 r. nie upoważniały osoby, która podpisała skargi, do wniesienia skarg w imieniu spółki; 2. art. 58 § 1 pkt 3 w związku z art. 46 § 1, § 2 i § 3, art. 49 § 1, § 2 i § 3 oraz art. 57 § 1 p.p.s.a. poprzez uznanie, że w sprawie nie uzupełniono w wyznaczonym terminie braków formalnych skarg. Z uwagi na powyższe spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, uchylenie na podstawie art. 135 p.p.s.a. w całości postanowień WSA wydanych na rozprawach 25 czerwca 2008 r., zobowiązujących spółkę do uzupełnienia braków formalnych skarg poprzez ich podpisanie przez osoby uprawnione do reprezentowania spółki albo złożenie egzemplarzy skarg podpisanych przez te osoby. W ocenie spółki odpisy pełnomocnictwa przedstawione w odpowiedzi na pierwsze wezwania WSA potwierdzały umocowanie A. S. do jej reprezentowania przed tym Sądem w sprawach ze skarg na zaskarżone decyzje, natomiast pełnomocnik ten skutecznie uzupełnił również braki formalne, do uzupełnienia których został wezwany na podstawie drugiego wezwania WSA. W kwestii naruszenia art. 65 § 1 i § 2 K.c. w związku z art. 40 p.p.s.a. spółka podniosła, iż WSA dokonał błędnej wykładni jej oświadczenia woli zawartego w odpisach pełnomocnictwa przedstawionych w odpowiedzi na pierwsze wezwanie Sądu. Zdaniem strony nie tyle istotne jest dosłowne brzmienie dokumentu pełnomocnictwa, co jego treść odczytywana przez pryzmat zasad współżycia społecznego oraz ustalonych zwyczajów z uwzględnieniem okoliczności, w których oświadczenie woli zostało złożone. Zdaniem spółki WSA dokonując wykładni oświadczenia woli zawartego w odpisach pełnomocnictwa przedstawionych na pierwsze wezwanie, winien był wziąć pod uwagę przede wszystkim potoczne znaczenie zawartych w tym oświadczeniu słów, nawet jeśli odbiegały one nieco od poprawności sformułowań w znaczeniu ściśle prawnym. Z przedstawionego wówczas pełnomocnictwa z 1 stycznia 2007 r. wynika, że A. S. został umocowany do reprezentowania spółki w sprawach dotyczących wartości celnej produktów wynikającej z dokumentów SAD oraz we wszelkich sprawach podatkowych w tym zakresie w postępowaniach przed Sądem (taki był zamiar mocodawcy). Ponadto pełnomocnictwo zostało podpisane w specyficznych okolicznościach - członkowie zarządu spółki oraz jej prokurent (niebędący obywatelami polskimi) i pełnomocnik nie są osobami posiadającymi wiedzę specjalistyczną oraz doświadczenie w zakresie postępowań podatkowych i sądowych, nie rozróżniają pojęć "postępowanie celne", "postępowanie podatkowe", czy "postępowanie sądowoadministracyjne w zakresie podatków lub ceł". W kwestii zarzutu naruszenia art. 39 i art. 40 p.p.s.a. spółka podniosła, iż pełnomocnictwo złożone w odpowiedzi na pierwsze wezwanie prawidłowo wykazywało umocowanie A. S. do wniesienia skarg na zaskarżone decyzje, bowiem z art. 39 p.p.s.a. wynika, że zakres umocowania zawartego w pełnomocnictwie procesowym należy postrzegać bardzo szeroko. Skoro pełnomocnictwo zawierało zarówno wyraźne umocowanie do składania skarg, jak i do reprezentowania spółki przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, to wobec dyrektyw interpretacyjnych odnośnie zakresu umocowania nieuzasadnione było zawężenie zakresu umocowania przez WSA poprzez wskazanie, że pełnomocnictwo to zawierało umocowanie jedynie do reprezentowania spółki przed WSA w sprawach dotyczących wartości celnej oraz wyłącznie przed organami podatkowymi w sprawach wynikających z postępowań podatkowych. Należało bowiem uznać, iż pełnomocnictwo to uprawnia do reprezentacji spółki przed WSA w czynnościach podejmowanych w ramach postępowania sądowego w sprawach podatkowych. WSA nie zastosował jednak w sprawie art. 40 p.p.s.a., bowiem nie odwołał się do zasad wykładni oświadczeń woli sformułowanych w prawie cywilnym. Naruszenie to umożliwiło zakończenie sprawy bez jej merytorycznego rozpoznania, a zatem w sposób istotny mogło wpłynąć na jej wynik. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 3 w związku z art. 46 § 1, § 2 i § 3, art. 49 § 1, § 2 i § 3 oraz art. 57 § 1 p.p.s.a. spółka wskazała, iż WSA nietrafnie uznał, iż skarżąca nie usunęła braków formalnych w terminie, bowiem pełnomocnik skutecznie uzupełnił istniejące braki w odpowiedzi na pierwsze wezwanie. Skarga spełniała wymogi pisma w postępowaniu sądowym (art. 46 § 1 i § 2 w związku z art. 57 § 1 p.p.s.a.), a wymóg z art. 46 § 3 p.p.s.a., czyli przedłożenie pełnomocnictwa, został spełniony na wezwanie WSA o uzupełnienie braków. Powtórne zatem wzywanie do uzupełnienia braków formalnych było bezpodstawne zdaniem autora skargi kasacyjnej. Art. 49 § 1 p.p.s.a., będący podstawą wezwania do uzupełnienia braków formalnych pisma, możliwy jest bowiem do zastosowania wyłącznie wtedy, gdy pismo strony nie mogło otrzymać prawidłowego biegu wskutek niezachowania warunków formalnych, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie przy uznaniu, że pełnomocnictwo było prawidłowe. Mimo to skarżąca w terminie zadośćuczyniła również obowiązkowi wynikającemu z drugiego wezwania Sądu. Z uwagi jednak na niemożliwość skontaktowania się z członkami, pełnomocnik złożył podpisane egzemplarze skarg, jak również nowe odpisy pełnomocnictwa uprawniającego go wyraźnie do reprezentowania spółki w postępowaniach przed WSA we wszelkich sprawach podatkowych. Potwierdza to, iż skarżąca udzielając pełnomocnictwa A. S. miała na celu umocowanie go do reprezentowania jej w postępowaniu przez Sądem we wszelkich sprawach celnych i podatkowych, dotyczących wartości celnych produktów importowanych przez spółkę. Spółka uznała, że takie działanie nie stanowiło samowoli odnośnie wyboru sposobu uzupełnienia istniejących, w ocenie WSA, braków formalnych skarg. Zdaniem spółki sam dokument pełnomocnictwa nie ma znaczenia, a jedynie fakt udzielenia tego pełnomocnictwa należy brać pod uwagę. Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem WSA, iż ponowne przesłanie skargi podpisanej przez A. S. z prawidłowym pełnomocnictwem byłoby niedopuszczalnym obejściem terminu na uzupełnienie braku formalnego skarg wyznaczonego w pierwszym wezwaniu. Było to bowiem kolejne wezwanie, a nie kontynuacja poprzedniego. WSA winien był uznać za prawidłowe uzupełnienie braków formalnych na podstawie drugiego wezwania. Naruszenie art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a. spowodowało zakończenie sprawy bez jej merytorycznego rozpoznania, a zatem w sposób istotny mogło wpłynąć na jej wynik. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Należy zgodzić się bowiem z autorem skargi kasacyjnej, iż Sąd pierwszej instancji niesłusznie odrzucił skargi, przez co naruszył art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a. (pkt II.2 skargi kasacyjnej), a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem uniemożliwiło merytoryczne rozpoznanie skarg. Zgodnie z powołanym przepisem sąd odrzuci skargę, gdy nie uzupełniono w wyznaczonym terminie jej braków formalnych. W niniejszej zaś sprawie nie mamy do czynienia z taką okolicznością. Trzeba bowiem zauważyć, że w wyniku wezwania z 9 kwietnia 2008 r., na podstawie zarządzenia z 4 kwietnia 2008 r., o doręczenie oryginału lub uwierzytelnionej kopii prawidłowego pełnomocnictwa, które zostało doręczone spółce 14 kwietnia 2008 r., pełnomocnik spółki A. S. złożył odpis pełnomocnictwa z zachowaniem 7-dniowego terminu, jako że nadał pismo na poczcie 18 kwietnia 2008 r. Treść tego pełnomocnictwa, jakkolwiek niefortunnie sformułowana, daje jednak wystarczające podstawy do uznania, iż skargi zostały wniesione przez prawidłowo umocowanego pełnomocnika. Na podstawie tego pełnomocnictwa A. S. był uprawniony do "samodzielnego działania w imieniu Zarządu w postępowaniach przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w sprawach dotyczących wartości celnej leków i innych produktów wynikającej z deklaracji celnych SAD składanych przez Spółkę, oraz we wszelkich postępowaniach podatkowych w tym zakresie, w tym w szczególności do składania skarg, wniosków, wyjaśnień i oświadczeń woli, przeglądania dokumentów, sporządzania kopii i odpisów". W sytuacji zatem, gdy pełnomocnik został wyraźnie upoważniony do samodzielnego działania w postępowaniach przed WSA, a w zakres tego upoważnienia wchodziły sprawy dotyczące wartości celnej i wszystkie postępowania podatkowe w tym zakresie, to wbrew temu, co przyjął Sąd pierwszej instancji, mimo niezręcznego sformułowania pełnomocnictwa i użycia w nim zamiast "sprawy podatkowej" określenia "postępowania podatkowego" (skoro w jego zakresie mieści się postępowanie przed WSA), to uznać należy, że spółka składając skargi w niniejszej sprawie działała przez prawidłowo umocowanego pełnomocnika. Sąd pierwszej instancji dokonał zbyt restrykcyjnej oceny treści pełnomocnictwa, uwzględniając jedynie semantykę języka prawnego i dosłowne brzmienie dokumentu bez badania intencji mocodawcy. Skoro bowiem zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej prawną konsekwencją zakończonego ostateczną decyzją postępowania podatkowego może być wniesienie skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, a z pełnomocnictwa wyraźnie wynika, iż pełnomocnik jest uprawniony do występowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym za spółkę w postępowaniu podatkowym, to należy przyjąć, że nawet przy zastrzeżeniach techniczno-prawnych lub językowych dotyczących dokumentu pełnomocnictwa, A. S. był umocowany przez spółkę do złożenia skarg w niniejszej sprawie. Stosując dyrektywy interpretacyjne odnoszące się do dokumentów pełnomocnictwa, wynikające z art. 65 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 40 i art. 39 p.p.s.a. (pkt I i pkt II. 2 skargi kasacyjnej), należy podzielić stanowisko skargi kasacyjnej, że spółka prawidłowo i w wymaganym terminie uzupełniła braki formalne skarg już w odpowiedzi na pierwsze wezwanie. Z tego względu nie jest konieczna ocena pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej. Skoro zarzuty skargi kasacyjnej okazały się zasadne i brak było podstaw do odrzucenia skarg na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a., należało stosownie do art. 185 § 1 w związku z art. 182 § 1 i § 3 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.